3. Порядок учета готовой продукции и ее реализации в условиях применения общего плана счетов

Счет 26 предназначен для обобщения ин­формации о наличии и движении готовой про­дукции предприятия.

По дeбeту счета 26 «Готовая продукция» отражаeтся поступлeниe готовой продукции собствeнного производства по фактичeской производственной себестоимости или по нормативной стоимоcти. Сумма отклонений фактической производственной се­бестоимости готовой продукции от ее сто­имости по учетным ценам, которая относит­ся к реализованной продукции, отражается по кредиту счета 26 “Готовая продукция” и де­бету соответствующих счетов, на которых отражено выбытие готовой продукции.

Фактическая производственная себестоимость реализованной покупателям готовой продукции списывается с кредита счета 26 "Готовая продукция" на дебет счета 90 "Себестоимость реализованной готовой продукции". Фактическая себестоимость выполненных и сданных заказчикам работ списывается с кредита счета 23 "Производство" на дебет счета 903 "Себестои­мость реализованных работ и услуг".

Для бухгалтерского учета дохода от операционной деятельности Инструкцией № 291 [4] предназначен счет 70 "Доходы от реализации", на субсче­тах которого учитывается "Доход от реализации готовой продукции" (субсчет 701) и "Доход от реализации работ и услуг" (субсчет 703).

По дебету названных субсчетов ежемесячно отражается сумма чистого дохода и непрямых налогов, сборов (обя­зательных платежей), а по кредиту в течение от­четного года отражаются суммы общего дохода (выручки). Чистый доход (выручка), то есть сумма общего дохода, уменьшенного на непрямые нало­ги, сборы (обязательные платежи), скидки и т. п., относится на счет 79 "Финансовые результаты". Согласно п. 9 П(С)БУ 15 [13] при осуществлении обмена продукцией, товарами, ра­ботами, услугами и другими активами, которые подобны по назначению и имеют одинаковую спра­ведливую стоимость, доход не признается. Следо­вательно, если происходит обмен подобной про­дукцией, то эта операция не затрагивает счет 70, а отражается по дебету и кредиту счета 20 "Производственные запасы" и кредиту счета 63 "Рас­четы с поставщиками и подрядчиками" и дебету счета 36. После обмена продукцией производится зачет взаимной задолженности.

П(С)БУ 15 [13] определены 4 условия, которые необходимы для признания доходов (выручки):

– покупателю переданы риски и выгоды, свя­занные с правом собственности на продук­цию (товар, другой актив);

– предприятие не осуществляет в дальнейшем управление и контроль над реализованной продукцией (товарами, другими активами);

– сумма дохода (выручка) может быть досто­верно определена;

– существует уверенность, что в результате операции произойдет увеличение экономи­ческих выгод предприятия, а расходы, свя­занные с этой операцией, могут быть дос­товерно определены.

При учете доходов необходимо учитывать и другие требования П(С)БУ 15 "Доход" [13]. Например, суммы НДС, акциза, других налогов и обязатель­ных платежей, подлежащие перечислению в бюд­жет и внебюджетные фонды, не признаются дохо­дами; также не признаются доходами суммы предварительной оп­латы продукции (товаров, работ, услуг) и другие поступления, предусмотренные п. 6 П(С)БУ 15 [13].

Таким образом, на кредите счета 70 "Доходы от реализа­ции" (соответствующих субсчетах) отражают доход, получен­ный предприятием от реализации готовой продукции, выпол­ненных работ и оказанных услуг, а на дебете – начисленную сумму НДС, подлежащую уплате в государственный бюджет. Путем сопоставления кредитового и дебетового оборотов счета 70 "Доходы от реализации" определяют чистый доход от реа­лизации продукции (работ, услуг), который списывают на фи­нансовые результаты.

В конце отчетного периода (месяца, квартала) на дебет счета 79 "Финансовые результаты" списывают себестоимость реализованной продукции, работ, услуг (с кредита счета 90 "Себестоимость ре­ализации"), расходы, связанные со сбытом (с кредита счета 93 "Расходы на сбыт"), административные расходы (с кредита счета 92 "Административные расходы"), а также соответствующие суммы налога на прибыль (с кредита счета 98 "Налоги на при­быль").

Результатом основной деятельности является валовая прибыль. Валовая прибыль – это общая прибыль, полученная до совершения всех вычетов и отчислений.

Валовоя прибыль будет отражаться по дебету 79 счета «Финансовые результаты» и по кредиту 90 счета «Себестоимость реализации», и соответственно по дебету 70 счета «Доходы от реализации» и кредиту 79 счета «Финансовые результаты».

Операционная деятельность будет определяться как сумма валовой прибыли и доходов и расходов от операционной деятельности. Операционная прибыль будет отражаться по дебету счета 79 «Финансовые результаты» и кредиту 94 счета «Прочие расходы от операционной деятельности», и соответственно по дебету 71 счета «Прочий операционный доход» и кредиту 79 счета «Финансовые результаты».

В форме №2 «Отчет о финансовых результатах» отражается налог на прибыль по данным бухгалтерского учета. В налоговой декларации отражается налог на прибыль по данным налогового учета. Так как существует разница между данными бухгалтерского и налогового учета, то возникают отсроченные налоговые активы или отсроченные налоговые обязательства. Разница между учетной суммой и налоговой попадает в баланс. И это уже будут отроченные налоговый активы или отсроченные налоговые обязательства.

Согласно П(с)БУ 17 «Налог на прибыль», отсроченный налоговый актив – сумма налога на прибыль, подлежащая возмещению в следующих периодах в результате:

- временнной налоговой разницы, подлежащей вычитанию;

- перенесения налогового убытка, не включенного в расчет кменьшения налога на прибыль в отчетном периоде;

- перенесения на будущие периоды налоговых льгот, которыми воспользоваться в отчетном периоде невозможно.

Отсроченное налоговое обязательство – это сумма налога на прибыль, которая будет уплачиваться в следующих периодахс временных налоговых разниц, подлежащих налогообложению.

Учетная прибыль (убыток) – сумма прибыли (убытка) до налогообложения, определенная в бухгалтерском учете и отраженная в форме 2 «Отчет о финансовых результатах» за отчетный период.

Начисление налога на прибыль будет по дебету 98 счета «Налог на прибыль» и по кредиту 64 счета «Расчеты по налогам и платежам». По дебету 17 счета «Отсроченные налоговые активы» и по кредиту счета 64 «Расчеты по налогам и платежам» будет начисление налоговых активов. По дебету счета 98 «Налог на прибыль» и по кредиту счета 54 «Отсроченные налоговые обязательства» - возникают налоговые обязательства. По дебету счета 79 «Финансовые результаты» и по кредиту 98 счета «Налог на прибыль» отражают отнесение налога на прибыль на финансовый результат.

Пример №1

Учетная прибыль по данным бухгалтерского учета – 4000 грн., а по данным налогового учета – 5000 грн.

№	Содержание хозяйственной операции	Проводка		Сумма
		ДТ	КТ
1	Учетная прибыль по данным бухгалтеского учета	98	64	4000
2	Отражены отсроченные налоговые активы	17	64	1000

По данным бухгалтерского учета в форму №2 «Отчет о финансовых результатах» будет внесена сумма 4000 грн. По данным налогового учета в налоговую декларацию – 1000 грн.

Пример №2

Налог на прибыль по данным бухгалтеского учета составляет 6000 грн., по данным налогового учета – 3000 грн. Отразить операции в бухгалтерском и налоговом учете

№	Содержание хозяйственной операции	Проводка		Сумма
		ДТ	КТ
1	Начислен налог на прибыль по данным бухгалтерского учета	98	64	3000
2	Отражены остроченные налоговые обязательства	98	54	3000

По данным бухгалтерского учета в форме №2 «Отчет о финансовых результатах» будет отражена сумма 6000 грн. По данным налогового учета в налоговой декларации будет отражена сумма 3000 грн.

По данным счета 79 "Финансовые результаты" опреде­ляют чистую прибыль, полученную предприятием за отчетный период от всех видов деятельности, которую списывают на счет 44 "Нераспределенная прибыль (непокрытые убытки)". Дан­ные счета 79 "Финансовые результаты" используют для состав­ления Отчета о финансовых результатах.

Аналитический учет готовой продукции ведется в Журнале 5, 5А, Раздел III, Ведомости аналитического учета запасов 5.1.

Согласно П (С) БУ 9 [11] при продаже или другом выбытии запасов оценка осуществляется по одному из следующих методов:

— идентифицированной себестоимости соответствующей единицы запасов;

— средневзвешенной себестоимости;

— себестоимости первых по времени поступления запасов (ФИФО);

— нормативных затрат;

— цены продажи.

Для всех единиц бухгалтерского учета запасов, которые имеют одинаковое назначение и одинаковые условия использования, применяется только один из приведенных методов.

Запасы, которые отпускаются, и услуги, которые выполняются для специальных заказов и проектов, а также запасы, которые не заменяют друг друга, оцениваются по идентифицированной себестоимости.

Оценка по средневзвешенной себестоимости производится по каждой единице запасов делением суммарной стоимости остатка таких запасов на начало отчетного месяца и стоимости полученных в отчетном месяце запасов на суммарное количество запасов на начало отчетного меся­ца и полученных в отчетном месяце запасов.

Оценка каждой операции по выбытию запасов может осуществляться по средневзвешенной себестоимости делением суммарной стоимости таких запасов на дату операции на суммарное количество запасов на дату операции.

Оценка запасов по методу ФИФО базируется на предположении, что запасы используются в той последовательности, в которой они поступали на предприятие (отражены в бухгалтерском учете), т. е. запасы, которые первыми отпускаются в производство (продажу и другое выбытие), оцениваются по себестоимости первых по времени поступления запасов.

Оценка по нормативным затратам состоит в применении норм расходов на единицу продукции (работ, услуг), которые установлены предприятием с учетом нормальных уровней использования запасов, труда, производственных мощностей и действующих цен. Для обеспечения максимального приближения нормативных затрат к фактическим нормы затрат и цены должны регулярно в нормативной базе проверяться и пересматриваться. Оценка продукции по нормативным затратам корректируется до фактической производственной себестоимости.

Оценка по ценам продажи основана на применении предприятиями розничной торговли среднего процента торговой наценки товаров. Этот метод применяют (если другие методы оценки выбытия запасов не оправданы) предприятия, которые имеют значительную и изменяющуюся номенклатуру товаров с приблизительно одинаковым уровнем торговой наценки. Себестоимость реализованных товаров определяется как разница между продажной (розничной) стоимостью реализованных товаров и суммой торговой наценки на эти товары. Сумма торговой наценки на реализованные товары определяется как произведение продажной (розничной) стоимости реализованных товаров и среднего процента торговой наценки. Средний процент торговой наценки определяется делением суммы остатка торговых наценок на начало отчетного месяца и торговых наценок в продажной стоимости полученных в отчетном месяце товаров на сумму продажной (розничной) стоимости остатка товаров на конец отчетного месяца и про­дажной (розничной) стоимости полученных в отчетном месяце товаров.

Пример №1

ЧП «Курочка» реализовало окорочков на 60000 грн. Фактическая себестоимость продукции – 45000 грн. Предприятие плательщик НДС. Выпущено продукции в данном месяце на 40000 грн. Постоянные нераспределеннные общепроизводственные расходы – 300 грн. На упаковку окорочков в раздельную пленку предприятие затратило пленки на 240 грн. Работникам цеха сбыта необходимо выплатить заработную плату в размере 600 грн. ЧП «Курочка» получило оплату от покупателя. Определить финансовый результат.

№	Содержание хозяйственной операции	Проводка		Сумма
		ДТ	КТ
1	Окорочка выпущены из производства	26	23	40000
2	Списаны постоянные нераспределенные общепроизводственные расходы	901	91	300
3	Признан доход от реализации продукции	36	701	60000
4	Отражены налоговые обязательства по НДС	701	641	10000
5	Списана фактическая себестоимость реализованной продукции	901	26	45000
6	Расходы пленки на упаковку окорочков	93	201	240
7	Работникам цеха сбыта выплачена з/п	93	661	600
8	Произведены начисления на з/п	93	651	240
9	Поступили средства от покупателя за продукцию	311	361	60000
1	Списание доходов на финансовый результат	701	79	50000
1	Списание расходов на финансовый результат	79 79	901 93	45300 1080
1	Финансовый результат	79	44	3620

Пример №2

ЧП «Курочка» получило от оптового покупателя 100% предоплату за окорочка в сумме 60000 грн. Фактическая себестоимость продукции – 45000 грн. Отражены налоговые обязательства по НДС. Между ЧП «Курочка» и оптовым покупателем произведен взаимозачет задолженностей.

№	Содержание хозяйственной операции	Проводка		Сумма
		ДТ	КТ
	Поступила на текущий счет ЧП «Курочка» предоплата от покупателя	311	681	60000
	Отражены налоговые обязательства по НДС	643	641	10000
9	Списана фактическая себестоимость реализованных окорочков	901	26	45000
	Признан доход от реализации продукции	36	701	60000
	Отражены налоговые обязательства по НДС	701	643	10000
	Произведен взаимозачет задолженностей	681	36	60000