2.2. Расчет исчисления и уплаты налога на доходы физических лиц налоговым агентом

Налоговые вычеты из доходов налогоплательщиков в соответствии со ст. 218 – 221 НК РФ дают основание уменьшать налогооблагаемый доход налогоплательщика. Налоговые вычеты представляют собой систему четких и носящих всеобщий характер налоговых вычетов, предусмотренных в твердо фиксированных суммах. Вычеты разделены на четыре группы: стандартные, социальные, имущественные и профессиональные.

В ст.218 НК РФ приведены стандартные налоговые вычеты, которые представляют собой необлагаемый минимум за каждый месяц налогового периода, в зависимости от категории налогоплательщика.

Стандартные налоговые вычеты предоставляются налогоплательщику:

- одним из работодателей (по выбору налогоплательщика), являющихся источником выплаты дохода;

- на основании письменного заявления;

- на основании документов, подтверждающих право на такие налоговые вычеты.

Рис.2.1. Удержания из заработной платы работника

Доход работника, исчисленный нарастающим итогом с начала года, превысил 20 000 руб. в июне месяце (3 500 руб. х 6 мес. = 21 000 руб.).

Начиная с июня месяца стандартный вычет не предоставляется.

Продавцу А.И.Винниченко с 1 января 2017 г. установлен месячный оклад в размере 40 000 руб. В бухгалтерию ООО «Сервис» А.И.Винниченко подал заявление с просьбой предоставить ему вычеты по налогу на доходы физических лиц. Вычеты связаны с содержанием одного ребенка в возрасте до 18 лет и одного студента дневной формы обучения в возрасте до 24 лет. Вместе с заявлением работник предоставил документы, подтверждающие его право на вычеты.

Сумма стандартных налоговых вычетов в январе и феврале составила по 1600 руб. х 2 чел. в каждом месяце.

Сумма налога на доходы, удержанная из заработка А.И.Винниченко в январе и в феврале 2017 г., составила по 1092 руб. [ (10 000 руб. - 1600 руб.) х 13%] за каждый месяц.

В марте 2017 года Винниченко А.И. была начислена заработная плата в размере 10 000 руб.

Чтобы определить сумму налога, которую бухгалтерия предприятия должна удержать в марте 2017 г., необходимо сделать соответствующие расчеты:

1. Сумма дохода, начисленного А. И. Винниченко нарастающим итогом с начала года, будет равна

10 000 руб. х 3 мес. = 30 000 руб.

2. Рассчитаем налогооблагаемую базу. Для этого сумму дохода уменьшим на сумму стандартных вычетов. Начиная с марта 2017 года А.И. Винниченко льгота по стандартному налоговому вычету в размере 400 руб. не предоставляется, поскольку его совокупный доход в марте превысил 20000 руб. В этом случае налогооблагаемая база за три месяца составит:

30 000 руб. - 1600 руб. х 2 - 1200 руб. = 25 600 руб.

3. Общая сумма налога на доходы Винниченко А.И. за первые три месяца 2017 года составит

25 600 руб. х 13% = 3328 руб.

4. Сумма налога, которую следует удержать из его заработной платы за март, будет равна

3328 руб. - 1092 руб. - 1092 руб. = 1144 руб.

3 Рекомендации по совершенствованию механизмов налогообложения доходов физических лиц в рф

3.1 Приоритетные направления и проблемы развития налога на доходы физических лиц

Налог на доходы физических лиц для граждан является тем же, что и налог на прибыль для организаций. Так же, как налоговая база по «большому» налогу на прибыль уменьшается на законодательно установленные расходы, так и налоговая база по НДФЛ уменьшается на аналог расходов – налоговые вычеты. Одной из таких категорий вычетов являются стандартные налоговые вычеты. По своему экономическому характеру стандартные налоговые вычеты являются в большей степени социальной составляющей, так как распространяются на работников, получающих невысокую заработную плату, и служат для поддержания социального и общественного статуса определенных категорий граждан.

Отличительной особенностью стандартных налоговых вычетов является то, что они (в отличие от других категорий налоговых вычетов) не связаны с изменением имущественного положения налогоплательщика. Стандартные налоговые вычеты предоставляются определенным категориям граждан, независимо от их социального или общественного положения. Вторым отличительным моментом является то, что стандартные налоговые вычеты предоставляются вне зависимости от понесенных налогоплательщиком расходов. Порядок предоставления, размеры и основания для предоставления стандартных налоговых вычетов закреплены в статье 218 Налогового кодекса. Согласно статье 210 Кодекса стандартные налоговые вычеты применяются только к доходам физических лиц – налогоплательщиков, облагаемым по ставке 13 процентов.

Стандартные налоговые вычеты можно подразделить на две категории:

налоговые вычеты на самого налогоплательщика;

налоговые вычеты на детей.

К налоговым вычетам относятся:

максимальная сумма вычета в размере 3 тыс. руб. (получают участники ликвидации последствий аварии на Чернобыльской АЭС, инвалиды Великой Отечественной войны, бывшие военнослужащие, получившие инвалидность при защите СССР или РФ);

вычет в размере 500 руб. получают Герои Советского Союза и Герои РФ, инвалиды с детства, инвалиды 1 и 2 групп; родители и супруги военнослужащих, погибших при защите СССР и РФ;

стандартный вычет в размере 600 руб. получают налогоплательщики, на обеспечении которых находятся дети до 18 лет, а также учащиеся очной формы обучения до 24 лет;

минимальный вычет в размере 400 руб. получают опекуны чужих детей, одинокие родители, самостоятельно воспитывающие ребенка и т.п.

В первой редакции статьи 218 Налогового кодекса в качестве категорий граждан, имеющих право на стандартные налоговые вычеты, не были упомянуты граждане, принимавшие участие в боевых действиях на территории РФ (Чечня, Дагестан), что приводило требование налогового законодательства в противоречие с требованиями закона от 12.01.1995 г. № 5-ФЗ «О ветеранах». Действующая с 1 января 2007 года редакция статьи 218 Налогового кодекса исправила это расхождение.

Также право на стандартный налоговый вычет в размере 500 руб. за каждый месяц налогового периода (года) имеют физические лица, принимавшие участие в боевых действиях на территории РФ и состоящие на действительной военной службе. Данная позиция определена в письме УФНС РФ по г. Москве от 02.07.2007 г. № 28-11/62357. Данное положение распространяется на военнослужащих независимо от их ведомственной принадлежности, а не только на военнослужащих, проходящих службу в системе Министерства обороны.

Отличительной особенностью стандартных налоговых вычетов является возможность их предоставления одному физическому лицу сразу по нескольким основаниям.

Пример 1.

Сотрудница организации имеет право на вычет в размере 500 руб. как вдова офицера, погибшего в Чечне. Одновременно она является матерью двоих детей. Следовательно, согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 218 Налогового кодекса, она имеет право на вычет в размере 1 200 руб. (600 руб. на каждого ребенка). Общая сумма стандартного налогового вычета работника составляет 2 100 руб.

Но в то же время по стандартным налоговым вычетам имеется и ограничение: стандартный налоговый вычет в размере 400 руб. предоставляется только до того момента, когда полученный налогоплательщиком доход не превысит 20 000 руб. Согласно подпункту 3 пункта 4 статьи 218 Налогового кодекса с даты получения налогоплательщиком указанного дохода налоговый вычет применяться уже не будет. Следует учитывать тот факт, что минимальный вычет в размере 400 руб. будет предоставляться включительно до того месяца, когда доход физического лица-налогоплательщика составляет сумму, меньшую или равную 20 тыс. руб.

Такая позиция подкрепляется и мнением Минфина РФ, который в письме от 28.04.2007 г. № 03-04-06-01/134 указал, что стандартный налоговый вычет в размере 400 руб. должен быть предоставлен за временной период, включая месяц, в котором у работника исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода доход составил/не превысил 20 тыс. руб. Это же правило распространяется и на стандартные налоговые вычеты в отношении детей в сумме 600 руб.

Пример 2.

Заработная плата сотрудника организации составляет 10 тыс. руб. Сотрудник работает в организации с февраля. Следовательно, налоговый вычет в размере 400 руб. ему будет предоставлен за февраль и март, когда его заработная плата составляла сумму, равную 20 000 руб. (не превысила ее). Общая сумма налогового вычета, уменьшающая налоговую базу по НДФЛ, у него составит 800 руб.

Важным моментом в применении стандартных налоговых вычетов является то, что они распространяются только на те доходы, которые облагаются по ставке 13 процентов, то есть на стандартные доходы. В этом вопросе мнения финансовых и контрольных ведомств разошлись. В письме ФНС РФ от 05.06.2006 г. № 04-1-04/300 четко и однозначно указано, что стандартный налоговый вычет применяется только к стандартным доходам, получаемым физическим лицом на стандартных основаниях. Следует учитывать, что налоговые органы на местах придерживаются именно такой позиции. Организациям следует учитывать и тот факт, что стандартные налоговые вычеты не предоставляются по доходам, не облагаемым НДФЛ. Перечень таких доходов приведен в статье 217 Налогового кодекса.

Минфин РФ придерживается несколько иной позиции. В частности, в письме от 22.05.2007 г. № 03-04-06-01/153 он указал, что стандартный налоговый вычет может быть предоставлен и в отношении дохода физического лица, полученного в виде вексельного процента или в виде дисконта по дисконтным векселям. Налоговый кодекс не предусматривает возможность применения стандартного налогового вычета в отношении доходов, полученных физическим лицом от операций с ценными бумагами (ст. 214.1 НК РФ). Аналогичная позиция отражена и в письме Минфина от 04.09.2007 г. № 03-04-06-01/310. Согласно статье 207 Налогового кодекса стандартные налоговые вычеты не применяются и в отношении тех работников организации (предприятия), которые не являются налоговыми резидентами РФ. У таких работников доходы, полученные от источников в РФ, будут облагаться по ставке 30 процентов.

В этой ситуации возникает вопрос: а как поступать с работниками, являющимися гражданами Республики Беларусь? Ряд работодателей совершенно неправомерно относит их к резидентам РФ. Но такой подход является неверным и может привести к предъявлению претензий со стороны налоговых органов и штрафным санкциям, так как граждане Белоруссии являются гражданами другого государства и не являются налоговыми резидентами РФ. Также не применяются стандартные налоговые вычеты и к доходам в виде полученных процентов по вкладам по договорам срочного пенсионного вклада (письмо Минфина от 09.06.2007 г. № 03-04-07-01/117).

По мнению автора, для избежания претензий со стороны налоговых органов лучше руководствоваться требованиями налоговых органов и применять стандартные налоговые вычеты только к прямым системным выплатам в пользу физического лица.

Пример 3.

Работник получил в течение месяца заработную плату в размере 25 000 руб. Одновременно от операций с ценными бумагами им был получен доход в размере 9 000 руб. и материальная помощь в размере 5 000 руб. Общий доход работника за месяц составил 39 000 руб. Работник является участником ликвидации последствий аварии на Чернобыльской АЭС. Следовательно, он имеет право на имущественный налоговый вычет с суммы дохода в размере 3 000 руб. Но вычет будет применяться только к его заработной плате. Оставшиеся 14 000 руб. дохода не подлежат уменьшению на сумму стандартного налогового вычета.

Предоставлять стандартный налоговый вычет физическому лицу может не только работодатель, у которого налогоплательщик является постоянным работником, но любая другая организация или индивидуальный предприниматель, уплачивающий доход, облагаемый по ставке 13 процентов, как по трудовым договорам, так и по гражданско-правовым договорам.

Пример 4.

Зарплата сотрудницы составляет 10 000 руб. Стандартный налоговый вычет на ребенка составляет 600 руб. Одновременно она является почасовым преподавателем вуза с заработной платой 5 000 руб. На втором месте работы она также может рассчитывать на стандартный налоговый вычет в размере 600 руб.

При рассмотрении вопроса получения стандартного налогового вычета у нескольких работодателей следует руководствоваться следующим: стандартный налоговый вычет может предоставляться различными работодателями путем их суммирования.

Пример 5.

В марте текущего года сотрудник перешел на другую работу. На прежнем месте работы его заработная плата составляла 6 000 руб. Следовательно, стандартный налоговый вычет составлял за январь-февраль 1 200 руб. (600 руб. × 2). Заработная плата на новом месте работы составляет 10 000 руб. Таким образом, общий доход сотрудника за первый квартал составит 22 000 руб. То есть уже на новом месте работы он теряет право на имущественный налоговый вычет.

Указав, что стандартные налоговые вычеты могут суммироваться только в последовательности по работодателям (при переходе с одного места работы на другое), в законодательстве отсутствуют какие-либо четкие указания на то, как должны поступать работники в ситуациях совместительства или научной, преподавательской, творческой работы. По нашему мнению, в случаях, если работник помимо основного места работы выполняет какую-либо иную работу по гражданско-правовым договорам либо является совместителем, он может воспользоваться стандартными налоговыми вычетами по всем местам работы.