4.2. Предварительное изучение экономического субъекта

Целями предварительного изучения являются:

- оценка возможности проведения аудита;

- предварительная оценка объема (длительности, стоимости) предстоящих работ;

- подготовка информационной базы для последующих этапов планирования.

Оценка возможности проведения аудита должна осуществляться с учетом требований и рекомендаций, изложенных во ФСАД 34 «Контроль качества услуг в аудиторских организациях». Согласно указанному стандарту в каждой аудиторской организации должен быть установлен порядок принятия на обслуживание нового клиента (продолжения сотрудничества), предусматривающий оценку честности руководства предполагаемого аудируемого лица.

Согласно стандарту при оценке честности руководства потенциального клиента аудиторская организация должна учитывать, например:

а) личность и деловую репутацию основных собственников потенциального клиента, его руководства, связанных сторон, представителей собственника;

б) характер хозяйственных операций клиента, включая его деловую практику;

в) информацию об отношении основных собственников потенциального клиента, его руководства, представителей собственника к контрольной среде или вопросу неадекватного толкования нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету;

г) насколько неадекватно низким стремится клиент установить размер денежного вознаграждения аудиторской организации за проведение аудита или оказание сопутствующих аудиту услуг;

д) проявления ненадлежащего ограничения объема аудита;

е) признаки того, что клиент занимается легализацией (отмыванием) доходов, полученных преступным путем, или другой криминальной деятельностью;

ж) причины назначения данной аудиторской организации и неназначения предшествующего аудитора.

Информацию о честности руководства потенциального клиента аудиторская организация может получить, например, из следующих источников:

а) общение с аудиторской организацией, оказывавшей услуги потенциальному клиенту в предшествующие периоды, обсуждение с другими третьими сторонами;

б) запросы в адрес таких третьих сторон, как банки, организации, оказывающие клиенту юридические услуги;

в) иные открытые источники информации, например, Единый федеральный реестр сведений о фактах деятельности юридических лиц (ЕФРСЮЛ).

ЕФРСЮЛ размещен в свободном доступе в сети Интернет, обязательному внесению в него подлежат следующие сведения:

- запись о создании юридического лица (в том числе о создании юридического лица путем реорганизации);

- запись о том, что юридическое лицо находится в процессе реорганизации;

- запись о том, что юридическое лицо находится в процессе ликвидации;

- решение уполномоченного федерального органа исполнительной власти, осуществляющего государственную регистрацию юридических лиц, о предстоящем исключении юридического лица из единого государственного реестра юридических лиц;

- запись об исключении юридического лица из единого государственного реестра юридических лиц или о ликвидации юридического лица;

- запись о прекращении унитарного предприятия, имущественный комплекс которого продан в порядке приватизации или внесен в качестве вклада в уставный капитал открытого акционерного общества;

- запись об уменьшении или увеличении уставного капитала;

- запись о назначении или прекращении полномочий единоличного исполнительного органа юридического лица;

- запись об изменении адреса (места нахождения) юридического лица;

- сведения о стоимости чистых активов юридического лица, являющегося акционерным обществом, на последнюю отчетную дату;

- сведения о стоимости чистых активов юридического лица, являющегося обществом с ограниченной ответственностью, в случаях, предусмотренных Федеральным законом от 08.02.1998 года N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью";

- сведения о получении лицензии, приостановлении, возобновлении действия лицензии, переоформлении лицензии, об аннулировании лицензии или о прекращении по иным основаниям действия лицензии на осуществление конкретного вида деятельности;

- сведения о вынесении арбитражным судом определения о введении наблюдения;

- сведения, внесение которых предусмотрено другими федеральными законами;

- иные сведения, которые юридическое лицо вносит по своему усмотрению, за исключением сведений, доступ к которым ограничен в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Минфин РФ рекомендует также проверять благонадежность контрагента по сервисам ФНС РФ на сайте nalog.ru. В разделе «Электронные услуги» имеется раздел «Проверь себя и контрагента», с помощью которого можно удостовериться, не зарегистрирован ли контрагент по адресу массовой регистрации, а также, не был ли руководитель контрагента дисквалифицирован.

На сайте ВАС РФ и сайтах федеральных арбитражных судов можно получить информацию об участии потенциального клиента в судебных разбирательствах.

На сайте ФАС РФ можно получить информацию, не внесен ли потенциальный клиент в реестр недобросовестных поставщиков.

ФСАД 34 устанавливает, что принятие на обслуживание нового клиента или продолжение сотрудничества с уже существующим клиентом должны осуществляться только в том случае, если аудиторская организация положительно оценила честность руководства предполагаемого аудируемого лица или лица, которому будут оказаны сопутствующие аудиту услуги, и при выполнении заданий аудиторская организация не будет нарушать этические требования.

Порядок оценки объема предстоящей работы не установлен аудиторскими стандартами. Практика показывает, что объем предстоящей работы (трудозатраты на проведение аудита) зависит от масштабов деятельности аудируемого лица, сложности его хозяйственных операций, организации бухгалтерского учета и внутреннего контроля, опыта работы аудитора с данным лицом, а также знания аудитором особенностей его деятельности.

Для понимания масштабов деятельности экономического субъекта, сложности его хозяйственных операций аудитору необходимо, как минимум, изучить следующие факторы:

• организационно-правовая форма и структура экономического субъекта, его организационно-управленческая иерархия;

• виды деятельности экономического субъекта, выпускаемая продукция (товары, работы, услуги), специфика отрасли;

• организация и технология производства;

• требования экономического субъекта к персоналу, принципы оплаты труда;

• соблюдение действующего законодательства при осуществлении финансовых и хозяйственных операций.

От организации и состояния системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля на предприятии также зависит очень многое, в частности аудиторский риск, объем проверки (вид, объем и последовательность применения аудиторских процедур), стоимость проверки (необходимость привлечения более квалифицированных аудиторов или отсутствие таковой необходимости) и др. Поэтому в ходе предварительного изучения аудитор должен изучить такие первоочередные факторы, влияющие на организацию и состояние бухгалтерского учета и внутреннего контроля, как:

• форма ведения учета, степень его автоматизации;

• структура бухгалтерской службы, организация работы бухгалтерии;

• состояние учетной документации (полнота, систематизация и т. д.);

• состав и качество организационно-распорядительной документации, определяющей деятельность бухгалтерии (приказ по учетной политике, положение о документообороте, рабочий план счетов, должностные инструкции и т. д.);

• организация работы с нормативно-справочной литературой;

• участие главного бухгалтера в вопросах заключения сделок, налогового планирования и т. д.

Источниками получения информации об экономическом субъекте, его бизнесе, состоянии бухгалтерского учета и внутреннего контроля могут являться:

• учредительные и регистрационные документы;

• приказ по учетной политике;

• бухгалтерская отчетность, регистры учета;

• контракты (договоры) на поставку продукции, выполнение работ, оказание услуг;

• результаты осмотра предприятия, его производственных площадей, офисных помещений;

• результаты бесед и переговоров с руководством, главным бухгалтером, работниками предприятия;

• результаты наблюдения за производственным процессом;

• результаты проверок, проведенных ранее (другой аудиторской фирмой, налоговой инспекцией);

• информация от третьих лиц.

Результатом предварительного изучения прежде всего является оценка возможности проведения аудита экономического субъекта. Отказ от проведения аудита может быть обусловлен обоснованным сомнением аудитора в честности, добросовестности, надежности потенциального клиента. Подобные сомнения могут быть основаны на таких фактах, как неплатежеспособность предприятия при одновременном желании руководства заключить договор на аудиторскую проверку, несоблюдение действующих законодательных и нормативных актов (например, намеренное заключение притворных и мнимых сделок), несоблюдение принципа действующего предприятия (например, намеренное уменьшение чистых активов с целью банкротства) и т. д.

Другим не менее важным результатом предварительного планирования является ориентировочная оценка объема (трудозатрат, длительности) и стоимости работ. Указанная оценка согласуется с клиентом в процессе переговоров, после чего на согласованной основе составляется договор на аудиторскую проверку.

ФСАД 34 указывает также на необходимость документирования результатов предварительного изучения. Поскольку в стандарте при этом отсутствуют сведения о форме и содержании рабочих документов предварительного изучения, то это — предмет соответствующего внутрифирменного стандарта. Некоторые варианты рабочих документов предварительного изучения, применяемых на практике аудиторскими фирмами, приведены в литературе [6; 9], а также представлены в приложении 1.