5.3.2. Постоянные, переменные затраты и подход к принятию решения с точки зрения выручки

Как правило, считается, что постоянные затраты остаются неиз­менными при любом объеме реализованной продукции, а перемен­ные затраты изменяются прямо пропорционально объему. Поэтому при принятии большинства решений постоянные затраты будут не­уместны. Они неизбежны и должны быть оплачены, даже если пред­приятие не производит продукцию или не реализует ее, принимает фирма специальный заказ или отклоняет его.

Если не наблюдается недостатка ресурсов и доход превышает уместные переменные затраты, то следует принять положитель­ное решение относительно принятия заказа.

Подход к принятию решения с точки зрения выручки может быть применен к множеству типов решений. Данный вопрос будет подробно рассмотрен далее.

Задача по определению ассортимента (номенклатуры)

предлагаемых товаров

Руководство организацией должно периодически оценивать ас­сортимент (номенклатуру) предлагаемой ею продукции или услуг. В приведенном ниже примере организация оценивает и принимает ре­шение о перечне предлагаемых на рынок товаров.

Пример.

Компания World of Adventures предлагает на разных сегментах рынка три различных специализированных вида продукта (мороже­ное): А, В, С. Для каждого вида мороженого организовано отдельное производство. Объектами сегмента рынка (заказчиками) являются:

• А - мороженица;

• В- ресторан fast-food;

• С - ресторан самообслуживания.

Ниже приведены примерные суммы прибыли и убытков при реализации этих продуктов в течение следующего года (Табл. 23).

Таблица 23

Расчет прибыли и убытков от реализации трех

специализированных продуктов

Стоимостные показатели	А	В	С	Всего
Выручка от реализации	40 000	30 000	160 000	230 000
Переменные затраты	22 400	23 200	111 400	157 000
Постоянные затраты	13 400	17 400	43 200	54 000
Общие затраты	35800	40600	154600	211 000
Прибыль / убытки (-)	4 200	- 10 600	5400	19 000

Прибыль или убытки определяются как разница между выруч­кой от реализации и общими затратами. Очевидно, что продукт В приносит убытки, т. е. затраты не окупаются. Отсюда следует, что, на первый взгляд, данный продукт необходимо исключить из диапазона предлагаемых услуг. Однако постоянные затраты при производстве продукта В (£17 400) всегда будут иметь место и не будут зависеть от объема производства продукта В, т. е. останутся неизменными неза­висимо от того, все или не все продукты будут реализовываться на рынке. Это касается также постоянных затрат по каждому виду про­дукта и, следовательно, по всей совокупности постоянных затрат, ко­торые составляют £54 000. Поясним это обстоятельство. Предполо­жим, что каждый вид мороженого выпускается на отдельном произ­водстве (цех, участок, линия с соответствующей инфраструктурой и обслуживанием). Если на каком-либо производстве временно пре­кращается выпуск товара и отсутствует реализация, все же затраты будут необходимы для поддержания этого производства в рабочем состоянии (оплата труда, энергии и т. д.).

Как видно из Табл. 23, если бы были проданы все три продукта, фирма получила бы прибыль £19 000. Однако, если принимается ре­шение об исключении продукта В из диапазона предлагаемых това­ров, то прибыль уменьшается.

Таблица 24

Расчет прибыли при исключении продукта В из диапазона предлагаемых на рынок продуктов

Стоимостные показатели	А	В	С	Всего
Выручка от реализации	40 000	-	160 000	200 000
Переменные затраты	22 400	-	111400	133 800
Постоянные затраты	13 400	17 400	23200	54 000
Прибыль / убытки (-)	4200	-17 400	25400	12 200

Выручка от реализации продукта В, которая составляла £30 000, стала равна 0 (переменные затраты соответственно стали также рав­ны 0). Постоянные затраты остались неизменными (£17 400). Поэто­му постоянные затраты можно рассматривать как убыток, который должен быть возмещен из прибылей от реализации других видов мо­роженого. Таким образом, общая прибыль при снятии с производства продукции В уменьшилась на £19 000 - £12 200 = £7800.

Из этого примера можно сделать простой вывод: если выручка от реализации продукта положительная и по крайней мере не меньше постоянных затрат, то данный продукт стоит включить в ассортимент предлагаемых на рынок товаров.

Постоянные затраты в этом примере были распределены между продуктами. Обычно эти постоянные затраты будут неизбежны и та­ким образом неуместны при принятии решения.

Закрытие нерентабельного отдела / подразделения

Любой фирме или организации для того, чтобы удержать свои позиции на рынке, необходимо периодически производить экономи­ческую оценку своих отделов или подразделений. Несмотря на то, что принятие решения о закрытии или продолжении функциониро­вания отдела или подразделения является существенно иным, чем принятие решения об установлении номенклатуры предлагаемых на рынок товаров, тем не менее, следует ориентироваться на те же принципы и методы оценки. Если отдел приносит прибыль, то его следует оставить откры­тым, и наоборот.

Пример.

Ниже приведены суммы затрат и доходов трех отделов, пред­ставленные в общепринятом денежном формате (Табл. 25).

Таблица 25

Расчет прибыли и убытков трех отделов

Стоимостные показатели	Отделы			Всего
	А	В	С
Доход	90 000	50 000	70 000	210 000
Затраты отдела	34 000	25 000	56 000	115 000
Распределенные (постоянные) затраты	30 000	20 000	30 000	80 000
Общие затраты	64 000	45 000	86 000	195 000
Прибыль / убытки (-)	26 000	5000	- 16 000	15 000

Требуется определить целесообразность закрытия (реорганиза­ции) отдела С.

Решение.

Распределенные затраты, которые в общем составляют £80 000, не являются достаточно важными для принятия решения о закрытии отдела С, так как относятся к косвенным затратам главного офиса, объединяющего эти отделы. Иными словами, закроется отдел С или нет, расходы в £30 000 (постоянные расходы отдела С) всегда будут иметь место. Исходя из приведенных данных, можно сде­лать вывод, что отдел С следовало бы закрыть, так как он приносит убытки в размере £16 000.

На данный момент общая прибыль трех отделов составляет £15 000. Однако если отдел С закрыть, то прибыль сократится (Табл. 26).

Таблица 26

Расчет прибыли при условии закрытия отдела С

Стоимостные показатели	А	В	Всего
Доход	90 000	50 000	140 000
Затраты отдела	34 000	25 000	59 000
Прибыль отдела	56 000	25 000	81 000
Распределенные затраты (общая сумма постоянных затрат, распределяемых по отделам)			80 000
Прибыль			1000

Для фирмы прибыль в целом снизилась на £14 000 из-за закры­тия отдела С, который фактически приносит прибыль £14 000 (£70 000 - £56 000). Таким образом, отдел С следует оставить откры­тым. Однако это не исключает необходимость разработки мероприя­тий по ликвидации убыточности отдела С.

К сожалению, на практике большинство организаций в сфере российского туристского бизнеса и гостиничного хозяйства все еще продолжают игнорировать принципы уместных затрат и выгод при планировании будущих решений, что не способствует повышению эффективности работы фирм.

Решение о производстве продукта или приобретении его у дру­гой организации выражает проблему организации, заключающуюся в выборе между производством продукта или выполнением опреде­ленных услуг, используя свои собственные ресурсы, и оплатой по­добных услуг другой сторонней организации.

Пример.

В данный момент организация стоит перед выбором: спроекти­ровать и развить свою собственную новую компьютерную систему или нанять стороннюю организацию, специализирующуюся на про­граммном обеспечении.

Предварительное решение.

Если организация выберет первый вариант, то это даст большую возможность контроля над процессом создания новой компьютерной системы. Однако, как часто оказывается на практике, внешний подряд­чик обычно имеет большее количество высококвалифицированных и компетентных специалистов в вопросах, касающихся выполнения рабо­ты с соответствующими профессиональными навыками. Подобно боль­шинству типов решений, рассмотренных выше, решение о производст­ве продукта или приобретении его у другой организации не должно быть принято только на основе анализа затрат. Другие факторы, кото­рые обычно упоминаются как «качественные», могут существенным образом повлиять на выбор управленческого решения.

На нижеследующем примере можно проанализировать процесс принятия реше­ния о собственном производстве или покупке продукции. В данной ситуации предполагается, что организация работает не на полную мощность и таким образом имеет достаточно ресурсов для того, что­бы произвести продукт без ущерба производству других товаров.

Пример.

В настоящий момент Burns Hotels решает проблему: продолжать ли гостинице самой управлять собственной химчисткой или заклю­чить контракт на производство работ. Текущие затраты химчистки, принадлежащей гостинице, приводятся в Табл. 27.

Таблица 27

Текущие затраты химчистки, принадлежащей гостинице (за год)

Элементы затрат	£
Трудовые затраты Управленческие затраты Затраты на материалы Косвенные (постоянные) затраты Общие затраты	86 000 33 000 31 000 43 000 193 000

Среди предложений сторонних организаций, которые пожелали заключить контракт с данной гостиницей, наиболее дешевым являет­ся предложение компании Smarten. Они оценили данный контракт в £163 400 в год.

Решение.

Первоначально кажется, что для Burns Hotels более выгодно за­ключить контракт на производство чистки со сторонней организаци­ей, так как общие затраты гостиницы по оказанию услуг за счет соб­ственных средств больше на £29 600 (£193 000 - £163 400), чем по контракту с фирмой Smarten. Однако при принятии такого решения финансовый менеджер гостиницы должен более подробно исследо­вать затраты. Из всей суммы затрат необходимо включить в расчет только уместные затраты. Косвенные затраты включают в себя рас­ходы на содержание помещения, оборудования, охрану и другие управленческие и административные расходы, которые являются не­избежными, т. е. это затраты, которые были бы понесены независимо от того, по контракту или нет выполнена работа. Поэтому косвенные издержки являются неуместными при принятии решения.

Игнорируя косвенные затраты, рассчитываем затраты на производство чистки за счет средств отеля: они составят £150 000 (£193 000 - £43 000). Очевидно, что гостиница выиграет в матери­альном выражении £13 400 (£163 400 - £15 000) при существовании собственной химчистки. Поэтому целесообразно отклонить предло­жение фирмы Smarten.

При принятии такого рода решений может быть и другой уме­стный подход. Часто при заключении контракта с внешним подряд­чиком, который представляет собой покупку, появляется свободная производственная мощность (свободная площадь или номера в гос­тинице). Это могут быть, например, складские помещения для мате­риалов и оборудования, которые не используются в данный момент. Появившаяся свободная площадь может быть (как один из вариан­тов) сдана в аренду какой-нибудь организации, что, в свою очередь, принесет дополнительный доход. В этом случае дополнительный до­ход будет служить положительным фактором при заключении кон­тракта на производство чистки. Если же чистка выполняется за счет средств гостиницы, то отель не получает дополнительного дохода. Такой вариант соответствует альтернативным затратам, т. е. цене упущенных возможностей.

Как уже было сказано, при принятии финансовых решений не­обходимо принимать во внимание и качественные факторы.

Качественные факторы

В приведенных выше анализах принятия решений основной ак­цент делался на финансовые критерии. Однако часто качественные фак­торы оказывают большее влияние на принятие такого рода решений.

Качественные факторы могут быть описаны другим способом, но не в терминах стоимости и дохода. Природа качественных фак­торов неизбежно изменяется со временем, так как меняются обстоя­тельства, при которых эти факторы рассматриваются.

Рассмотрим несколько таких качественных факторов, которые оказывают влияние на принимаемые решения.

Заказчики

Решения относительно включения или исключения услуг и из­делий из предлагаемого ассортимента должны основываться не только на финансовых оценках, но и учитывать требования заказчика (клиента) к качеству (удобству) продукции или услуги. При этом под качеством подразумевается не только собственно качество товара, но и условия его продажи, обслуживания клиентов. Кроме того, важную роль играет сохранение устойчивых связей с клиентурой и по другим направлениям коммерческой деятельности. Например, исключение из ассортимента одной услуги, которая с финансовой точки зрения не­целесообразна, может ухудшить сбыт других товаров и услуг. Иными словами, услуги и товары, продаваемые фирмами заказчикам, часто бывают взаимозависимыми, и эта взаимозависимость должна быть принята во внимание в процессе принятия решений.

Пример.

Гостиница предоставляет своим клиентам, среди множества ус­луг, хорошо оборудованное помещение (конференц-зал) для прове­дения деловых встреч, семинаров, конференций. Однако содержание этого помещения приносит убыток в размере £50 000 в год. Переобо­рудование этого помещения в игровой зал обеспечит получение при­были в размере £20 000 в год. Ежегодная прибыль гостиницы от сда­чи номерного фонда составляет £400 000. 50% прибыли получают от сдачи номеров приезжающим на деловые встречи. Следует опреде­лить целесообразность переоборудования помещения.

Решение.

Если переоборудовать помещение, то, во-первых, будет лик­видирован убыток в размере £50 000, во-вторых, дополнительная прибыль составит £20 000. В целом выигрыш гостиницы составит £50 000 + £20 000 = £70 000 в год. Однако £200 000 прибыли гости­ницы приносят клиенты, приезжающие на деловые встречи (£40 0000 х 0,5 = £200 000). В условиях сильной конкуренции можно лишиться этой прибыли. При переоборудовании помещения в игровой зал по­тери гостиницы составят не менее £200 000 - £70 000 = £130 000. По­чему не менее? Есть основания полагать, что наиболее дорогая часть номерного фонда, предназначенного для бизнесменов, будет в тече­ние года практически не занята, однако сохранятся постоянные за­траты на содержание этой части номерного фонда. Заметим, что по­стоянные расходы в гостиницах могут составлять 60 - 80% и более от общих расходов на эксплуатацию.

Служащие

Любые решения, касающиеся перемещения служащих и изме­нений в производственном процессе, требуют участия служащих. В сплоченном коллективе как основном факторе эффективности рабо­ты не должно быть людей обиженных, недовольных, озлобленных непродуманными управленческими решениями. Непродуманные ре­шения, связанные с изменениями в работе, могут привести к плохим отношениям в трудовом коллективе, что, в свою очередь, может по­влечь за собой неэффективность производства, различные финансо­вые потери. Позитивная инициатива должна поощряться. Исполнение обязанностей только по инструкции в ряде случаев может привести к обратному экономическому эффекту, т. е. к убыткам.

Пример.

Из практики гостиницы Astor. Часто проживавший в отеле крупный бизнесмен однажды забыл, где оставил часть своих доку­ментов и посетовал на это обстоятельство портье. Портье, оставив на службе своего помощника, немедленно, за счет собственных средств, поехал по организациям, где побывал бизнесмен и, найдя документы, привез их в гостиницу. Расходы портье составили £100. Обрадован­ный бизнесмен хотел вручить портье £500, но служащий категориче­ски отказался, заявив, что гостиница «отвечает за благополучие своих клиентов». За этот поступок руководство гостиницей наградило пор­тье £1000. Почему так поступило руководство отелем?

Решение.

С внешней стороны можно оценить этот поступок как рекламу Astor и не ошибиться. Однако имеются и более глубокие мотивы. Во-первых, этот бизнесмен приносит ежегодно прибыль гостинице при­мерно £5000. Ни один из клиентов не обеспечивает такую прибыль отелю. Данный случай - экстраординарный и не типичный, вряд ли он повторится с этим преуспевающим бизнесменом. Во-вторых, отель все равно остался в прибыли: £5000 - £1000 = £4000. В-треть­их, можно быть уверенными, что и в дальнейшем этот бизнесмен будет останавливаться в Astor. В-четвертых, он расскажет об этом случае своим знакомым, друзьям, партнерам, которые тоже не бедные люди; они могут остановиться в Astor хотя бы из любопытства. В-пятых, инициатива портье поощрена и стала известна всему кол­лективу гостиницы, что, естественно, послужило стимулирующим примером.

Конкуренты

В условиях рынка решения, принимаемые одной фирмой в це­лях усиления своей конкурентоспособности, могут натолкнуться на аналогичные решения со стороны конкурентов.

Например, решение снизить цены с целью восстановления уров­ня спроса не принесет успех, если все конкуренты примут такое же решение.

Другой пример: фирма решает продолжать продавать нерента­бельное изделие или предлагать услугу, потому что иначе она оста­вила бы данный рынок конкурентам. Этот рынок может, в конечном счете, оказывать воздействие на другие (более рентабельные) изделия или услуги, предлагаемые фирмой.

Поставщики

Фирма не может полностью полагаться только на одного по­ставщика, который по сути дела монополизирует поставки товаров или услуг для данной фирмы. Практика показывает, что его исполни­тельская дисциплина часто снижается, а его интересы могут в опре­деленный момент вступить в противоречие с интересами фирмы. По­этому для обеспечения финансовой устойчивости необходима ди­версификация поставщиков, производства, номенклатуры выпус­каемых товаров и услуг, иной раз даже за счет некоторого сниже­ния рентабельности производства.