Раздел 3 Теоретические и практические основы организации аудита

Тема 1 Сущность и понятие аудита. Виды аудита

В рыночной экономике важную роль играет достоверная информация деятельности организаций. Такую информацию может предоставить независимый контроль, называемый аудитом.

Развитие предпринимательства в Республике Беларусь привело к росту числа организаций различных форм собственности, и потребность в достоверной информации о деятельности этих организаций постоянно возрастает.

Она нужна как владельцу организации для определения стратегии развития организации и способов повышения эффективности ее деятельности, так и государственным органам - для контроля за соблюдением законодательных актов о налогообложении; банкам и страховым компаниям — для оценки платежеспособности организации и вероятности возврата кредитов, определения страхового риска. Кроме этого, в достоверной информации заинтересованы поставщики, покупатели, инвесторы и другие организации и лица, имеющие деловые взаимоотношения с контролируемой организацией.

В связи с этим во всех странах с развитой рыночной экономикой осуществляется независимый контроль за достоверностью бухгалтерского учета, а также за представляемой государственным органам и публикуемой в печати финансовой отчетностью. Такой контроль принято называть аудитом. В экономической литературе нет однозначного понятия аудита. Одни авторы считают, что аудит происходит от латинского слова «audio», что означает «он слышит», другие считают, что аудитор в переводе с английского языка означает «подсказчик».

Известные американские специалисты в области теории и практики аудита Э. А. Арене и Дж. К. Лоббек считают, что аудит (auditing) — это процесс, посредством которого компетентный независимый работник накапливает и оценивает свидетельства об информации, поддающейся количественной оценке и относящейся к специфической хозяйственной системе, чтобы определить и выразить в своем заключении степень соответствия этой информации установленным критериям [11, 7].

Дж. Робертсон подчеркивает, что аудит - это деятельность, направленная на уменьшение предпринимательского риска [17, 16]. И далее заключает, что аудит способствует уменьшению до приемлемого уровня информационного риска для пользователей финансовых отчетов. Можно примерно подсчитать (спрогнозировать) этот риск и определить вероятность благоприятных событий. В то же время предпринимательский риск компании (фирмы, организации) прямого влияния на аудиторов не оказывает.

Р. Адамc характеризует аудит « как деятельность по оказанию необходимой обществу услуги с целью подтверждения видимого правдоподобия опубликованной финансовой отчетности». [10,12].

В Большом бухгалтерском словаре под аудиторским контролем понимается «система независимого контроля порядка осуществления финансово-хозяйственных операций учета и отчетности предприятия. Основной предпосылкой такого контроля является заинтересованность предприятия в лице их владельцев (акционеров), государства в лице налоговой службы и аудитора в обеспечении достоверности учета и отчетности».

Законом Республики Беларусь от 8 ноября 1994 г. № 3373-ХП «Об аудиторской деятельности» в редакции Закона Республики Беларусь от 18 декабря 2002 г. № 164-З с изменениями и дополнениями, внесенными Законом от 25 июня 2007 г. № 240-З, определено, что «аудиторская деятельность (аудит) — предпринимательская деятельность по независимой проверке бухгалтерского учета и бухгалтерской (финансовой) отчетности и других документов организаций, их обособленных подразделений, индивидуальных предпринимателей (далее - аудируемые лица), а при необходимости и (или) по проверке их деятельности, которая должна отражаться в бухгалтерской (финансовой) отчетности, в целях выражения мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности и соответствии совершенных финансовых (хозяйственных) операций законодательству».

Наличие различных определений аудита говорит о том, что процесс его становления еще не закончен. В то же время, исходя из приведенных определений, можно сделать вывод о том, что в каждом из них прослеживается сущность, назначение и цели аудирования, заключающегося в основном в подтверждении реальности и достоверности информации финансовой отчетности проверяемого субъекта хозяйствования в интересах третьих лиц. Третьими лицами могут выступать собственники организаций, акционеры, кредиторы и другие пользователи финансовой отчетности. Наряду с этим проведенный анализ определений позволяет сделать следующие выводы: как у отдельных ученых-экономистов, так и в нормативных документах понятия «аудиторская деятельность» и «аудит» совмещены, что не в полной мере отражает реальную действительность.

Исходя из определений видов контроля, аудит является одной из форм осуществления контроля финансово-хозяйственной деятельности организаций, осуществляемой как независимыми аудиторами (внешний аудит), так и специалистами, работающими в этих организациях (внутренний аудит). Поэтому с данным определением в полной мере нельзя соотнести понятие «независимой проверки», «независимого работника», так как этот термин нельзя распространить на специалистов отделов внутреннего аудита организации.

Под аудиторской же деятельностью следует понимать предпринимательскую деятельность физических и юридических лиц (аудиторов — индивидуальных предпринимателей и аудиторских фирм), осуществляющих в соответствии с действующим законодательством и на основании лицензии, выдаваемой соответствующим органом государственного управления, независимые проверки, в процессе которых исследуются хозяйственные процессы и финансовые операции, отраженные в первичных документах, записи в бухгалтерской и статистической отчетности, финансовой, технологической и иной документации, на предмет их соответствия установленным нормам и правилам с последующей выдачей аудиторского заключения, а также оказывающих сопутствующие аудиту услуги в соответствии с заключенными договорами.

В настоящее время существуют различные подходы к классификации аудита, в зависимости от того, какой признак положен в основу классификации.

По отношению к пользователям информации аудит бывает внешний и внутренний.

Внешний аудит - проверка бухгалтерского учета, бухгалтер-0кой (финансовой) отчетности и других документов аудируемых яиц, осуществляемая на договорной основе сотрудниками специальных аудиторских организаций или аудиторами, занимающимися индивидуальной предпринимательской деятельностью, имеющими лицензию на право занятия аудиторской деятельностью, зарегистрированными в государственном реестре аудиторов и аудиторских организаций.

Объектом внешнего аудита является финансово-хозяйственная деятельность аудируемого лица.

Главная цель внешнего аудита -дать объективные, реальные и точные сведения об аудируемом объекте.

В соответствии с Правилом аудиторской деятельности «Цели и общие принципы аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности», утвержденным постановлением Министерства финансов Республики Беларусь 26 октября 2000 г. № 114 (в редакции постановления Министерства финансов Республики Беларусь от 28 марта 2003 г. № 245), установлено, что основной целью внешнего аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности является выражение мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемых лиц и соответствии совершенных финансовых (хозяйственных) операций законодательству.

Основные цели внешнего аудита могут дополняться обусловленными договором с клиентом вопросами выявления резервов эффективного использования финансовых ресурсов, по планированию и оптимизации налогообложения, по анализу производственной и финансово-хозяйственной деятельности, постановке, восстановлению, ведению бухгалтерского и налогового учета и другими, предусмотренными ст. 2 Закона, сопутствующими аудиту услугами.

Для выполнения поставленных целей в процессе осуществления внешнего аудита решаются следующие задачи:

— оценка уровня организации бухгалтерского учета и внутреннего контроля, квалификации учетного персонала, качества обработки бухгалтерской документации, правильности и законности совершения бухгалтерских записей, отражающих финансово-хозяйственную деятельность организации и ее конечные результаты;

— установление правильности составления баланса и других форм отчетности, достоверности пояснительной записки и пр.

В зависимости от отраслевой направленности внешний аудит подразделяется на общий, страховой и аудит банков.

Общий аудит проводится у субъектов предпринимательской деятельности независимо от их организационно-правовых форм и видов деятельности. Банковский аудит проводится соответственно в учреждениях банка, а страховой - в страховых и перестраховочных организациях. Данные виды аудита проводятся аудиторами и аудиторскими организациями на основании лицензий, выданных в соответствии с действующим законодательством Республики Беларусь.

Внутренний аудит выступает по отношению к внешнему аудиту важным элементом оценки качества информационной базы организации. Внешние аудиторские службы в своей деятельности опираются на результаты внутреннего контроля. Такой аудит могут проводить как аттестованные, так и неаттестованные аудиторы.

Объектом внутреннего аудита являются финансово-хозяйственная, и производственная деятельность организации. Его цель — совершенствование организации и управления производством, поиск резервов повышения эффективности деятельности организации.

Внутренний аудит осуществляется контрольно-ревизионными службами организации или специалистами соответствующих функциональных отделов, непосредственно подчиненных руководству субъекта хозяйствования. В основном содержание внутреннего аудита соответствует внутрихозяйственному контролю.

По отношению к требованиям законодательства внешний аудит может быть добровольным (инициативным) и обязательным.

Добровольный аудит проводится по заказу заинтересованной стороны (клиента), если проверка не предусмотрена законодательством. Характер и масштабы такой проверки зависят от желания клиента. Отличительной чертой этого вида аудита является то, что затраты, связанные с его проведением, относятся за счет чистой прибыли аудируемого лица.

Обязательный аудит в отличие от добровольного предусматривается законом, и организация обязана для проверки финансово-хозяйственной деятельности приглашать аудиторов.

В соответствии с Указом Президента Республики Беларусь от 12 февраля 2004 г. № 67 «О совершенствовании государственного регулирования аудиторской деятельности в Республике Беларусь» (с изменениями и дополнениями, внесенными Указом Президента республики Беларусь от 01.03.2007 г. № 116) обязательной аудиторской проверке достоверности годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности подлежат следующие организации: открытые акционерные общества; банки, небанковские кредитно-финансовые организации, биржи, коммерческие организации с иностранными инвестициями, страховые организации, а также страховые брокеры; резиденты Парка высоких технологий; иные организации и индивидуальные предприниматели, у которых объем выручки от реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) за предыдущий год составляет более 600 тыс. евро. Обязательный аудит колхозов и крестьянских (фермерских) хозяйств не проводится.

Все рассмотренные ранее виды аудита могут быть как первоначальными, так и согласованными аудиторскими проверками.

Первоначальный аудит означает проведение проверки данной организации впервые.

Согласованный аудит выполняется в данной организации при повторном заключении договора с аудитором.

В зависимости от цели и решаемых задач различают: аудит финансовой отчетности; специальный аудит и аудит на соответствие требованиям. Аудит финансовой отчетности относится к обязательному аудиту, а специальный и аудит на соответствие требованиям - только к инициативному.

Аудит финансовой отчетности представляет собой проверку отчетности организации на предмет ее достоверности и соответствия действующему законодательству и нормативным актам по вопросам ведения бухгалтерского учета и составления отчетности с последующей выдачей аудиторского заключения установленной формы.

Специальный аудит — это аудит, в процессе которого исследуются конкретные вопросы деятельности организации, имеющий Целью подтвердить законность, достоверность и эффективность отдельных хозяйственных процессов и финансовых операций, правильности расчетов с бюджетом по налогам и другие вопросы, которые заранее определяются заказчиком и оговариваются в договоре на проведение аудиторской проверки.

Аудит на соответствие требованиям определяет, соблюдаются ли в организации те конкретные правила, нормы, законы, инструкции, пункты договоров, которые оказывают воздействие на результаты деятельности или отчеты, а также те специфические требования, которые предписаны персоналу администрацией. К этому виду аудита можно отнести проверки по заказу акционеров и иных собственников организации, а также проверки по требованию правоохранительных и судебных органов.

Аудит, являясь формой осуществления вневедомственного финансового контроля, не заменяет и не подменяет государственный финансовый контроль за финансово-хозяйственной деятельностью экономических субъектов, который осуществляют органы государственного и ведомственного контроля.

Аудит и государственный финансовый контроль в организационном аспекте объединяет их независимость, при этом независимость аудиторов гораздо большая, чем независимость государственных проверяющих. При проведении аудиторских проверок и осуществлении контрольно-ревизионной работы используются одни и те же приемы и способы документального и фактического контроля, одна и та же нормативно-правовая база и источники информации для проверки совершенных хозяйственных и финансовых операций, требуется одна и та же квалификация проверяющих, в основе которой находятся знания в области бухгалтерского учета и других экономических дисциплин.

Общие черты ревизии и аудита являются следствием того, что и ревизия, и аудит - это формы последующего контроля за финансово-хозяйственной деятельностью организаций.

Однако между аудитом и ревизией имеются значительные отличия, которые приведены в таблице 1.

Таблица 1