26. Поняття основних засобів та нематеріальних активів, їх класифікація та оцінка.

Необоротні активи включають основні засоби, нематеріальні активи, капітальні інвестиції, довгострокові фінансові інвестиції, довгострокову дебіторську заборгованість, відстрочені податкові активи, інші необоротні активи. Вони відображаються в активі балансу за розділом I «Необоротні активи». В П(С)БО 2«Баланс» містить таке визначення: «Оборотні активи – грошові кошти та їх еквиваленти, що не обмежені у використанні, а також інші активи, призначені для реалізації чи споживання протягом операційного циклу чи протягом дванадцяти місяців з дати балансу». Необоротні активи – це всі активи, що не є оборотними.

Залежно від способу перенесення вартості на готову продукцію засоби виробництва поділяють на основні та оборотні. Основні засоби обслуговують виробництво протягом тривалого періоду, беручи участь у декількох виробничих циклах, зберегають свою натуральну форму, переносять свою вартість на готову продукцію частинами у міру свого зносу. Оборотні засоби повністю споживаються в одному виробничому циклу і всю свою вартість одноразово передають на створюваний продукт.

На виконання Програми реформування системи бухгалтерсь­кого обліку із застосуванням міжнародних стандартів, затвердженої постановою Кабінету Міністрів України від 28 жовтня 1998 року № 1706, та рішення Урядового комітету економічного розвитку від 3 бе­резня 2000 року № 2/3 було затверджено наказом Міністерства фінансів України №92 від 27.04.2000 р. Положення (стандарт) бух­галтерського обліку 7 «Основні засоби» (далі — Положення (стан­дарт) 7).

Положення (стандарт) 7 «Основні засоби» визначає методо­логічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про основні засоби та інші необоротні матеріальні активи (далі — основні засоби), а також розкриття інформації про них у фінансовій звітності.

Норми Положення (стандарту) 7 застосовуються підприємс­твами, організаціями та іншими юридичними особами (далі — підприємства) усіх форм власності (крім бюджетних установ).

Положення (стандарт) 7 не поширюється на:

Операції з біологічними активами, які пов'язані із сільськогосподарською діяльністю та оцінені за справедливою вартістю, зменшеною на очікувані витрати на місці продажу, особливості обліку яких визначаються іншими положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку.

Не відтворювані природні ресурси, особливості обліку яких визначаються іншими положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку.

Основні засоби, що утримуються з метою продажу, особливості обліку яких визначаються іншими положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку.

Інвестиційну нерухомість, особливості обліку якої визнача­ються іншими положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку.

Первісна вартість об'єкта основних засобів збільшується з одночасним створенням забезпечення на обґрунтовану розрахунком суму зобов'язання, яке відповідно до законодавства виникає у підприємства щодо демонтажу, переміщення цього об'єкта та приведення земельної ділянки, на якій він розташований, у стан, придатний для подальшого використання (зокрема на передбачену законодавством рекультивацію порушених земель).

Основні засоби — матеріальні активи, які підприємство утримує з метою використання їх у процесі виробництва або постачання товарів, надання послуг, здавання в оренду іншим особам або для здійснення адміністративних і соціально-культурних функцій, очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких більше одного року (або опе­раційного циклу, якщо він довший за рік).

У Податковому кодексі України наводиться таке визначення: «Основні засоби – матеріальні активи, у тому числі запаси корисних копалин наданих у користування ділянок надр (крім вартості землі, незавершених капітальних інвестицій, автомобільних доріг загального користування, бібліотечних і архівних фондів, матеріальних активів, вартість яких не перевищує 2500 гивень, невиробничих основних засобів і нематеріальних активів), що призначаються платником податку для використання у господарській діяльності платника податку, вартість яких перевищує 2500 гривень і поступово зменшується у зв’язку з фізичним або моральним зносом та очікуваний строк корисного використання (експлуатації)яких з дати введення в експлуатацію становить понад один рік (або операційний цикл,якщо він довший за рік))».

Об’єкт основних засобів — закінчений пристрій з усіма при­стосуваннями і приладдям до нього або окремий конструктивно відо­кремлений предмет, що призначений для виконання певних са­мостійних функцій, чи відокремлений комплекс конструктивно з’єднаних предметів одного або різного призначення, що мають для їх обслуговування загальні пристосування, приладдя, керування та єдиний фундамент, унаслідок чого кожен предмет може виконувати свої функції, а комплекс — певну роботу тільки в складі комплексу, а не самостійно.

Якщо один об’єкт основних засобів складається з частин, які мають різний строк корисного використання (експлуатації), то кожна з цих частин може визнаватися в бухгалтерському обліку як окремий об’єкт основних засобів.

Група основних засобів — сукупність однотипних за техніч­ними характеристиками, призначенням та умовами використання не­оборотних матеріальних активів.

Об’єкт основних засобів визнається активом, якщо існує імовірність того, що підприємство отримає в майбутньому еко­номічні вигоди від його використання та вартість його може бути до­стовірно визначена.

Основні засоби можна згрупувати за наступними ознаками:

• за галузевою ознакою;

• за функціональним призначенням;

• за використанням;

• за ознакою належності.

За галузевою ознакою основні засоби поділяються на: про­мислові, сільськогосподарські, будівельні, транспортні, зв’язку.

Наявність тих або інших засобів на конкретному підпри­ємстві пов’язана із напрямком його діяльності, а також із роботою допоміжних і обслуговуючих виробництв.

За функціональним призначенням основні засоби поділя­ються на виробничі та невиробничі.

Виробничими є ті основні засоби, які приймають безпосеред­ньо участь у процесі виробництва і пов’язані із створенням конкрет­ного продукту, виконанням робіт та наданням послуг. Вони представ­лені будівлями, спорудами, машинами, станками, устаткуванням та ін.

Основні засоби, які не приймають безпосередньо участі у процесі виробництва, робота яких спрямована на забезпечення соціальних і культурно-побутових потреб працівників підприємства, називаються невиробничими. Невиробничі основні засоби представ­лені будинками культури, спортивними комплексами, дитячими до­шкільними закладами, пральнями, лазнями, перукарнями та ін., які є власністю підприємства і використовуються у невиробничій сфері.

За використанням основні засоби поділяються на діючі та недіючі.

Діючими є основні засоби, які приймають участь у роботі підприємства на даний час.

Недіючими, в свою чергу, є основні засоби, які не використо­вуються в даний період в господарській діяльності у зв’язку із тимча­совою консервацією або очікуванням часу введення їх в експлуатацію.

За ознакою належності основні засоби поділяються на власні та орендовані.

Власні основні засоби являються безпосередньо власністю підприємства і мають джерело свого утворення (внесок засновника до Статутного капіталу, заборгованість перед постачальниками, цільове фінансування і цільові надходження та ін.).

Основні засоби, які використовуються на підприємстві, але не є його власністю, називаються орендованими. Треба зауважити, що з метою виключення можливості подвійного обліку одних і тих же за­собів, у орендодавця орендовані основні засоби обліковуються на ба­лансовому, а у орендаря на позабалансовому рахунку.

Згідно з П(С)БО № 7 для цілей бухгалтерського обліку основні засоби класифікуються за такими групами:

1. Основні засоби.

1. Земельні ділянки.

2. Капітальні витрати на поліпшення земель.

3. Будинки, споруди та передавальні пристрої.

4. Машини та обладнання.

5. Транспортні засоби.

6. Інструменти, прилади, інвентар (меблі).

7. Тварини.

8. Багаторічні насадження

1.9. Інші основні засоби.

2. Інші необоротні матеріальні активи.

2.1 Бібліотечні фонди.

2.2 Малоцінні необоротні матеріальні активи.

2.3 Тимчасові (нетитульні) споруди.

2.4 Природні ресурси.

2.5 Інвентарна тара.

2.6 Предмети прокату.

2.7 Інші необоротні матеріальні активи.

3. Незавершені капітальні інвестиції.

Вкладення в нерухомі об'єкти поділено на два види: інвес­тиційна нерухомість і операційна нерухомість.

П(С)БО № 32 "Інвестиційна нерухомість" дає такі визначення.

Інвестиційна нерухомість — власні або орендовані на умовах фінансової оренди земельні ділянки, будівлі, споруди, які розташовуються на землі, утримувані з метою отримання орендних платежів та/або збільшення власного капіталу, а не для виробництва та постачання товарів, надання послуг, адміністративної мети або продажу у процесі звичайної ді­яльності.

Операційна нерухомість — власні або орендовані на умо­вах фінансової оренди земельні ділянки, будівлі, споруди, які розташовуються на землі, утримувані з метою використання для виробництва або постачання товарів чи надання послуг, або ж в адміністративних цілях.

Отже, нерухомість поділена на інвестиційну та операційну залежно від мети використання об'єктів. Наприклад, будівля , яка утримується з метою використання для виробництва, на лежить до операційної нерухомості, а будівля, яка використо вується для отримання орендних платежів, належить до іниос тиційної діяльності. За фізичними характеристиками обидиі будівлі можуть бути однаковими, але належати до різних виді и нерухомості.

Згідно з П(С)БО 32 інвестиційна нерухомість визнаетм и активом, якщо є ймовірність того, що підприємство отри МИ» и майбутньому від її використання економічні вигоди у вигляді орендних платежів та/або збільшення власного капіталу, и п первісна вартість може бути достовірно визначена.

Придбана (створена) інвестиційна нерухомість зараховуєть­ся на баланс підприємства за первісною вартістю, яка форму­ється аналогічно як і за іншими об'єктами основних засобів.

У Податковому кодексі України (ст. 145) 16 груп основних засобів (табл. 6.1) і 6 груп нематеріальних активів (табл. 6.2).

Таблиця 6.1 - Класифікація груп основних засобів і мінімально допустимих строків їх амортизації

Групи	Мінімально допустимі строки корисного використання, років
Група 1 — земельні ділянки	—
Група 2 — капітальні витрати на поліпшення земель, не пов'язані з будівництвом	15
Група 3: будівлі	20
споруди	15
передавальні пристрої	10
Група 4 — машини та обладнання	5
3 них: електронно-обчислювальні маши­ни, інші машини для автоматичного оброблення інформації, пов'язані з ними засоби зчитування або друку інформації, пов'язані з ними ком­п'ютерні програми (крім програм, витрати на придбання яких визна­ються роялті, та/або програм, які визнаються нематеріальним акти­вом), інші інформаційні системи ко­мутатори, маршрутизатори, модулі, модеми, джерела безперебійного живлення та засоби їх підключення до телекомунікаційних мереж, те­лефони (в тому числі стільникові), мікрофони і рації, вартість яких пе­ревищує 2500 гривень	2
Група 5 — транспортні засоби	5
Група 6 — інструменти, прилади, інвентар (меблі)	5
Група 7 — тварини	6
Група 8 — багаторічні насадження	10
Група 9 — інші основні засоби	12
Група 10 — бібліотечні фонди	—
Група 11 — малоцінні необоротні матеріальні активи	—
Група 12 — тимчасові (нетитульні) споруди	5
Група 13 — природні ресурси	—
Група 14 — інвентарна тара	6
Група 15 — предмети прокату	5
Група 16 — довгострокові біологічні активи	7

Таблиця 6.2 - Класифікація нематеріальних активів

Групи	Строк дії права користуіншим
Група 1 — права користування природними ресурсами (надра­ми, іншими ресурсами природ­ного середовища геологічною та іншою, інформацією про природне середовище)	Відповідно до правовстановлюючого документа
Група 2 — права користування майном (право користування земельною ділянкою, крім права постійного користування земель­ною ділянкою, відповідно до закону, право користування будівлею, право на оренду приміщень тощо)	Відповідно до правовстановлюючого документа
Група 3 — права на комерційні позначення (правд на торговель­ні марки (знаки для товарів і послуг), комерційні (фірмові) найменування тощо), крім тих, витрати на придбання яких ви­знаються роялті	Відповідно до правовстановлюю- чого документа
Група 4 — права на об'єкти про­мислової власності (право на ви­находи, корисні моделі, промис­лові зразки, сорти рослин, поро­ди тварин, компонування (топо­графії) інтегральних мікросхем, комерційні таємниці, в тому чис­лі ноу-хау, захист від недобросо­вісної конкуренції тощо), крім тих, витрати на придбання яких визнаються роялті	Відповідно до правовстановлюю- чого документа, але не менш як 5 років
Група 5 — авторське право та су­міжні з ним права (право на літе­ратурні, художні, музичні тво­ри, комп'ютерні програми, про­грами для електронно-обчислю­вальних машин, компіляції да­них (бази даних), фонограми, ві­деограми, передачі (програми) ^організацій мовлення тощо), крім тих, витрати на придбання яких визнаються роялті	Відповідно до правовстановлюю- чого документа, але не менш як 2 роки
Група 6 — інші нематеріальні активи (право на ведення діяль­ності, використання економіч­них та інших привілеїв тощо)	Відповідно до правовстановлюю- чого документа

Основні засоби оцінюють за сумой витрат на виготовлення спорудження або придбання об`єктів, включаючи витрати на їх доставку та встановлення.

Розрізняють наступні види вартості основних засобів:

• первісна;

• переоцінена;

• ліквідаційна;

• залишкова.

Первісна вартість — історична (фактична) собівартість нео­боротних активів у сумі грошових коштів або справедливої вартості інших активів, сплачених (переданих), витрачених для придбання (створення) необоротних активів.

Переоцінена вартість — вартість необоротних активів після їх переоцінки.

Ліквідаційна вартість — сума коштів або вартість інших ак­тивів, яку підприємство очікує отримати від реалізації (ліквідації) не­оборотних активів після закінчення строку їх корисного використан­ня (експлуатації), за вирахуванням витрат, пов’язаних з продажем (ліквідацією).

Залишкова вартість визначається як різниця між первісною (переоціненою) вартістю основних засобів і сумою їх зносу. Залишкова вартість основних засобів, поряд із первісною, знаходить своє відобра­ження у балансі підприємства. Натомість у валюту (підсумок) балансу включається лише їх залишкова вартість. Залишкова вартість об’єктів постійно зменшується внаслідок їх зносу.

Придбані (створені) основні засоби зараховуються на баланс підприємства за первісною вартістю. Одиницею обліку основних за­собів є об’єкт основних засобів.

Первісна вартість об’єкта основних засобів складається з таких витрат:

• суми, що сплачують постачальникам активів та підрядникам за ви­конання будівельно-монтажних робіт (без непрямих податків);

• реєстраційні збори, державне мито та аналогічні платежі, що здійснюються в зв’язку з придбанням (отриманням) прав на об’єкт основних засобів;

• суми ввізного мита;

• суми непрямих податків у зв’язку з придбанням (створенням) основних засобів (якщо вони не відшкодовуються підприємству);

• витрати зі страхування ризиків доставки основних засобів; вит­рати на установку, монтаж, налагодження основних засобів; інші вит­рати, безпосередньо пов’язані з доведенням основних засобів до ста­ну, у якому вони придатні для використання із запланованою метою.

Фінансові витрати не включаються до первісної вартості основних засобів, придбаних (створених) повністю або частково за рахунок запозичень (за винятком фінансових витрат, які включаються до собівартості кваліфікаційних активів відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 31 "Фінансові витрати.

Первісна вартість об'єкта основних засобів збільшується з одночасним створенням забезпечення на обґрунтовану розрахунком суму зобов'язання, яке відповідно до законодавства виникає у підприємства щодо демонтажу, переміщення цього об'єкта та приведення земельної ділянки, на якій він розташований, у стан, придатний для подальшого використання (зокрема на передбачену законодавством рекультивацію порушених земель).

Первісна вартість об’єктів основних засобів, зобов’язання за які визначені загальною сумою, визначається розподілом цієї суми про­порційно до справедливої вартості окремого об’єкта основних засобів.

Первісна вартість безоплатно отриманих основних засо­бів дорівнює їх справедливій вартості на дату отримання.

Первісною вартістю основних засобів, що внесені до статут­ного капіталу підприємства, визнається погоджена засновниками (учасниками) підприємства їх справедлива вартість.

Первісна вартість об’єктів, переведених до основних засобів з оборотних активів, товарів, готової продукції тощо дорівнює її собівартості, яка визначається згідно з положеннями (стандарта­ми) бухгалтерського обліку 9 «Запаси» та 16 «Витрати».

Первісна вартість об’єкта основних засобів, отриманого в обмін на подібний об’єкт, дорівнює залишковій вартості переданого об’єкта основних засобів. Якщо залишкова вартість переданого об’єкта перевищує його справедливу вартість, то первісною вартістю об’єкта основних засобів, отриманого в обмін на подібний об’єкт, є справедлива вартість переданого об’єкта з включенням різниці до ви­трат звітного періоду.

Первісна вартість об’єкта основних засобів, придбаного в обмін (або частковий обмін) на неподібний об’єкт, дорівнює справед­ливій вартості переданого об’єкта основних засобів, збільшеній (зменшеній) на суму грошових коштів чи їх еквівалентів, що була пе­редана (отримана) під час обміну.

Первісна вартість основних засобів збільшується на суму ви­трат, пов’язаних з поліпшенням об’єкта (модернізація, модифікація, до­будова, дообладнання, реконструкція тощо), що призводить до збільшення майбутніх економічних вигод, первісно очікуваних від вико­ристання об’єкта. Залишкова вартість основних засобів зменшується у зв’язку з частковою ліквідацією об’єкта основних засобів.

Витрати, що здійснюються для підтримання об’єкта в робочо­му стані та одержання первісно визначеної суми майбутніх еко­номічних вигод від його використання, включаються до складу витрат.

Підприємство переоцінює об’єкт основних засобів, якщо його залишкова вартість значно (більш як на 10 відсотків) відрізняється від справедливої вартості на дату балансу. У разі переоцінки об’єкта основ­них засобів на ту саму дату здійснюється переоцінка всіх об’єктів гру­пи основних засобів, до якої належить цей об’єкт.

Переоцінена первісна вартість та сума зносу об’єкта основних засобів визначається множенням відповідно первісної вартості і суми зносу об’єкта основних засобів на індекс переоцінки. Індекс пере­оцінки визначається діленням справедливої вартості об’єкта, який пе­реоцінюється, на його залишкову вартість.

Якщо залишкова вартість об’єкта основних засобів дорівнює нулю, то його переоцінена залишкова вартість визначається додаван­ням справедливої вартості цього об’єкта до його первісної (пере­оціненої) вартості без зміни суми зносу об’єкта. При цьому до таких об’єктів, що продовжують використовуватися, обов’язково визначається ліквідаційна вартість.

Відомості про зміни первісної вартості та суми зносу основ­них засобів заносяться до регістрів їх аналітичного обліку.

Сума дооцінки залишкової вартості об’єкта основних засобів включається до складу додаткового капіталу, а сума уцінки — до складу витрат, крім випадків:

• у разі наявності (на дату проведення чергової (останньої) дооцінки об’єкта основних засобів) перевищення суми попередніх уцінок об’єкта і втрат від зменшення його корисності над сумою по­передніх дооцінок залишкової вартості цього об’єкта і вигід від відновлення його корисності, сума чергової (останньої) дооцінки, але не більше зазначеного перевищення включається до складу доходів звітного періоду, а різниця (якщо сума чергової (останньої) дооцінки більше зазначеного перевищення) спрямовується на збільшення іншого додаткового капіталу;

• у разі наявності (на дату проведення чергової (останньої) уцінки об’єкта основних засобів) перевищення суми попередніх до­оцінок об’єкта і вигід від відновлення його корисності над сумою по­передніх уцінок залишкової вартості цього об’єкта і втрат від змен­шення його корисності сума чергової (останньої) уцінки, але не більше зазначеного перевищення, спрямовується на зменшення іншого додаткового капіталу, а різниця (якщо сума чергової (остан­ньої) уцінки більше зазначеного перевищення) включається до вит­рат звітного періоду.

При вибутті об’єктів основних засобів, які раніше були пере­оцінені, перевищення сум попередніх дооцінок над сумою попе­редніх уцінок залишкової вартості цього об’єкта основних засобів включається до складу нерозподіленого прибутку з одночасним зменшенням додаткового капіталу.

Перевищення сум попередніх дооцінок об'єкта основних за­собів над сумою попередніх уцінок залишкової вартості цього об'єкта основних засобів може щомісяця (щокварталу, раз на рік) у сумі, пропорційній нарахуванню амортизації включатися до складу нерозподіленого прибутку з одночасним зменшенням додаткового капіталу. При цьому, до складу нерозподіленого прибутку при ви­бутті цього об'єкта включається залишок перевищення сум попе­редніх дооцінок над сумою попередніх уцінок такого об'єкта, що відображений у складі додаткового капіталу. Відомості про суму пе­ревищення попередніх дооцінок над сумою попередніх уцінок об'єкта, що включені до складу нерозподіленого прибутку, заносять­ся до регістрів аналітичного обліку основних засобів.

Приклад:

Операція	Дебет	Кредит	Сума
1. отримали основні засоби	152	63	Сума 1
2. відобразили податковий кредит за ПДВ	641	63	Сума 1:5
Дану проводку робимо лише у випадку, якщо обидва суб’єкти є платниками ПДВ, та отримано від постачальника податкову накладну
3. понесли видатки на доведення основних засобів до стану, в якому він буде при годен до використання
Доведення	152	23, 63	Сума 2
Добудова	152	13, 20, 63, 64, 66	Сума 3
Монтаж	152	63, 64, 66	Сума 4
Страхування	152	65	Сума 5
…	152	…	…
4. ввели в експлуатацію основний засіб	10	152	Сума 1+ сума 2 +… + Сума 5 + …
5. оплатили постачальнику кошти за основні засоби	63	31	Сума 1 + Сума 1:5

Результати переоцінки заносяться в акт, в якому за кожним об`єктом, що переоцінюється, вказуються його інвентарний номер, назва, рік введення в експлуатацію, термін корисного використання, ліквідаційна вартість, сума переоцінки.