1. 9. Финансовый результат хозяйственной деятельности

Прибыль по схеме «доходы минус расходы» можно вывес­ти за любой заданный интервал времени. Однако Законом «О бухгалтерском учете» введена обязательная годовая пе­риодичность бухгалтерской отчетности.

Отчетным годом для всех организаций является календарный год — с 1 января по 31 декабря включительно. Месячная и квартальная отчетность является промежуточной и составля­ется нарастающим итогом с начала отчетного года.

Исходя именно из этого нормативного требования, распро­страняющегося на отчет о прибылях и убытках, субсчета 90.1, 90.2 и 91.1, 91.2 не имеют остатков на начало и на ко­нец года. В начале года — 1 января — мы их открываем. А вот как обеспечить им нулевое сальдо на 31 декабря?

Предположим, что после закрытия счета 90 за декабрь ос­татки по субсчетам 90.1 и 90.2 составили соответственно 7 580 600 руб. и 5 200 000 руб. Это доходы и расходы фир­мы по обычным видам деятельности за календарный год. Спишем каждый из накопленных остатков на субсчет 90.9:

Закрытие субсчетов счета 90

Дата	Содержание хозяйственной операции	Сумма, руб.	Корреспондирующие счета
			Дебет	Кредит
31 декабря	Закрытие субсчета 90.1 на субсчет 90.9 в конце года	7 580 600	90.1	90.9
	Закрытие субсчета 90.2 на субсчет 90.9 в конце года	5 200 00	90.9	90.2

Само собой разумеется, что субсчета 90.1 и 90.2 тем самым «закрываются». Однако в результате «обнулится» и сальдо субсчета 90.9! Это закономерный итог — ведь на субсчет 90.9 в течение года мы относили разность месячных оборо­тов по субсчетам 90.1 и 90.2. Каждая такая ежемесячная за­пись с точки зрения субсчета 90.9 эквивалентна результату от пары проводок на суммы месячных оборотов: Дебет 90.9 Кредит 90.1; Дебет 90.2 Кредит 90.9. А 31 декабря фактиче­ски выполняется две обратных проводки: Дебет 90.1 Кре­дит 90.9; Дебет 90.9 Кредит 90.2 — на общую годовую сум­му оборота по субсчетам 90.1 и 90.2.

Таким образом, закрытие субсчетов 90.1 и 90.2 на суб­счет 90.9 автоматически приводит к закрытию самого суб­счета 90.9. То есть все остатки по субсчетам счета 90 ока­зываются нулевыми. А на следующий календарный год все эти субсчета открываются заново.

Аналогично производится закрытие субсчетов 91.1 и 91.2 в конце года на субсчет 91.9. В результате этой процедуры ни один из субсчетов счета 91 также не будет иметь остатка.

В конце года производится как бы взаимозакрытие субсче­тов внутри каждого из синтетических счетов 90 «Прода­жи» и 91 «Прочие доходы и расходы». Эти операции не из­меняют бухгалтерский баланс фирмы.

В связи с годовой периодичностью отчетности представ­ляет интерес финансовый результат именно текущего го­да. Мы знаем, что на протяжении года он формируется по счету 99 «Прибыли и убытки» ежемесячными записями в корреспонденции с субсчетами 90.9 и 91.9.

А вот финансовый результат прошлых лет отражается обо­собленно - на отдельном счете 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Достигается раздельный учет финансовых результатов прошлых лет и отчетного го­да ежегодным закрытием счета 99 на счет 84. Эта послед­няя запись журнала учета хозяйственных операций за ка­лендарный год. Тем самым на начало следующего года финансовый результат последнего года включается в фи­нансовый результат всех предшествующих лет, а сам счет 99 получает нулевое сальдо.

Если 31 декабря счет 99 имел кредитовое сальдо (прибыль), то оно списывается проводкой: Дебет 99 Кредит 84.

А списание дебетового остатка (убытка) производится об­ратной записью: Дебет 84 Кредит 99.

Описанные выше специфические процедуры закрытия субсчетов по счетам 90 и 91, а также счета 99 именуются реформацией баланса. Последовательность реформации ба­ланса можно представить следующим образом:

Реформация баланса

Дата	Содержание операции	Корреспондирующие счета
31 декабря	Закрытие субсчета 90.1	Дебет 90.1 Кредит 90.9
	Закрытие субсчета 90.2	Дебет 90.9 Кредит 90.2
	Закрытие субсчета 91.1	Дебет 91.1 Кредит 91.9
	Закрытие субсчета 91.2	Дебет 91.9 Кредит 91.2
	Закрытие счета 99 на счет 84	Корреспонденция счетов 99 и 84 (зависит от характера сальдо счета 99)

Эти записи завершают журнал учета хозяйственных опера­ций за год и датируются 31 декабря.

Мы стремились к тому, чтобы научить бухгалтера выпол­нять операции по счетам 90, 99, 99 не формально, а осоз­нанно.

Однако в поле нашего зрения не попал субсчет 90.3 «На­лог на добавленную стоимость». Автор напоминает о «до­говоренности» с читателем — в разд. 2 рассматривать опе­рации без учета НДС. Изменения в учете продаж при ис­числении этого налога не носят принципиального характера и рассмотрены в разд. 2.2.

Кроме того, возникает вопрос: какую дату считать нача­лом года, если фирма зарегистрирована в отчетном кален­дарном году?

В этом случае началом года является дата государственной регистрации организации. А если организация прекратила свое существование в течение года, то реформацию балан­са выполняют на дату ее ликвидации.

Вернемся к обсуждению финансового результата. В балансе на любую отчетную дату счета 84 и 99 сальдируются (пока­зываются свернуто). Например, 30 июня счет 84 имел кре­дитовый остаток 120 000 руб., характеризуя прибыль про­шлых лет. А за полугодие текущего года фирма получила убыток 15 000 руб., который выявлен в виде дебетового остатка счета 99. Тогда на 30 июня суммарная прибыль в составе собственного капитала составит 105 000 руб. (120 000 – 15 000).

С точки зрения финансового положения фирмы нам важен именно совокупный результат счетов 84 и 99 на отчетную дату. Собственный капитал — если только он не отрица­тельный по причине убытков — характеризует долю учре­дителей в имуществе фирмы. А оставшаяся доля имущест­ва, по сути, оплачена кредиторами. Если же собственный капитал оказывается отрицательным, то при ликвидации фирмы кредиторы рискуют не получить удовлетворения своих требований в полном объеме. А уж учредителям скорее всего вообще ничего не останется.

До сих пор по счету 99 мы наблюдали увеличение либо уменьшение прибыли в результате закрытия счетов

и 91. Но в конце разд. 1.2 было упомянуто о праве учреди­телей на изъятие (расходование) прибыли.

Выплаты из прибыли в пользу учредителей именуют диви­дендами. В переводе с латинского «дивиденд» означает «подлежащий разделу».

Дивиденды - категория гражданского законодательства, а не трудовых отношений. Это не заработная плата учре­дителей, а вознаграждение за предоставление стартового капитала, проницательный выбор сферы деятельности и успешное стратегическое управление.

В обществе с ограниченной ответственностью решение о размере дивидендов, порядке и сроках их выплаты прини­мает общее собрание учредителей. Поскольку кредитовое сальдо по счету 84 характеризует стоимость доли учредите­лей, постольку и решение о списании (распределении) прибыли прошлых лет принимают только учредители. На­числение дивидендов по итогам года отражается в коррес­понденции со счетом 84.

Но допустимы выплаты промежуточных дивидендов - по итогам квартала, полугодия, 9 месяцев. Промежуточные дивиденды хотя и определяются исходя из финансовых результатов текущего года, также отражаются в коррес­понденции со счетом 84.

Как мы уже сообщали, прибыль ФАНТИКа за квартал 2009 г. составила 605 тыс. руб. Из этой суммы учредители Собакин и Кошкин решили выплатить себе дивиденды в общей сумме 100 тыс. руб. Данная сумма подлежит рас­пределению между ними пропорционально доле вкладов каждого из них в уставный капитал. Вклад Собакина -60% уставного капитала, Кошкина - 40%. Значит, из 100 тыс. руб. первому причитается 60 тыс. руб., второму -40 тыс. руб.:

Дивиденды учредителям

¹ п/п	Содержание хозяйст­венной операции	Сумма, руб.	Корреспондирующие счета
			Дебет Кредит
1	Начислены промежу­точные дивиденды учредителю Собакину	60 000	84	75

¹ п/п	ССодержание хозяйст­венной операции	Сумма, руб.	Корреспондирующие счета
			Дебет Кредит
2	Начислены промежу­точные дивиденды учредителю Кошкину	40 000	84	75
3	Выплачены из кассы промежуточные ди­виденды Собакину	60 000	75	50
4	Выплачены из кассы промежуточные ди­виденды Кошкину	40 000	75	50

Продвинутый бухгалтер, конечно же, возразит, что по сче­ту 99 мы не отразили налогообложение прибыли. Налогом на доходы физических лиц облагаются и сами дивиденды. Но все вопросы, относящиеся к налогам, вынесены в сле­дующую главу. А записями вышеприведенной таблицы мы лишь проиллюстрировали принцип закрытия задолженно­стей перед учредителями.