10.5. Аудиторская выборка

Аудиторская проверка ограничена во времени, поэтому аудитор не в состоянии проверить полностью все хозяйственные операции и документы. Как правило, лишь в наиболее важных сферах (учет денежных средств, расчетов и проч.) аудиторы проводят сплошные проверки, а контроль за основной массой бухгалтерских операций осуществляется выборочно, что позволяет не только сократить время проверки, но и существенно удешевить ее.

Аудиторская выборка. Аудиторская выборка в широком смысле означает способ проведения аудита, при котором бухгалтерская документация аудируемой организации проверяется не сплошным порядком, а выборочно, с соблюдением требований соответствующего правила (стандарта) аудиторской деятельности. В узком понимании аудиторская выборка – это набор отобранных по определенным правилам элементов проверяемой совокупности с целью их изучения и формирования выводов обо всей проверяемой совокупности в целом. В основе проведения выборочной проверки положены основные принципы теории вероятностей, согласно которым можно получить довольно точные данные о целом по его относительно малой части.

Проверяемая совокупность. При выборе порядка проведения проверки какого-либо раздела бухгалтерской отчетности аудитор должен установить цели проверки, конкретные аудиторские процедуры, определить вероятные ошибки и оценить аудиторские доказательства, которые ему необходимо получить и затем на основе полученной информации определить совокупность изучаемых данных. Проверяемая совокупность (генеральная совокупность) представляет собой совокупность всех изучаемых на данном участке аудита элементов бухгалтерской документации либо объектов проверки (проводки, статьи). При составлении генеральной совокупности вся документация аудируемой организации разбивается на однородные массивы данных по различным признакам (материально ответственным лицам, специфике документов и т.п.).

Виды аудиторской выборки. Аудиторская выборка может быть двух видов: выборка на соответствие и выборка по существу. Аудиторская выборка на соответствие (атрибутивная) - проводится с целью определения, насколько часто в проверяемом отчетном периоде нарушались нормы внутреннего контроля.

Аудиторская выборка по существу (количественная) - проводится с целью измерения конкретных нарушений внутреннего контроля в стоимостном выражении.

Размер выборки. После того как сформирована проверяемая совокупность, аудитор должен определить размер (объем) выборки, который и будет подвергнут анализу и оценке. Размер выборки представляет собой количество единиц, отбираемых аудитором из генеральной совокупности; он зависит от величины ошибки, которую аудитор считает допустимой, чем она меньше, тем больше объем выборки.

Методы получения выборки. Существует два метода получения выборки: вероятностный метод, предполагающий, что каждый элемент совокупности имеет равную возможность попасть в выборку (репрезентативная выборка); невероятностный метод, заключающийся в том, что выборка формируется на основе пристрастий и интуиции аудитора (нерепрезентативная выборка).

Аудиторская организация имеет право осуществлять нерепрезентативную (непредставительную) выборку только в тех случаях, когда профессиональное суждение аудитора по итогам проведения выборки не должно касаться всей совокупности в целом.

Репрезентативность (представительность) выборки обеспечивается одним из следующих способов отбора: случайным способом (предполагает проведение отбора по таблице случайных чисел); систематическим способом (заключается в проведении отбора элементов через постоянный интервал, начиная со случайно выбранного числа, при этом интервал строится либо на определенном числе элементов совокупности, либо на их стоимостной оценке); комбинированным способом (предполагает комбинацию различных методов случайного и систематического отбора). Независимо от метода построения выборки она должна доставлять аудитору надежную возможность сбора аудиторских доказательств.

Ошибки и риск выборки. При определении объема выборки аудиторская организация должна установить допустимые и ожидаемые ошибки и риск выборки.

Допустимая ошибка – это максимальная ошибка в совокупности, которую аудитор может допустить при условии, что она не повлияет на аудиторское заключение о достоверности финансовой отчетности.

Ожидаемая ошибка – это вероятная ошибка в совокупности, которую аудитор предполагает получить при проведении соответствующих аудиторских процедур. При определении ожидаемой ошибки аудитор должен учесть уровень ошибки, определенный в предыдущие аудиторские проверки, результаты оценки внутреннего контроля.

Риск выборки заключается в том, что мнение аудитора по определенному вопросу, которое составлено на основе выборочных данных, может значительно отличаться от мнения в отношении всей совокупности в целом. Различают риски первого и второго рода.

Риск первого рода – это вероятность отклонения аудитором верной гипотезы, когда результат выборки свидетельствует о том, что проверяемая совокупность содержит существенной ошибки, в то время как она свободна от такой ошибки. Риск отклонения верной гипотезы требует от аудитора проведения дополнительных аудиторских процедур.

Риск второго рода – это вероятность принятия аудитором неверной гипотезы, когда результат выборки свидетельствует, что проверяемая совокупность не содержит существенной ошибки, в то время как в действительности она содержит такую ошибку. Риск принятия неверной гипотезы ставит под сомнение сами результаты работы аудиторской организации.

Оценка результатов выборки. Проводя выборочную проверку в отношении различных разделов бухгалтерского учета, аудиторская организация должна анализировать каждую ошибку, попавшую в выборку; экстраполировать (переносить) полученные при выборке результаты на всю проверяемую совокупность; оценить риски выборки.

При анализе ошибок, попавших в выборку, аудиторская организация, прежде всего, должна установить их характер, а также оценить эти ошибки с точки зрения достижения целей, поставленных при формировании данной выборки. Кроме того, аудиторская организация может оценить качественную сторону обнаруженных ошибок, а именно: их сущность, причину появления, их влияние на другие участки аудита.

Полученные по выборке результаты аудиторская организация должна экстраполировать на всю проверяемую совокупность, при этом методы распространения должны соответствовать методам построения выборки. После проведения данной процедуры аудитор должен проверить, не превышает ли ошибка совокупности, полученная путем распространения, допустимую ошибку. В случае если данная ошибка окажется больше допустимой, аудитору необходимо повторно оценить риски выборки и если он сочтет их неприемлемыми, то должен будет изменить количество и состав аудиторских процедур.