Тема 2. Організація і планування контрольно-ревізійної роботи.

1. Предмет ревізії та його характеристика, зв'язок контролю та ревізії з іншими дисциплінами.

Предмет ревізії – це документально відображена в системі обліку економічна діяльність підприємства, що вивчається шляхом застосування спеціальних прийомів з позиції її законності, достовірності та доцільності.

До предмета ревізії належать процеси і явища, пов’язані з господарською діяльністю підприємства і відображені документально, а межі їх перевірки визначаються програмою ревізії.

Ревізія вивчає документально зафіксовані операції, які було здійснено в процесі кругообігу засобів підприємства за допомогою специфічних способів та прийомів з позицій законності, достовірності та доцільності.

Об’єкт ревізії передбачає основні та найсуттєвіші елементи того, що конкретно охоплює ревізія в кожній галузі економіки.

При цьому як об’єкт ревізії виступають різноманітні здійснені на підприємстві господарські, фінансові операції, факти, які формують певні господарські процеси та знайшли відповідне документальне відображення.

Дисципліна «Контроль і ревізія» тісно пов’язана з бухгалтерським обліком, аудитом, правом, менеджментом, маркетингом, економічним аналізом, статистикою тощо.

2. Права, обов’язки та відповідальність працівників контрольно-ревізійних служб.

Права:

• ревізувати й перевіряти грошові та бухгалтерські документи, звіти, кошториси та інші документи, що підтверджують надходження й витрачання коштів та матеріальних цінностей, проводити перевірку фактичної наявності цінностей;

• мати безперешкодний доступ на склади, у сховища, виробничі й інші приміщення для їх обстеження;

• залучати на договірних засадах кваліфікованих фахівців для проведення контрольних обмірів будівельних, монтажних та ремонтних робіт, контрольних запусків сировини і матеріалів, інших перевірок з оплатою за рахунок спеціально передбачених на цю мету коштів;

• вимагати від керівників об’єктів, що ревізуються, проведення інвентаризацій основних фондів, товарно-матеріальних цінностей, грошей і розрахунків, опечатувати каси, склади, архіви, а у разі виявлення підробок – вилучати необхідні документи, залишаючи в справах акт вилучення та копії або реєстри вилучених документів;

• одержувати від банків необхідні відомості, копії документів, довідки про банківські операції та залишки коштів;

• одержувати від службових і матеріально-відповідальних осіб письмові пояснення;

• пред’являти керівникам, іншим посадовим особам вимоги щодо усунення виявлених порушень;

• накладати на керівників та інших службових осіб адміністративні стягнення;

• застосовувати до підприємств фінансові санкції, передбачені у Законі «Про державну податкову службу в Україні».

Обов’язки:

• суворо додержуватися Конституції України, законів України;

• у випадках виявлення зловживань і порушень чинного законодавства передавати правоохоронним органам матеріали ревізій і повідомляти про виявлені зловживання і порушення державним органам;

• володіти комплексом способів і прийомів контрольно-ревізійної роботи;

• об’єктивно викладати виявлені факти порушень і зловживань;

• надавати допомогу працівникам підприємства, яке ревізується, в усуненні виявлених недоліків;

• брати участь у розробці заходів щодо усунення виявлених недоліків;

• перевіряти повноту і своєчасність виконання рекомендацій за результатами попередньої ревізії.

Ревізор не відповідальність за:

• своєчасність, належну якість ревізії;

• об’єктивність викладання її результатів;

• повне або часткове приховування виявлених порушень і зловживань або їх заниження;

• правильність і обґрунтованість висновків за результатами ревізії;

• використання службового становища в корисних цілях;

• передчасне розголошення матеріалів ревізії.

3. Узагальнення, розгляд і реалізація результатів ревізії.

Завершальним етапом контрольно-ревізійного процесу є узагальнення, розгляд та реалізація його результатів. За результатами документальної ревізії ревізором складається акт – двосторонній документ, у якому мають бути об’єктивно відображені наслідки ревізії фінансово-господарської діяльності перевіреного підприємства, наведено перелік фактів виявлених порушень та хиб у їхній роботі. Форма складання акта затверджується відомчими положеннями й інструкціями.

Розрізняють два види актів – проміжні та загальні.

За проміжними актами оформляються результати інвентаризації коштів, товарно-матеріальних цінностей, розрахунків з дебіторами й кредиторами, результати контрольного запуску сировини у виробництво, їх складають і тоді, коли виявлене порушення чи зловживання може бути приховане, або коли на підставі виявлених фактів треба вжити термінових заходів, щоб усунути порушення чи притягти до відповідальності осіб, винних у здійсненні зловживань.

Проміжні акти підписуються ревізорами, які проводять ревізію, та посадовими особами, які безпосередньо відповідають за ту ділянку, де здійснюється перевірка. За результатами ревізії каси, проміжний акт підписує ревізор, головний бухгалтер і касир.

Загальний акт має бути складений по закінченні терміну проведення ревізії, підписаний керівником ревізійної групи, керівником та головним бухгалтером підприємства, де була проведена ревізія. Акт має бути підписаний керівником підприємства не пізніше трьох днів з дня його вручення. У такий же строк мають бути подані пояснення, а у випадку незгоди – заперечення відносно акта ревізії. Письмові заперечення прикладаються до акта ревізії, про що ревізор робить запис в акті ревізії після його підписання.

У загальному акті відображаються наслідки перевірок усіх передбачених програмою ревізії питань, у тому числі й за фактами, що наведені у проміжних актах. Умовно акт ділиться на кілька частин:

1. Загальні відомості

2. Виробничо-фінансова діяльність

3. Бухгалтерський облік і звітність

Остаточно результати ревізії узагальнюють і викладають у заключному акті ревізії на підставі записів у робочих журналах ревізорів, актів проміжного контролю та розроблених аналітичних таблиць, статистичних розрахунків тощо. Крім цього приймається рішення щодо усунення виявлених недоліків.

4. Інвентаризація як частина документальної ревізії, методика її організації та проведення.

Ревізію операцій з ТМЦ після прибуття на об’єкт ревізора необхідно розпочинати з інвентаризації, яка проводиться в місцях їх зберігання та розміщення. Інвентаризацію ТМЦ здебільшого проводять вибірковим способом. Перед її початком уточнюються всі місця зберігання цінностей, визначаються види ТМЦ, які підлягають інвентаризації. Матеріально відповідальні особи ревізійного об’єкта складають та здають у бухгалтерію звіт про рух ТМЦ на дату початку інвентаризації, а один примірник звіту передається працівникові контрольно-ревізійного органу. Після здачі звіту про рух ТМЦ матеріально відповідальні особи дають розписку про те, що всі документи включені до звіту і здані в бухгалтерію і не оприбуткованих чи раніше списаних цінностей у них немає.

Перерахування фактичних залишків ТМЦ ревізор проводить у присутності матеріально-відповідальних осіб за участю працівників бухгалтерії, фахівців або осіб, призначених керівником ревізійного промислового підприємства. Отримані при цьому дані записуються і інвентаризаційні описи. З метою недопущення помилок описи повинні вести одночасно матеріально відповідальна особа, а також працівник контрольно-ревізійного органу і періодично звіряти записи.

Порядок регулювання інвентаризаційних різниць передбачає:

1. взаємний залік лишків і нестач внаслідок пересортиці може бути допущено тільки щодо ТМЦ однакового найменування і в тотожній кількості за умови, що лишки і нестачі утворилися за один і той самий період, що перевіряється, та в однієї й тієї самої особи, яка перевіряється;

2. у разі, коли при заліку нестач залишками при пересортиці, вартість цінностей, що виявились у нестачі, більша від вартості цінностей, що виявились у надлишку, різниця вартості має бути віднесена на винних осіб.

5. Методика і техніка перевірки облікової документації.

Первинні документи перевіряють за формою (повнота і правильність оформлення і заповнення реквізитів), за змістом (законність операції, логічна ув’язка з окремими показниками) і з арифметичної точки зору (правильність цін, націнок, зроблених обчислень, таксування, підрахунків). Експертна перевірка доповнює формальну й арифметичну і покликана виявити підробку в документі, дописування тексту, букв, цифр, закреслювання, повне або часткове видалення написаного тексту, цифрових записів, підробку підписів тощо. Вони можуть бути виявлені шляхом уважного огляду документа.

Підробленим (фальшивим) є документ, реквізити або зміст зафіксованої операції якого не відповідають дійсності. Підроблені документи бувають двох видів: безтоварні й безгрошові.

Безтоварні – документи, якими оформлено рух цінностей, тоді як вони в дійсності не надходили або витрачені на інші потреби, бо взагалі залишилися без руху.

Безгрошові – документи, якими оформлені операції з грошовими коштами, що в дійсності не мали місця.

За якісними ознаками документи поділяються на доброякісні й недоброякісні.

Доброякісним вважається документ, що відповідає вимогам Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, складений за затвердженою формою, у якому заповнені всі необхідні реквізити і в якому правильно відображено виконану господарську операцію.

До недоброякісних відносять документи, які не відповідають переліченим вимогам і відображають здійснену операцію у перекрученому вигляді та містять фальшиві факти.

При цьому документ, якого фактично немає, але він видається за існуючий, вважається фіктивним.

Нерідко порушення і зловживання криються за зовнішньо правильно оформленими документами (фіктивними квитанціями, розписками, актами). Якщо ревізор виявив ознаки зловживання, він зобов’язаний зосередити свою увагу на їх повному викритті.

У випадках встановлення фіктивних документів ревізори вилучають їх, про що негайно слід повідомити правоохоронні органи.

Підробленими (фальсифікованими) є документи, які мають підроблені підписи, резолюції, штампи і печатки, заміну текстів і сум, підчистки, приписки, виправлення та інші прийоми підробки з метою приховування фактів розтрат і крадіжок цінностей, безгосподарності, незаконних і недоцільних операцій тощо.

Перевірка змісту операцій і записів у бухгалтерському обліку здійснюється в хронологічному або систематизованому порядку.

Хронологічна перевірка передбачає розгляд документів за датами, за порядком розміщення документів у папках, при меморіальних ордерах, звітах, зведених нагромаджувальних відомостях.

У практиці контрольно-ревізійної роботи значного поширення набула систематизована перевірка документів за економічно однорідними господарськими операціями у розрізі окремих ділянок.

Після формальної перевірки документів здійснюється їх фактична перевірка – за суттю, мета якої – переконатися, що операції дійсно мали місце. Така перевірка може здійснюватися, наприклад, шляхом виклику осіб, які підписали документ, задля особистого підтвердження ними справжності своїх підписів і фактів одержання грошей або цінностей. У разі виникнення сумнівів щодо достовірності або правильності документів, що надійшли від інших організацій доцільно зробити запит тим організаціям, від імені яких виписано документи, що підлягають перевірці. Такий спосіб фактичної перевірки називається зустрічною перевіркою документів.

Різновидом зустрічної перевірки може бути порівняння записів у виписках з рахунка в банку ревізованої організації з тими самими виписками з рахунка в установі банку.

Аналітична (нормативна) перевірка використовується для встановлення законності господарських операцій шляхом порівняння з діючими нормами, лімітами, планами або кошторисами і визначення економії або перевитрат.

Юридична перевірка має за мету визначити відповідність відображених у документах господарських операцій чинному законодавству.

Економічна перевірка використовується ревізором для визначення доцільності господарських операцій шляхом з’ясування, яку економічну вигоду, користь вони дають, чи було при цьому складено економічно обґрунтовані розрахунки і які кінцеві результати.

Контрольні порівняння застосовують у торгових підприємствах, у яких відновлення кількісного обліку неможливе, щоб виявити за даними інвентаризаційного опису завищені залишки деяких товарів.

Криміналістична експертиза документів може бути призначена слідчими органами і судом. За допомогою цього способу можна виявити підроблений (фальшивий) документ. Підробка документів виражається в дописках, закреслюваннях, частковому або повному вилученні текстів шляхом підчищення, вимивання, витравлення, вирізання і вклеювання, у підробці підписів осіб.

Підчисткою називають механічне вилучення штрихів тексту шляхом витирання або зшкрябування гострим предметом.

Витравленням називається вилучення штрихів документа шляхом хімічного руйнування або знебарвлення чорнила.

Перевірку бухгалтерських документів і основаних на них записів у облікових регістрах аналітичного обліку здійснюють двома способами: від запису до документа і від документа до запису.

При першому способі за основу беруться облікові регістри. Кожний запис у них, що відображає господарську операцію, перевіряють за виправдувальними документами.

При другому способі, навпаки, за основу береться папка (справа) з виправдувальними документами. Кожний документ у ній, яким оформлена господарська операція, перевіряють за відповідними записами в облікових регістрах.

6. Особливості ревізії в умовах автоматизованої системи обробки економічної інформації (АСОЕІ).

Бази даних містять повну інформацію про результати діяльності але в них не міститься інформація про облікову політику чи принципи обліку підприємства, немає різноманітних пояснень до звітів тощо. Також не завжди є можливість зіставити дані звітного періоду з відповідними даними інших періодів. Останні найчастіше недоступні, їх бази даних архівуються.

При веденні автоматизованого обліку бухгалтерська служба має можливість швидко обробляти потрібну інформацію та одержувати проміжні результати діяльності, необхідні для потреб управління. Таку ж можливість має ревізор, який здійснює відповідну перевірку підприємства.

При цьому ведення автоматизованого обліку в більшості випадків само собою виключає неправильне рознесення первинних даних на облікові регістри. Зникає також можливість допущення помилки при підведенні підсумків (оборотів) та виведенні кінцевих результатів діяльності.

Програма «1С: Підприємство» забезпечує одночасну роботу працівників різних підрозділів підприємства: бухгалтерії, складу, відділу кадрів та інших, кожен з яких має доступ лише до своєї бази даних. Зведена інформація та загальна база даних доступні лише головному бухгалтеру. Така побудова програми позбавляє можливості вносити необґрунтовані зміни на місцях та дає змогу здійснювати централізований поточний контроль. Ревізор у свою чергу може перевірити діяльність підприємства за підрозділами, що дає йому нагоду вивчити детальніше систему обліку на підприємстві та глибше перевірити кожну ділянку роботи бухгалтерської служби без одночасної обробки великого обсягу інформації. Особливу увагу ревізор приділяє зіставленню даних первинних документів з машинними носіями інформації, а також перевірці процесу автоматизованої реєстрації первинної інформації. При цьому ревізор перевіряє повноту вхідної інформації шляхом перегляду змісту інформаційної бази даних.

Наступним кроком перевірки є визначення відповідності нормативно-довідкової інформації. У подальшому ревізор перевіряє послідовність обробки даних з метою встановлення повноти надходження інформації з відповідних ділянок, чи дані вхідної інформації відповідають даних вихідної інформації, що дає змогу здійснювати ув’язку інформації.

При перевірці вихідної інформації аналізується достовірність розрахунків, зіставляються підсумки та визначається їх відповідність бухгалтерським проведенням. Задля цього ревізор повинен проаналізувати законність складання кожної бухгалтерської проводки, більшість з яких формуються у Довіднику бухгалтерських проводок.

7. Особливості ревізії та перевірок, що проводяться на вимогу слідчих органів.

Для проведення ревізії за зверненням правоохоронного органу на підставі питань, що містяться у зверненні, постанові слідчого або прокурора, рішенні суду, складається програма ревізії, яка письмово погоджується з правоохоронними органами.

Звернення правоохоронного органу, постанова слідчого або прокурора, рішення суду долучаються до матеріалів ревізії й залишаються на зберігання в органі служби.

Акт ревізії складають у трьох примірниках: перший – для органу служби, другий – для об’єкта контролю, третій – для передачі правоохоронним органам, що передбачено законодавством.

За результатами проведеної ревізії у межах наданих прав органи служби вживають заходів для забезпечення: притягнення до адміністративної, дисциплінарної та матеріальної відповідальності винних у допущенні порушень працівників об’єкта контролю.

У разі виявлення ревізорами ознак злочину матеріали ревізій передаються правоохоронним органам і можуть служити приводом до порушення кримінальної справи.

Проведення ревізії на вимогу слідчого можна вважати способом збирання доказів.

Матеріали ревізії стають джерелом судових доказів тоді, коли вони додані до кримінальної справи, а ті чи інші фактичні дані, що відображені в них, набувають значення судових доказів лише після того, як їх встановлює слідчий за допомогою зазначених матеріалів і використовує в процесі доказу.

Термін проведення ревізії не повинен перевищувати одного місяця, оскільки зволікання з розслідуванням зменшує актуальність і ймовірність повного виявлення всіх зловживань.

Підготовка до проведення ревізії на вимогу слідчих органів дещо відрізняється від звичайної. Тут відпадає необхідність складати програму ревізії. Її замінює постанова слідчого або ухвала суду, де конкретно вказується, що, де і як треба перевірити.

У процесі здійснення ревізії її учасники повинні підтримувати постійний зв'язок з працівниками правоохоронних органів, які призначили ревізію.

Ревізія господарських операцій проводиться суцільним способом, тому що вибірковий її характер може призвести до викривлення результатів ревізії.

При проведенні ревізії за зверненням правоохоронного органу матеріали ревізії не пізніше, ніж через десять робочих днів після реєстрації акта ревізії, передають до правоохоронного органу.