1.2. Бухгалтерский баланс организации

Согласно гражданскому законодательству всякая организа­ция функционирует на основе обособленного имущества. Стоимость разных видов имущества организации претерпе­вает изменения в результате ее хозяйственной деятельно­сти. Формировать информацию об имуществе и обязатель­ствах организации в денежном выражении призван бухгал­терский учет.

Здесь мы ограничимся рассмотрением коммерческих орга­низаций, деятельность которых в целом ориентирована на извлечение прибыли. При этом прибыль будем понимать как превышение доходов над расходами, произведенными для получения этого дохода : Прибыль = Доходы - Расходы, произведенные для получения этого дохода.

Например, если затраты по продаже некоторого товара (включающие стоимость приобретения этого товара) со­ставляют 1000 руб., а выручка от его продажи покупате­лю — 1500 руб., то прибыль организации в данной сделке составляет 500 руб. (1500 – 1000).

Однако признание доходов и расходов в бухгалтерском учете не связывают непосредственно с фактами оплаты. Учетные записи о доходах и расходах производят по мере возникновения соответствующих обязательств по оплате.

Иначе говоря, организация может приобрести товар в соб­ственность, не расплатившись за него с поставщиком, и передать право собственности на этот товар покупателю, также не дожидаясь от последнего встречной оплаты.

Такое понимание реализации вытекает из ст. 223 Граж­данского кодекса РФ: «Право собственности у приобрета­теля вещи по договору возникает с момента ее передачи, если иное не предусмотрено законом или договором».

В вышеприведенном примере организация может иметь задолженность перед поставщиком в сумме 1000 руб., а по­купатель может оставаться должен организации 1500 руб. Тем не менее организация остается «в прибыли», которая определена нами в сумме 500 руб. Прибыль есть, а денег не было и нет!

В бытовом восприятии такая прибыль — «виртуальная ре­альность», поэтому на практике руководство организации озабочено исполнением финансовых обязательств. Но все же прибыль, оставаясь расчетным показателем, служит ос­новным критерием успешности сделки: ведь о ценах орга­низация «договорилась» со своими партнерами!

Наш простой пример не только разъясняет фундаменталь­ное понятие прибыли, но и иллюстрирует так называемое допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности: «Факты хозяйственной деятельности органи­зации относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступ­ления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами». Данная норма установлена ПБУ 1/2008 — первым из российских стандартов бухгалтерского учета (ПБУ расшифровывается как Положение по бухгалтерскому учету).

Теперь мы вооружены знаниями, необходимыми для вос­приятия балансового метода в бухгалтерском учете. Бухгал­терский баланс — основная форма бухгалтерской отчетно­сти организации. Откуда он возникает? Как его «читать»?

Бухгалтерский баланс — это документ, характеризующий финансовое положение организации на ту или иную (всегда конкретную) дату. Баланс может быть составлен на лю­бую дату.

В характеристике финансового положения первостепен­ную роль играет стоимость имущества, или экономических ресурсов, находящихся в распоряжении организации. Эти ресурсы носят не абстрактный характер, а всегда имеют конкретное выражение, например: «основные средства», «запасы (материалы, готовая продукция, товары и др.)», «денежные средства», «дебиторская задолженность».

Под дебиторской задолженностью понимают временное размещение денежных средств в текущие расчеты, харак­теризующее всевозможные долги перед организацией.

Дебиторскую задолженность образуют, в частности:

• обязательства поставщиков и подрядчиков по выпла­ченным им авансам;

• долги покупателей (заказчиков) за приобретенные, но еще не оплаченные товары (работы, услуги);

• деньги, выданные сотрудникам под отчет;

• излишне уплаченные налоги.

• Другим важнейшим аспектом финансового положения яв­ляется размер финансовых обязательств организации — со­вокупная величина ее задолженности перед кредиторами, или кредиторская задолженность.

• Кредиторскую задолженность составляют:

• непогашенные долги перед поставщиками (подрядчика­ми) за приобретенные товары (работы, услуги);

• авансовые платежи покупателей (заказчиков);

• не выплаченная персоналу заработная плата;

• обязательства перед подотчетными лицами по возмеще­нию перерасхода;

• задолженность по уплате налогов перед бюджетом.

Скажем, про ООО «ФАНТИК» известно, что на 1 января 2009 г. полная стоимость его имущества составляла 2,5 млн руб., а задолженность перед всеми кредиторами — 1,5 млн руб. Но как та, так и другая сумма не остаются неизменными. Представим себе, что некоторое время спустя стоимость имущества ООО «ФАНТИК» составит 2 млн руб., а размер кредиторской задолженности достиг­нет 3 млн руб. Стоимость имущества возросла.

Однако назовем ли мы эту новую ситуацию, в которой размер долгов превышает совокупную стоимость экономи­ческих ресурсов, благоприятной для ФАНТИКа?

Увы, этих ресурсов недостаточно для покрытия долгов. Ясно, что на этой стадии нашему предприятию потребует­ся антикризисное управление. А ведь мнение о финансо­вом положении мы составили, сравнивая стоимость иму­щества и бремя долгов!

Баланс оформляют в виде двусторонней таблицы. В левой стороне таблицы приводят стоимость всех экономических ресурсов организации, т.е. ее имущества. А в правой стороне отражают совокупность источников этого богатства. Сведения о ресурсах и источниках указывают на одну и ту же выбранную дату. Левая сторона таблицы носит назва­ние «актив», правая — «пассив».

Таким образом, пассив характеризует имущество органи­зации с точки зрения его происхождения. Каково же про­исхождение «богатства» организации?

Баланс ООО «ФАНТИК» на 01.01.2009

Актив	Пассив
Имущество организации как совокупность экономических ресурсов = 2,5 млн руб.	Источники имущества ор­ганизации = ?

Непогашенная задолженность перед кредиторами относит­ся к источникам имущества. Поэтому место кредиторской задолженности — в пассиве баланса. Образно выражаясь, своим богатством фирма отчасти обязана «терпению» кре­диторов. Но исчерпываются ли этим источники?

Проведем аналогию между предприятием и привычным для каждого из нас домашним хозяйством. Семья, как и пред­приятие, существует на основе обособленного имущества. При этом можно вычленить несколько источников, обеспе­чивающих благосостояние семьи на текущую дату:

• полученное наследство;

• итог всей предшествующей трудовой деятельности чле­нов семьи;

• непогашенные на данный момент кредиты и займы членов семьи.

Первые два источника логично определить как «собствен­ный капитал» семьи. Последний же источник - это не что иное, как «заемный капитал», аналог кредиторской за­долженности организации.

А из чего складывается собственный капитал организации?

Основные элементы собственного капитала коммерческой организации — так называемый уставный капитал и при­быль, накопленная за весь период существования организа­ции.

Если прибыль являет собой финансовый результат пред­принимательской деятельности, то понятием «уставный капитал» обозначают стартовый капитал вновь организуе­мого бизнеса. По аналогии с домохозяйством уставному капиталу может быть отведена роль первоначального «на­следства». Соответственно прибыль - аналог итога пред­шествующей трудовой деятельности членов семьи.

Вспомнив наше определение прибыли, вы поймете, что прибыль возникает и постепенно накапливается в резуль­тате выгодных сделок организации.

Важно понимать, что прибыль - отвлеченное понятие рас­четного происхождения. Действительно, размеры уставного капитала и кредиторской задолженности организации под­тверждаются «внешними» лицами (физическими и юриди­ческими) - учредителями и кредиторами. А прибыль - су­губо внутренняя характеристика организации ипритом важнейший показатель успешности конкретного бизнеса.

Сущность баланса и его значение для построения всей системы бухгалтерского учета заключены в основопола­гающем утверждении:

На каждую дату стоимость всей совокупности экономических ре­сурсов организации равна стоимости всех источников имущества.

Это утверждение именуется балансовым уравнением и ба­зируется на определении прибыли. Практически оно озна­чает, что итоги актива и пассива всегда совпадают.

Баланс организации на ХХ.ХХ.ХХХХ

Актив	Пассив
Имущество организации как совокуп­ность экономических ресурсов (ЭР)	Собственный капитал (СК) Кредиторская задолженность (КЗ)
Итого: ЭР	Итого: СК + КЗ
Балансовое уравнение: ЭР = СК + КЗ

В этих терминах баланс ООО «ФАНТИК» на 01.01.2009 имеет вид:

Баланс ООО «ФАНТИК» на 01.01.2009

(тыс. руб.)

Актив	Пассив
Стоимость имущества 2500	Собственный капитал 1000 Кредиторская задолженность 1500
Итого: 2500	Итого: 2500

А в детализованном виде экономические ресурсы и их ис­точники на эту дату выглядели следующим образом:

Баланс ООО «ФАНТИК» на 01.01.2009

(тыс. руб.)

Актив	Пассив
Основные средства 300 Запасы 700 Дебиторская задолженность 1300 В том числе: авансы выданные 500 задолженность покупателей 800 Денежные средства 200	Уставный капитал 600 Прибыль 400 Кредиторская задолженность 1500 В том числе: кредит банка 1200 задолженность по налогам 300
Итого: 2500	Итого: 2500

Чтобы убедиться в справедливости балансового уравнения, проследим за изменениями в балансе ФАНТИКа с даты его создания — 01.08.2008 — под влиянием текущих хозяйственных операций. Будем вести расчеты с поставщиками и покупателями без учета налога на добавленную стоимость, чтобы не усложнять объяснения на начальном этапе. Итак:

1. При государственной регистрации ООО «ФАНТИК» заявило свой уставный капитал в размере 600 тыс. руб. Этот «стартовый капитал» предоставлен учредителями. В уставе указано, что учредитель А.Ф. Собакин обязует­ся внести 60% уставного капитала денежными средст­вами, что составляет 360 тыс. руб. (600 х 60 % : 100%), а учредитель М.Я. Кошкин - 40% уставного капитала имуществом, стоимость которого определена в 240 тыс. руб. (600 х 40% : 100%). Этим имуществом является зе­мельный участок стоимостью 90 тыс. руб. и располо­женный на нем металлический ангар для хранения то­варов стоимостью 150 тыс. руб. До регистрации обще­ства А.Ф. Собакин внес свою долю на так называемый накопительный (временный) счет, специально откры­ваемый банком. После регистрации банк открывает ФАНТИКу расчетный счет и переводит на него деньги с накопительного счета. В итоге для ФАНТИКа эконо­мические ресурсы и их источники распределятся сле­дующим образом:

Баланс ООО «ФАНТИК» на 01.08.2008

(тыс. руб.)

Актив	Пассив
Задолженность учредителя Кошкина по вкладу в уставный капитал 240 Расчетный счет 360	Уставный капитал 600
Итого: 600	Итого: 600

Отметим, что с первого же дня существования у общества появляется руководитель — директор И.И. Орлов. Его избирает собрание учредителей. Данные на руководителя включаются в Единый государственный реестр юридиче­ских лиц. Среди обязанностей руководителя — организа­ция бухгалтерского учета на предприятии. И Орлов при­нимает на работу бухгалтера-кассира Т.П. Зорину.

2. Через несколько дней учредитель Кошкин исполнил обязательство перед ФАНТИКом - внес свою долю ус­тавного капитала. Ангар вместе с земельным участком был передан предприятию по актам о приеме-передаче, и эта сделка с недвижимым имуществом прошла госу­дарственную регистрацию. В конечном итоге на балан­се ФАНТИКа появились основные средства:

Баланс ООО «ФАНТИК» на 11.09.2008

(тыс. руб.)

Актив	Пассив
Основные средства 240 В том числе: земельный участок 90 ангар 150 Расчетный счет 360	Уставный капитал 600
Итого: 600	Итого: 600

3. Итак, ФАНТИК получил склад. А раз имеется склад -значит, можно закупать товары. Для ведения оптовой торговли приняты на работу менеджер СП. Воробьев и кладовщик В.Г. Сидоров. Но сами по себе работники не признаются ни имуществом предприятия, ни источ­никами имущества. Поэтому влияния на баланс появле­ние персонала не оказывает. Богатства создаются не на­личием персонала, а его производительным трудом.

Обратимся к торговым операциям. Для приобретения кон­дитерской продукции поставщику ОАО «Большевик» с расчетного счета была перечислена сумма 200 тыс. руб. Остаток денежных средств составил 160 тыс. руб. (360 -- 200). А выданный поставщику аванс в размере 200 тыс. руб. образует дебиторскую задолженность ФАНТИКа:

Баланс ООО «ФАНТИК» на 18.09.2007

(тыс. руб.)

Актив	Пассив
Основные средства 240 Задолженность поставщика ОАО «Большевик» 200 Расчетный счет 160	Уставный капитал 600
Итого: 600	Итого: 600

4. На этот раз мы появились в ФАНТИКе в день, когда поставщик выполнил свои обязательства. Поэтому на балансе ФАНТИКа взамен дебиторской задолженности возникли товары - запасы, приобретенные в целях по­следующей перепродажи.

Баланс ООО «ФАНТИК» на 19.09.2008

(тыс. руб.)

Актив	Пассив
Основные средства 240 Товары 200 Расчетный счет 160	Уставный капитал 600
Итого: 600	Итого: 600

5. Посетив ФАНТИК через неделю, мы узнаем, что уси­лия персонала увенчались успехом - подписан договор купли-продажи на 70% товарных запасов. Эта часть то­варов передана покупателю - ИП Петрову А.А. и, зна­чит, уже не входит в стоимость товаров, хранящихся на складе. Правда, покупатель еще не успел расплатиться. Однако цена сделки согласована сторонами в размере 240 тыс. руб. Себестоимость проданной партии, т.е. за­траты на приобретение реализованного товара, составля­ют 140 тыс. руб. (200 тыс. руб. х 70% : 100 %). Соответ­ственно на складе осталось товара на сумму 60 тыс. руб. (200 - 140). А значит, прибыль ФАНТИКа по этой сделке составила 100 тыс. руб. (240 - 140).

Как видно, сделка состоит из нескольких элементарных хозяйственных операций. Но нас интересует баланс после их исполнения. Баланс принимает следующий вид:

Баланс ООО «ФАНТИК» на 26.09.2008

Актив	Пассив
Основные средства 240 Товары 60 Задолженность покупателя Петрова 240 Расчетный счет 160	Уставный капитал 600 Прибыль 100
Итого: 700	Итого: 700

Таким образом, мы наблюдаем приращение собственного капитала организации в результате предпринимательской деятельности, условиями которой выступают наличие стартового капитала и усилия (труд) персонала.

В данном примере мы упростили себе задачу: не учитыва­ли текущие расходы по содержанию организации (в том числе оплату труда персонала). Эти расходы подлежат включению в расчет прибыли и уменьшают ее величину. Такой вариант мы будем анализировать позже.

6. Поступление оплаты от покупателя (погашение деби­торской задолженности) - хозяйственная операция, имеющая самостоятельное значение. Это событие мо­жет не совпадать с датой отгрузки. Покупатель Петров расплатился за товар через несколько дней. Задолжен­ность покупателя погашена: 240 тыс. руб. - 240 тыс. руб. = 0. Зато сумма средств на расчетном счете увели­чилась: 160 тыс. руб. + 240 тыс. руб. = 400 тыс. руб.

Баланс ООО «ФАНТИК» на 29.09.2008

(тыс. руб.)

Актив	Пассив
Основные средства 240 Товары 60 Расчетный счет 400	Уставный капитал 600 Прибыль 100
Итого: 700	Итого: 700

7. Кроме того, на расчетный счет предприятия поступила предварительная оплата (аванс) от нового покупателя -ООО «Пятерочка» в сумме 500 тыс. руб. Следовательно, на расчетном счете окажется 900 тыс. руб. (400 + 500).

Одновременно источники имущества пополнятся креди­торской задолженностью перед этим покупателем (на точ­но такую же сумму - 500 тыс. руб.).

Баланс ООО «ФАНТИК» на 01.10.2008

(тыс. руб.)

Актив	Пассив
Основные средства 240 Товары 60 Расчетный счет 900	Уставный капитал 600 Прибыль 100 Задолженность перед покупателем «Пятерочка» 500
Итого: 1200	Итого: 1200

Мы проиллюстрировали изменения пассива, которые всегда труднее для понимания начинающему бухгалтеру, чем изменения в активе. И на конкретном примере пока­зали в структуре пассива основные источники имущества организации — уставный капитал, прибыль и кредитор­скую задолженность.

Таким образом, бухгалтерский баланс — это документ, ха­рактеризующий имущество организации одновременно в двух аспектах: по составу и размещению — с одной стороны, и по происхождению — с другой.

А если сделка купли-продажи приносит убыток, т.е. рас­ходы превысили доход, то этот финансовый результат по­казывается в составе собственного капитала отрицатель­ной величиной.

Финансовый результат хозяйственной деятельности = Доходы -- Расходы, произведенные для получения этих доходов:

• если получается положительная величина - имеем прибыль;

• если получается отрицательная величина - имеем убыток.

На практике финансовый результат рассчитывают не для каждой отдельной операции купли-продажи, а за опреде­ленный период, в котором совершается множество разно­образных сделок.

И какие бы хозяйственные ситуации мы ни изобретали, ба­лансовое уравнение, основанное на определении финансо­вого результата (прибыль либо убыток), не нарушится.

Отметим одно принципиальное обстоятельство: на каждую конкретную дату все источники действуют в совокупности и обеспечивают экономические ресурсы в целом.

В переводе с латинского баланс означает «двухчашечные весы» и употребляется как символ равновесия.

Актив происходит от латинского слова «activus» — дея­тельный, пассив — от латинского слова «passivus» — не­деятельный.

В структуре актива мы видим две группы экономических ресурсов:

• имущество под непосредственным контролем организа­ции;

• имущество, размещенное у других лиц.

Под непосредственным контролем предприятия находятся основные средства (орудия или средства труда), запасы на складе или незавершенная продукция производства, день­ги в кассе и на расчетном счете (если банк не оказался в положении «проблемного»), ценные бумаги. В меньшей степени предприятию доступны деньги, вы­данные взаймы либо выплаченные авансом. К этой же ка­тегории относятся долги покупателей (заказчиков), полу­чивших в свою собственность товары (работы, услуги). В пассиве за каждым источником имущества стоят опре­деленные лица. Разумеется, что кредиторскую задолжен­ность создают конкретные кредиторы. А собственный ка­питал, включая прибыль, характеризует стоимость доли учредителей в имуществе предприятия. При этом сумму прибыли учредители вправе изъять - вывести из бизнеса. Именно в таком изъятии и заключается смысл предприни­мательской деятельности. Такое изъятие именуют выплатой дивидендов.

Функции учредителей - предоставление стартового капи­тала и стратегическое управление предприятием, а при­быль - их «награда» за коммерческий успех. Например, Кошкин и Собакин могли положить свои 600 тыс. руб. на банковский депозит под 10% годовых и за год хра­нения этих денег получили бы от банка дополнительно 60 тыс. руб. (600 х 10% : 100%). Однако они, создавая ФАНТИК, надеялись, что оптовая торговля за год прине­сет прибыль в размере 100% уставного капитала. Если же их расчеты не оправдаются и ФАНТИК начнет приносить убытки, то ситуация обернется банкротством. Имущество предприятия пойдет на удовлетворение тре­бований кредиторов. В результате ликвидации предпри­ятия учредители получат меньше, чем вложили первона­чально, или вообще потеряют все.

Ставки прибыльности бизнеса выше, чем процентные ставки банков, но сами вложения в бизнес значительно рискованней.