1.4. Аудиторська документація

МСА 230 визначає відповідальність аудитора за підготовку аудиторської документації для аудиту фінансової звітності.

Характер і мета аудиторської документації

Аудиторська документація виконує кілька додаткових функцій, в тому числі:

- Допомагає групі із завдання в плануванні та проведенні аудиту.

- Допомагає учасникам групи із завдання, які відповідають за нагляд, спрямовувати аудиторську роботу та наглядати за її веденням, а також виконувати їхні обов’язки з перевірки відповідно до МСА 220.

- Дозволяє групі із завдання звітувати про свою роботу.

- Зберігає записи питань, які матимуть значення для майбутніх аудитів.

- Дозволяє проводити перевірки якості виконання завдання та перевірки відповідно до ISQC 1 або національних вимог, які є принаймні не менш суворими.

- Дозволяє проводити зовнішні перевірки відповідно до застосовних юридичних, нормативних або інших вимог.

Аудиторська документація – Запис виконаних процедур аудиту, відповідних отриманих даних аудиту та висновків, зроблених аудитором (іноді використовується також термін «робочі документи»).

Файл аудиту – Одна чи кілька папок чи інших носії інформації, в фізичній чи електронній формі, які містять записи, які включають аудиторську документацію з окремого завдання.

Досвідчений аудитор – Особа (яка працює на фірмі або стороння особа), яка має практичний досвід аудиту та достатнє розуміння процесів аудиту; МСА та застосовних юридичних та нормативних вимог; умов бізнесу, в яких працює суб’єкт; і питань аудиту та фінансової звітності, які стосуються галузі, в який працює суб’єкт.

Аудиторська документація може бути паперовою чи електронною або зберігатися на інших носіях. Прикладами аудиторської документації є:

- Аудиторські програми.

- Аналізи.

- Службові записки з окремих питань.

- Коротке викладення важливих питань.

- Письмові підтвердження та представлення.

- Контрольні списки.

- Листування (в тому числі електронне) з важливих питань.

1.5. Відповідальність аудитора, що стосується шахрайства, при аудиті фінансової звітності

МСА 240 розглядаються обов’язки аудитора, що стосуються шахрайства під час аудиту фінансових звітів. Зокрема, він визначає, яким чином застосовується МСА 315 та МСА 330 по відношенню до ризиків суттєвих викривлень у зв’язку із шахрайством.

Особливі характеристики шахрайства

Викривлення в фінансових звітах можуть виникнути внаслідок або шахрайства, або помилки.

Зобов’язання щодо запобігання та виявлення шахрайства

Основне зобов’язання щодо запобігання та виявлення шахрайства покладається як на найвищій управлінський персонал підприємства, так і на управлінський персонал.

Обов’язки аудитора

Ризик невиявлення суттєвого викривлення внаслідок шахрайства вище, ніж ризик його невиявлення внаслідок помилки. Це трапляється тому, що при шахрайстві можуть застосовуватися витончені та ретельно підготовлені схемі, створені для того, щоб приховати суттєве викривлення, наприклад, підробка, навмисне невнесення даних про операції в реєстр або навмисне перекручення з боку аудитора. Такі спроби приховання важче виявити, коли вони здійснюються за таємною згодою.

Шахрайство означає навмисні дії одного або більше осіб з числа управлінського персоналу, найвищого управлінського персоналу або третіх осіб, які, шляхом введення в оману намагаються отримати нечесну або незаконну вигоду.

Дії у відповідь на оцінені ризики суттєвого викривлення у зв’язку із шахрайством

Загальні дії у відповідь

Визначення загальних відповідних дій для усунення оцінених ризиків суттєвого викривлення у зв’язку із шахрайством зазвичай включає з’ясування того, як загальне проведення аудиту може відобразити підвищений професійний скептицизм.

Призначення та нагляд за персоналом

До дій аудитора у відповідь на виявлені ризики суттєвого викривлення у зв’язку з шахрайством, включається, наприклад, призначення додаткових осіб, що мають спеціальні знання та досвід, наприклад, криміналіста або IT спеціаліста, або призначення більш досвідчених осіб для виконання завдання.

Процедури аудиту у відповідь на оцінені ризики суттєвого викривлення у зв’язку із шахрайством на рівні твердження

Дії аудитора щодо усунення оцінених ризиків суттєвого викривлення у зв’язку із шахрайством на рівні твердження можуть включати зміну характеру, терміну та обсягу процедур аудиту наступним чином:

- Характер здійснюваних процедур аудиту може вимагати змін для отримання аудиторських даних, які є більш достовірними або важливими, або отримання додаткової підтверджуючої інформації. Це може вплинути як на тип процедур аудиту, так і на їх поєднання.

Наприклад,:фізичний огляд або перевірка певних активів може стати більш важливим, або аудитор може обрати методики аудиту з використанням комп’ютеру для збору додаткових аудиторських доказів щодо даних, які містяться на значущих рахунках або в електронних файлах операцій.

- Може вимагатися змінити термін проведення перевірки процедур по суті.

- Обсяг методів, що застосовується, відображає оцінку ризиків суттєвого викривлення у зв’язку із шахрайством. Наприклад, збільшення розміру вибірки або проведення аналітичних методів може бути доречним на більш детальному рівні.

Приклади обставин, які вказують на можливість шахрайства

Нижче наведені приклади обставин, які можуть вказувати на можливість того, що фінансові звіти містять суттєве викривлення внаслідок шахрайства.

Розбіжності в облікових записах, включаючи:

- операції, які не повністю або своєчасно відображені, або відображені неналежним чином щодо суми, звітного періоду, класифікації або облікової політики підприємства.

- непідтверджені або незаконні сальдо або операції.

- коригування в останню хвилину, які суттєвим чином впливають на фінансові результати.

- докази доступу працівників до систем та записів, не пов’язані з їх посадовими обов’язками.

- натяки або скарги аудитору про можливе шахрайство.

Суперечливі дані або їх відсутність, включаючи:

^{- відсутні документи.}

- документи, які виявилися зі змінами.

- недоступність інших документів, окрім фотокопій або переданих в електронному вигляді тоді, коли повинні існувати оригінали цих документів.

- значні не пояснювані статті або звіряння.

- незвичайні зміни в балансі або зміни в основних напрямках або важливих коефіцієнтах фінансових звітів або співвідношень, наприклад, дебіторська заборгованість зростає швидше, ніж прибутки.

- суперечливі, невизначені або неможливі відповіді від управлінського персоналу або працівників на запити або аналітичні процедури.

- незвичайні розбіжності між записами підприємства та відповідями-підтвердженнями.

- велика кількість кредитових записів або інших корегувань на рахунках дебіторської заборгованості.

- не пояснювані або недостатньо пояснені розбіжності між допоміжною книгою з дебіторської заборгованості та контрольним рахунком, або між звітами замовників та допоміжною книгою з дебіторської заборгованості.

- відсутні або не неіснуючі анульовані чеки в обставинах, коли анульовані чеки зазвичай повертаються на підприємство зі звітом банку

- відсутність товарно-матеріальних цінностей або фізичних активів у значній кількості.

- недоступні або відсутні електронні дані, не відповідають практикам або політикам зберігання документації підприємства.

- менша кількість відповідей на підтвердження, ніж передбачалося, або більша кількість відповідей, ніж передбачалося.

- нездатність надати дані про розробки ключових систем або тестування змін програми та діяльність з впровадження змін системи в поточному році та використання.

Проблемні або незвичайні взаємовідносини між аудитором та управлінським персоналом, включаючи:

- відмову надати доступ до записів, обладнання, певних працівників, замовників, постачальників та інших осіб, від яких можна отримати аудиторські дані.

- неналежне обмеження в часі, накладене управлінським персоналом, для вирішення складних або суперечливих питань.

- скарги управлінського персоналу щодо проведення аудиту або залякування членів групи із завдання управлінським персоналом, зокрема, у зв’язку із критичною оцінкою аудитором аудиторських даних або при врегулюванні потенційних розходжень у поглядах з управлінським персоналом.

- незвичайні затримки підприємства при наданні інформації за запитом.

- небажання забезпечити доступ аудитора до головних електронних файлів через використання методів аудиту із застосуванням комп’ютеру.

- відмова у доступі до ключового IT-персоналу, включаючи оперативний персонал та обладнання, включаючи персонал служби безпеки, операційний персонал та персонал з розробки систем.

- небажання додавати або виправляти інформацію, розкриту в фінансових звітах, щоб зробити її більш повною та зрозумілою.

- небажання регулярно розглядати виявлені розбіжності у внутрішньому контролі.

Інше

- Небажання управлінського персоналу надати дозвіл аудитору зустрітися в приватній обстановці з найвищим управлінським персоналом.

- Облікові політики, які виявляються такими, що не відповідають виробничим нормам.

- Часті зміни в облікових оцінках, які виникають не внаслідок зміни обставин.

_{- Допуск порушень кодексу поведінки підприємства}

ТЕМА 2. Оцінка ризиків та дії у відповідь на оцінені ризики

План

2.1. Планування в аудиті

2.2. Аудиторський ризик та суттєвість

2.3. Складники аудиторського ризику. Моделі визначення аудиторського ризику

2.4. Аудиторські дії у відповідь на оцінку ризиків

2.1. Планування в аудиті

Міжнародний стандарт аудиту 300 «Планування аудиту фінансової звітності» встановлює обов’язкові процедури і надає рекомендації з питань планування аудиторської перевірки. У процесі планування аудиторської перевірки створюються два основних документи: план аудиторської перевірки і детальний план перевірки.

Разом з тим МСА 300 «Планування аудиту фінансової звітності» визначає, що планування не є відокремленою фазою аудиту, а, скоріше, безперервним та ітеративним процесом, який часто починається одразу після (або у зв'язку) виконання попередньої аудиторської перевірки та продовжується до завершення поточного завдання з аудиту.

Планування аудиту означає розробку загальної стратегії виконання завдання та плану аудиту для зменшення аудиторського ризику до прийнятно низького рівня.

Адекватне планування аудиторської перевірки дозволяє забезпечити належну увагу важливим питанням аудиторської перевірки, своєчасне визначення та вирішення потенційних проблем, а також організувати та виконати завдання з аудиту ефективно і якісно. Отже, процес планування аудиту розпочинається ще на етапі укладення договору, коли проводиться попереднє планування аудиту, під час якого проводиться попередня оцінка обсягів і вартості робіт.

Під час проведення попереднього планування дуже широко використовується процедури опитування керівництва підприємства, персоналу бухгалтерії, діяльність та документи яких мають відношення до питань перевірки.

МСА 300 визначає, що в основі розробки плану аудиторської перевірки знаходиться документ, який має назву «Загальна стратегія аудиту». Така загальна стратегія аудиту встановлює обсяг, час та напрямок аудиту та допомагає в розробці більш детального плану аудиту.

Розробка загальної стратегії аудиту включає:

а) визначення характеристик завдання, що встановлюють його обсяг (наприклад, застосована концептуальна основа фінансової звітності, специфічні вимоги галузі до звітності та місцезнаходження підрозділів суб'єкта господарювання;

б) уточнення цілей надання висновку з завдання для планування часу аудиту та характеристики необхідного інформування, наприклад, кінцевих термінів подання проміжної на кінцевої звітності та ключові дати очікуваного інформування управлінського та найвищого управлінського персоналу;

в) розгляд важливих факторів, що визначать головні напрямки зусиль групи з завдання, наприклад, визначення відповідних рівнів суттєвості, попередня ідентифікація зон зі збільшеними ризиками суттєвих викривлень, попередня ідентифікація суттєвих складових та залишків на рахунках, оцінка, чи планує аудитор отримати докази ефективності внутрішнього контролю та ідентифікація останніх подій на суб'єкті господарювання, галузі, фінансовій звітності і т. ін.

Після вибору загальної стратегії аудиту аудитор починає розробляти детальний план аудиту, де розглядаються питання, ідентифіковані під час вибору стратегії. При цьому аудитор бере до уваги необхідність досягнення цілей аудиту при ефективному використанні своїх ресурсів.

План аудиту – це документ, який за своїм змістом є більш деталізованим, ніж загальна стратегія аудиту. Зокрема, він розглядає характер, обсяг аудиторських процедур, які повинні виконуватися працівниками аудиторської фірми для отримання достатніх та відповідних аудиторських доказів з метою зменшення аудиторського ризику до прийнятно низького рівня.

План аудиту включає:

• Опис характеру, часу та обсягу запланованих процедур оцінки ризиків, достатніх для оцінки ризиків суттєвих викривлень, як це вказано МСА 315 "Ідентифікація та оцінка ризиків суттєвого викривлення через розуміння суб’єкта господарювання і його середовища",

• Опис характеру, часу та обсягу запланованих подальших аудиторських процедур на рівні тверджень для кожного суттєвого класу операцій, залишків на рахунках та розкриттів, як це вказано в МСА 330 "Аудиторські процедури відповідно до оцінених ризиків". План подальших аудиторських процедур відображає рішення, прийняте аудитором, щодо тестування операційної ефективності контролю, а також характеру, часу та обсягу запланованих процедур по суті,

• Інші аудиторські процедури, які необхідно виконати під час проведення перевірки для забезпечення відповідності Міжнародним стандартам аудиту (наприклад, пряме спілкування з юристами суб'єкта господарювання).

Детальний план аудиту – це документ, що містить перелік завдань у визначеній послідовності їх виконання, за допомогою яких отримуються достатні та надійні аудиторські докази у відповідності до мети перевірки щодо відповідного клієнта. Іншими словами, детальний план аудиту – це докладні інструкції, яких повинні дотримуватися працівники аудиторської фірми в процесі здійснення аудиту фінансової звітності чи виконанні інших завдань.

Під час підготовки детального плану аудитору для виконання робіт по конкретному договору доречно враховувати такі обставини:

• визначені оцінки ризику суттєвих викривлень;

• рівень впевненості, який має бути забезпечений при отриманні аудиторських доказів у процесі виконання процедур по суті;

• заплановані терміни виконання тестів контролю і процедур по суті;

• можливість координації будь-якої позиції в плані перевірки, наприклад, заміна одного працівника на іншого, надання технічної або методичної допомоги;

• кількість асистентів (тобто працівників аудиторської фірми, які мають менший досвід роботи в порівнянні зі старшим персоналом);

• необхідність залучення інших аудиторів або експертів.

Незалежно від вибраного підходу до організації процесу проведення аудиторських процедур, детальний план повинен визначати комплекс дій для отримання доказів стосовно окремих тверджень, які містять фінансові звіти, а саме:

• існування,

• права і зобов’язання,

• повнота,

• оцінка вартості та розподіл,

• наявність,

• точність,

• відсічення,

• операції та події, відображені на відповідних рахунках,

• права та зобов’язання ,

• класифікація та зрозумілість.