12.3. Учет затрат на малом предприятии

Классификация затрат на малых предприятиях.

Затраты малого предприятия, как и любого другого, можно разделить на две большие группы:

• производственные затраты, непосредственно связан­ные с изготовлением той или иной продукции (работ, услуг) и зависящие от загрузки производственных мощностей;

• затраты на организацию и подготовку производства. Как уже говорилось, общепринятыми рекомендациями по планированию и учету себестоимости продукции в про­мышленности предусмотрены разнообразные группиров­ки затрат. Из них малыми предприятиями в основном ис­пользуются следующие:

• по характеру затрат — производственные и внепроизводственные;

• по видам — элементы расходов и статьи калькуляции;

• по назначению — основные и накладные;

• по отношению к объему производства — постоянные и переменные;

• по способу отнесения на себестоимость отдельных изделий — прямые и косвенные.

На малых предприятиях при планировании и учете об­щепроизводственные расходы, как правило, не разделяют на расходы по содержанию и эксплуатации оборудования и цеховые расходы.

Примерное представление о структуре общепроизвод­ственных накладных (цеховых) расходов малого предпри­ятия дает следующий перечень статей, принятый в ЗАО «Нева-кабель»:

• оплата труда администраций цеха;

• отчисления в Пенсионный фонд;

• отчисления в Фонд социального страхования;

• отчисления в Фонд медицинского страхования;

• отчисления в Фонд занятости

• материалы прочие;

• техобслуживание и ремонт оборудования;

• электроэнергия;

• вода;

• газ;

• тепло;

• связь; *

• прочие услуги;

• аренда помещений;

• содержание помещений;

• необязательное страхование;

• амортизация малоценных и быстроизнашивающихся предметов;

• содержание зданий и сооружений;

• содержание и эксплуатация цеховых машин и оборудования;

• содержание и эксплуатация инструмента и хозяйственного инвентаря;

• содержание и эксплуатация вычислительной техники;

• содержание мебели;

• содержание прочих основных средств. Действующая номенклатура статей общехозяйственных

расходов группирует затраты на осуществление функций подготовки производства, организационных функций и непосредственно функций управления:

• оплата труда администрации предприятия;

• отчисления в Пенсионный фонд;

• отчисления в Фонд социального страхования;

• отчисления в Фонд медицинского страхования;

• отчисления в Фонд занятости;

• электроэнергия;

• вода;

• тепло;

• запчасти;

• материалы прочие;

• представительские расходы;

• обучение сотрудников;

• подписка;

• юридические консультации;

• аренда помещении;

• содержание автотранспорта;

• связь;

• содержание охраны;

• проценты к уплате;

• банковские услуги;

• прочие расходы;

• здания и сооружения;

• транспортные средства и ГСМ;

• офисное оборудование;

• вычислительная техника;

• офисная мебель;

• прочие основные средства;

• лицензии, ноу-хау;

• программное обеспечение.

Размеры предприятия и решения руководства влияют не только на организацию системы управления затратами но и на классификацию видов затрат.

Международные стандарты по производственному учету и практика его организации в странах с развитой рыноч­ной экономикой предусматривают разные классификации затрат в зависимости от целевой установки их учета.

Если исходить из посылки, что в системе управления затратами на малом предприятии на первом месте стоит причинно-следственная связь, то и виды затрат предпри­ятия должны группироваться таким образом, чтобы чет­ко была видна зависимость уровня расходов от принятия определенных решений.

На малых предприятиях целесообразно выделять мес­та возникновения затрат и центры ответственности. Центр ответственности может быть определен как сегмент пред­приятия, за работу которого менеджер (управляющий) несет персональную ответственность. Учет по центрам от­ветственности позволяет отнести ^отклонения от сметы на ответственное лицо.

• Организация учета затрат и формирование себестои­мости продукции на малом предприятии. Действующими нормативными документами для отечественных предприя­тий предусмотрено два варианта учета затрат.

Традиционный для российской практики так называе­мый калькуляционный учет предполагает, что с кредита счетов учета израсходованных ресурсов собирают затра­ты отчетного периода с подразделением на прямые, отно­симые в дебет счетов 20 и 23, т.е. непосредственно связан­ные с производством данного конкретного вида продукции, оказанием услуги или выполнением работы, и косвенные (накладные), относимые в дебет собирательно-распредели­тельных счетов 25 и 26, не связанные непосредственно с конкретным продуктом (работой, услугой), а обусловлен­ные процессами организации, обслуживания производства и управления им. Расходы, собранные на счетах 25 и 26, подлежат списанию в конце периода в дебет счетов 20 и 23 по принадлежности с одновременным их распределением между объектами калькулирования, в разрезе которых организуется аналитический учет (счета 20 «Основное про­изводство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Об­щепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы» и др.), пропорционально той или иной базе. Сче­та 25 и 26 закрывают и калькулируют производственную фактическую себестоимость готовой продукции.

При списании затрат на реализованную продукцию (работы, услуги) их относят в дебет счета 46 «Реализация» с отражением в графе 16 «Реализовано».

При определении затрат на законченную производством продукцию (работы, услуги) выявляют фактическую их се­бестоимость, которую списывают с кредита счета 20 «Ос­новное производство» в дебет соответствующих счетов по направлениям использования продукции (работ, услуг) — на склад (счет 41 «Товары»), реализацию (счет 46 «Реализа­ция») и др. Затраты, приходящиеся на незаконченную про­дукцию, числятся на счете 20 в разрезе производств (видов продукции) как незавершенное производство.

Другой принципиально новый для отечественной тео­рии и практики вариант предусматривает разделение всех затрат за отчетный период на производственные (иногда их называют периодическими), обусловленные протеканием производственного процесса, и непроизводственные, более связанные с длительностью отчетного периода. Прямые производственные затраты собирают по дебету счетов 20 и 23, косвенные затраты — по дебету счета 25 с кредита счетов учета производственных и финансовых ресурсов. В конце отчетного периода в расчет себестоимости отдель­ных видов продукции (работ, услуг) помимо прямых про­изводственных затрат включают и косвенные производ­ственные затраты, учтенные в течение отчетного периода на счете 25, что отражается записью по дебету счетов 20 или 23 и кредиту счета 25. Периодические же затраты, со­бираемые на счете 26, при этом варианте не включают в себестоимость объектов калькулирования, а списывают в конце отчетного периода непосредственно на уменьшение выручки от реализации продукции в дебет счета 46 «Реа­лизация продукции (работ, услуг)», кредит счета 26 (см. пояснения к счету 26 «Общехозяйственные расходы» Ин­струкции Минфина от 26.12.94 №173 по применению Пла­на счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий).

Изучение опыта работы малых предприятий, литературы и инструктивных материалов показывают, что в сфере мало­го бизнеса бухгалтерский учет следует вести в соответствии с общими методологическими основами, устанавливаемы­ми Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяй­ственной деятельности предприятия и Инструкцией по его применению. Вместе с тем применение всех счетов малы­ми предприятиями, учитывая их относительно простую организационную структуру производства и управления, не­целесообразно. Достаточно ограничиться ведением учета по счетам 20 «Основное производство» (предназначен для отра­жения затрат, связанных с выпуском продукции, выполне­нием работ и оказанием услуг) и 26 «Общехозяйственные расходы» (на нем объединяют общехозяйственные затраты и расходы по сбыту продукции).

Учет затрат на производство на малых предприятиях независимо от отраслевой принадлежности ведется на од­ном счете 20 с выделением на нем затрат на управление и общехозяйственное обслуживание (табл. 12.6).

Указанный порядок приемлем в силу следующих со­ображений:

Таблица 12.6. Расшифровка балансового счета 20 «Основное производство» ЗАО «Нева-кабель»

Период	Зарплата основная, руб.	Начисления на зарплату, руб.	Материалы, руб.	Накладные расходы, руб.
На начало года
Январь	1175^8	45275	1 406 302,73	411462,87
Февраль	112460	39 112	1 539415,17	772515,27
Март	130852	46001	1 698 397,96	5770918,17
За I квартал	360910	130388	4644115,86	6954896,31
На 01. 04.99 г.

• для малых предприятий характерны простая техноло­гия производства, специализация на выпуске однородной продукции (работ, услуг) и, как следствие, отсутствие соб­ственных вспомогательных производств и обслуживающих хозяйств;

• расходы на ремонт основных средств и другие единовременные (разовые) затраты незначительны, в связи с чем малые предприятия не формируют ремонтного фонда и раз­личных резервов средств, а также не используют счет 31;

• затраты на производство продукции (работ, услуг) на малых предприятиях всех отраслей народного хозяйства учитываются только на счете 20, а расходы на содержание управленческого персонала в основном относят непосред­ственно на объекты учета по мере их возникновения; в случае необходимости эти расходы легко подсчитать на основе данных из соответствующих регистров: заработная плата и отчисления на социальное страхование (ведомость В-8), амортизация (В-1) и др.

Малое предприятие может отдельно учитывать (по утвержденной смете расходов) затраты на содержание управленческого персонала, а затем распределять их об­щую сумму по видам производств (продукции, услуг) в соответствии с принятой на предприятии методикой бух­галтерского учета.

Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтер­ского учета предусмотрена возможность разделения об­щего (финансового) и управленческого (производственно­го) учета

Группировку затрат по местам возникновения, цент­рам ответственности и другим признакам, а также кальку­ляционный учет допустимо осуществлять в рамках отдель­ной системы счетов, состав и методика использования которой устанавливается руководителем малого предприя­тия исходя из особенностей производственной деятельно­сти, структуры, организации управления.

Для малых предприятий целесообразно применение еди­ной системы счетов и организация аналитического уче­та затрат по местам возникновения, центрам ответст­венности.

Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтер­ского учета по разделу «Затраты на производство» предус­матриваются различные варианты организации учета за­трат и формирования себестоимости продукции. При этом предлагаются два подхода. Первый, традиционный пред­полагает отражение полной производственной себестои­мости выпущенной продукции, выполненных работ и ока­занных услуг. Второй сводится к учету сокращенной себестоимости, определяемой по прямым затратам, и пре­дусматривает применение на практике основной идеи си­стемы «директ-костинг» — разделение общих издержек производства и реализации по признаку их взаимосвязи с производством на производственные и непроизводствен­ные. На этой основе и калькулируется неполная себестои­мость по носителям затрат.

Впервые в истории отечественного учета официально с 1992 по 1994 г. был разрешен нетрадиционный подход к формированию себестоимости продукции (работ, услуг). Правда, применение его временно приостановлено начиная с 1995 г. из-за отсутствия соответствующих нормативных актов (см. пояснения к счету 26 Инструкции в редакции приказа Минфина России от 28 декабря 1994 г. № 173).

Несмотря на то что в литературе принято говорить о двух вариантах учета затрат на производство, применение второго варианта практически не вносило принципиаль­ных изменений в систему учета. Между тем он мог бы кардинально преобразовать отечественную концепцию калькулирования, учета и расчета финансовых результатов, в частности основного — прибыли от реализации продук­ции (работ, услуг).

Другим важным с точки зрения обозначенного выше критерия элементом при принятии учетной политики на малом предприятии является возможность использования в учете для отражения выпуска готовой продукции (работ, услуг) счета 37 «Выпуск продукции (работ, услуг)» (см. «Инструкцию о годовой отчетности», п.3.2, приказ Мин­фина № 97 от 12.11.96г.).

Применять счет 37 имеет смысл ни тех малых пред­приятиях, где организуется текущий учет готовой про­дукции (работ, услуг) по плановой или нормативной себе­стоимости.

В течение отчетного периода в учете делают записи по кредиту счета 37 и дебету счета 40 «Готовая продукция», если выпускается продукция, или по дебету счета 46 «Реа­лизация продукции (работ, услуг)», если выполняются ра­боты или оказываются услуги, — по нормативной либо плановой себестоимости.

В конце отчетного периода после определения объема и оценки незавершенного производства исчисляют факти­ческую себестоимость сданной на склад готовой продук­ции или выполненных работ, оказанных услуг, которые отражают по дебету счета 37 и кредиту счетов 20 или 23.

Таким образом, и по дебету, и по кредиту счета 37 фик­сируют один и тот же объем продукции (работ, услуг), но в разной оценке: на дебете — по фактической себестоимо­сти, на кредите — по нормативной (плановой) себестоимо­сти. Сопоставлением дебетового и кредитового оборотов на счете 37 выявляют отклонения фактической себестои­мости от нормативной (плановой), которые списывают со счета 37 в дебет счета 46 дополнительной либо сторниро­вочной записью в зависимости от характера отклонений.

Счет 37 можно применять при обоих вариантах учета затрат и калькулирования себестоимости продукции (по полной и неполной себестоимости).

Как элемент нормативного учета, аналогичного западной системе «стандарт-костс», ведение счета 37 в комбинации с раздельным учетом производственных и периодических затрат могло бы уже сегодня открыть реальные возможно­сти интеграции в отечественном учете нормативного ме­тода, разработанного нашими учеными и практиками, и элементов системы «директ-костинг».

Главная особенность счета 37 заключается не столько в выявлении отклонений фактической себестоимости го­товой продукции от ее нормативной себестоимости (эти отклонения и ранее выделяли, не выводя их на уровень синтетического учета), а в том, что отклонения списывают сразу на счет учета и исчисления производственного ре­зультата, и, как следствие, готовую продукцию на складе (счет 40) и товары отгруженные (счет 45) оценивают в ба­лансе по нормативной (плановой) себестоимости.

Следует отметить, что в конце 1998 г. вышел приказ Мин­фина № 64 «Об указаниях по ведению бухгалтерского учета и отчетности и применению регистров бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства». Данные Указа­ния вступили в силу с 01.01.1999 г. Они разработаны в соот­ветствии с Федеральным законом «О государственной под­держке малого предпринимательства в РФ» и предназначены для всех субъектов малого предпринимательства. Указания устанавливают различные формы бухгалтерского учета и отчетности, порядок применения планов счетов.

Малым предприятиям, имеющим на балансе собствен­ные основные средства, определенные запасы материалов, ведущим расчеты с покупателями и поставщиками с пред­варительной или последующей оплатой счетов, рекомен­дуется применять для учета финансово-хозяйственных опе­раций следующие регистры бухгалтерского учета:

• ведомость учета основных средств, начисленных амор­тизационных отчислений (износа) — форма В-1;

• ведомость учета производственных запасов и готовой продукции, а также НДС, уплаченного по ценностям, — форма В-2;

• ведомость учета затрат на производство — форма В-3;

• ведомость учета денежных средств и фондов — форма В-4;

• ведомость учета расчетов и прочих операций — фор­ма В-5;

• ведомость учета реализации — форма В-б;

• ведомость учета расчетов с поставщиками — форма В-7;

• ведомость учета оплаты труда — форма В-8;

• сводная ведомость (шахматная) — форма В-9.

Ведомость В-3 применяют для аналитического и синте­тического учета затрат на производство продукции (работ, услуг) и капитальных вложений, отражаемых соответствен­но на счетах 20 «Основное производство» и 08 «Капиталь­ные вложения» (для учета капитальных вложений открыва­ют отдельную ведомость по форме В-3). Учет затрат на производство продукции (работ, услуг) организуется по про­изводствам в разрезе выпускаемой продукции (работ, ус­луг). Затраты по дебету счета 20 «Основное производство» собирают с кредита разных счетов на основании данных, содержащихся в других ведомостях (В-2, В-4, В-5 и т.д.), и непосредственно из отдельных первичных документов.

Остатки незавершенного производства на начало ме­сяца показывают в ведомости согласно соответствующим данным ведомости В-3 за прошлый месяц, а остаток на конец месяца определяют по актам инвентаризации неза­вершенного производства или учетным данным. К неза­вершенному производству относят продукцию (работы, услуги), не прошедшую всех стадий (фаз, переделов), ко­торые предусмотрены технологическим процессом, а так­же изделия, не укомплектованные, не прошедшие испыта­ний и технической приемки. Незавершенное производство при массовом и серийном выпуске; можно отражать в ба­лансе по нормативной (плановой; производственной себе­стоимости или по прямым статьям расходов, а также по стоимости сырья, материалов, полуфабрикатов. При еди­ничном выпуске продукции незавершенное производство отражают в учете и балансе по фактически производствен­ным затратам.

В одной ведомости допустимо вести раздельный учет затрат на производство продукции (работ, услуг) по их видам и на управление производством (накладные расхо­ды). По окончании месяца и подсчета всех затрат (по гра­фе 11) итоговую сумму затрат на управление распределя­ют по видам произведенной продукции или полностью списывают на затраты по реализации продукции (работ, услуг). В первом случае делают записи в графе И — стор­но по строке «Всего затрат на управление (накладные рас­ходы) » и черным по строкам (объектам) учета затрат про­изведенной продукции (работ, услуг).

При использовании малым предприятием простой фор­мы учета затраты на производство и их списание на реа­лизованную продукцию отражают в Книге учета хозяй­ственных операций (форма 12.5).

Книгу открывают записями сумм остатков на начало года (начало деятельности малого предприятия) по каждому виду средств и источников. Записи за месяц производят на основании первичных или сводных документов (отче­тов, группировок) в хронологическом порядке, с соблю­дением двойной записи — по дебету одного и кредиту другого счета.

По окончании месяца по каждому счету подсчитывают итоги оборотов, выводят сальдо на конец месяца. По свод­ным данным учета хозяйственных операций составляют оборотную ведомость по счетам синтетического учета, ко­торая является основанием для составления баланса.

Форма 12.5. Книга учета хозяйственных операций

Регистрация операций				Наличие идвижение средств по счетам
Номер записи	Дата и номер доку­мента	Содержа­ние )перации	Сумма	Затраты т промчи qictbo		Расчеты по оплате труда		И.Т.Д.
				Дебет (приход)	Кредит (расход)	Дебет (выдано)	Кредит (начислено)

Фактическую производственную себестоимость изго­товленной продукции и выполненных работ СП, руб., оп­ределяют по формуле

СП = 3 + О, - В - О₂

где 3 — затраты за месяц (дебет счета 20), руб.; В — воз­враты и списания (кредит счета 20), руб.; О, — незавер­шенное производство на начало месяца, руб., О₂ — неза­вершенное производство на конец месяца, руб.

Нормативный учет затрат. Нет необходимости доказы­вать, что в условиях рынка система управления затратами —это сердце всей системы управления малым предприяти­ем, так как именно здесь собирается вся информация о фактических издержках, а значит, создаются основы для подсчета фактической прибыли.

Методика подсчета производственного результата (прибыли или убытка от реализации продукции, работ, услуг) определяется способом учета затрат, принятым на малом предприятии.

Из отечественной практики известна хорошо разрабо­танная система нормативного учета, во многом схожая с западной системой «стандарт-костс». Как уже говорилось в гл. 11, система нормативного учета включает в себя ме­тоды разработки и установления норм расхода производ­ственных ресурсов, расчет нормативной себестоимости продукции, систематический учет изменений нормативов и оперативный учет отклонений от нормативов с указани­ем их причин и виновников. Тем самым создается возмож­ность для текущего контроля за издержками и эффектив­ного управления производством, что позволяет считать нормативный метод учета наиболее универсальным и прогрессивным. Поэтому важнейшие его элементы следует применять на предприятиях независимо от используемого метода учета затрат на производство и варианта его постро­ения (учет полных затрат или сокращенной производствен­ной себестоимости). Особую актуальность решение этой задачи приобретает в условиях переходной экономики с ее специфическими условиями ценообразования и необходи­мостью изыскания резервов снижения себестоимости про­дукции в целях поддержания определенного уровня рента­бельности предприятия и его конкурентоспособности.

Нормативный учет затрат, как правило, применяют в сочетании с другими методами (попроцессным, позаказ-ным, попередельным и т.д.), и поэтому было бы более пра­вильным говорить о нем как о составной и неотъемлемой части любой системы учета затрат на производство и каль­кулирования себестоимости продукции.

• Важно отметить, что нормативный метод не упроща­ет учета и не сокращает объема обрабатываемой инфор­мации, а наоборот, увеличивает сложность и трудоемкость, поскольку вызывает необходимость дополнительного и обо­собленного учета и оперативного выявления отклонений от установленных нормативов и их анализа.

Таблица 12.7. Нормы трудовых затрат на изготовле­ние кабелей ТППэп 100x2x0,64 (в расчете на 1км кабеля)

Операция	Трудоемкость, чел.-ч
Изготовление изолированной жилы 202км Изготовление элементарнрго пучка 10км Изготовление дополнительной пары 1км Изготовление медно-оловянной жилы 1 Изготовление кабеля 1 км Проверка качества Упаковка	2,ЗЗК 1 ,5258 0,5234 0,009 1,1075 0,5296 0,4815
Итого:	6.5148

Таблица 12.8. Нормы расхода (кг) материалов на незавершенное производство в расчете на 1 км кабеля

Изделие	Полиэтилен			Медная проволока	Краситель
	НЕ3366	МЕ1244 | МЕ6032
Изолированная жила
ТИП 0.4		--	0.371	1.173	0,009
ГПП 0,5			0.579	1,668	0,009
ТПП0.64		__	0.872	3,001	0.009
ТППО 7	.._.		0.828	3.590	0,011
ТПипЗП 0.4	0.142	0,181		1.173	0.008
ТПппЗП 0.5	0,187	0,242		1.668	0,009
ТПплЗП 0.64	0,325	0,416		3.001	0,009
ТПппЗП 0,7	0,291	0,391		3,590	0.010
Элементарный пучок
ТИП 10x2x0,4	.-		7,570	23,920	0,180
ТПП 10x2x0,5	....	—	11.820	37,370	0.182
ТПП 10x2x0,64	...	—	17.780	61,230	0,190
ТПП 10x2x0.7	—		16,900	73.240	0,230
ТПппЗП 10x2x0,4	2,890	3,690		23,920	0,180
ТПппЗП 10x2x0,5	3,810	4,940	*	37,370	0,180
ТПппЗП 10x2x0,64	6,640	8,480	—	61,230	0.370
ТПппЗП 10x2x0.7	5,940	7,970	—	73,240	0.470

Таблица 12.9. Нормы расхода материалов на про­изводство кабеля ТПппЗП 300x2x0,64 в расчете на 1 км кабеля

Материал	Расход, кг
Полиэтилен НЕ 3366	200,40
Полиэтилен ME 1244	256,15
Полиэтилен 153-1 OR	583,59
Медная проволока	1849,03
Алюмополиэтилен	72,36
Поясная изоляция	5,96
Краситель	11,20
Нитки 187тех	2,11
Лента полипропиленовая	12,50
Гидрофобный заполнитель	935,64
Вазелин 498В	39,46
Медно-оловянная жила	1,78

Таблица 12.10. Нормы технологических отходов материалов при производстве кабелей связи ТПП, ТППэп, ТПппЗП

Материал

Медная проволока

Полиэтилен 153-1ОК

Полиэтилен LE 6022

Полиэтилен НЕ 3366

Полиэтилен IVIE 1244

Краситель

Алюминиевая фольга

Алюмополизгиленовая фольга

Поясная изоляция

Бумага с полиэтиленовым покрытием

Нитки обмоточные

Лента полипропиленовая

Гидрофобный заполнитель TCV 786N

Гидрофобный компаунд (вазелин) 498В

Медно-оловянная проволока

Норма отходов, % от общего количества израсходован- ного материала

5,0 10.0 7,0 7,0 7,0 7,0 8,0 0,5 8,0 6,0 4,0 2,0 2,0 4,0 2,0

Контроль над затратами наиболее эффективен в мо­мент их возникновения. Поэтому следует устанавливать нормативы трудовых затрат и расхода материалов на единицу продукции, а не определять общие нормативные затраты на весь объем производства

Примером нормативов расхода ресурсов на единицу продукции могут служить приведенные в табл. 12.7— 12.10.

Нормативные затраты на производство продукции рассчитывают путем суммирования нормативных затрат на все операции, необходимые для производства определенно­го продукта. Из табл. 12.11. можно увидеть, что норматив­ные затраты на производство продукта А равны 200 руб. Это число получено путем сложения нормативных издер­жек по операциям 1,3 и 4.

Таблица 12.11. Нормативные издержки на единицу изделия по операциям и изделиям

Центры	Номер	Нормативные	Изделие							Общие нор-	Фактичес-
ответст-	опера-	издержки на								мативные	кие издерж-
вен-	ции	операцию,								издержки,	ки.
ности		руб.	А	Б	В	Г	д	Е	Ж	руб.	руб.
	,									_ _
ш	2	60	__	+	_	+	_.	+		180
ю	3	70	+	—	+	.-.	+	—	—	210
я	4	80	+	+	+	—	—	—	+	320
Итого:			200	190	150	ПО	120	110	130	1010

Нормативы можно устанавливать на основе данных прошлых лет (по факту) на базе технических норм и инже­нерных расчетов. Правда, существует опасность, что в этом случае нормативы будут отражать прошлую неэффектив­ность производства.

Нормативные производственные издержки состоят из общих нормативных издержек на операции, необходимые для производства продукта, и нормативных постоянных накладных расходов. Для упорядочения учета следует за­вести карточку нормативных затрат для каждого товара и операции (форма 12.6). Такие карточки хранят в памяти компьютеров.

За нормативами следует постоянно наблюдать, и когда произойдут значительные изменения в производственных методах выполнения работ или в Закупочных ценах, нор­мативы необходимо пересмотреть, чтобы гарантировать, что они выражают текущие цели.

Обратившись к форме 12.6, можно увидеть, что каждый центр ответственности отвечает за определенную операцию.

Форма 12.6. Карточка нормативных затрат

Для установки норматива Материальные затраты

Продукт: Плитка

Код операции	Код ресурса	Расход, кг	Цена, руб.	Код подраз­деления	Материальные затраты (гр.Зхгр.4), руб.
1	2	3	' 4	5	6
1 2	0001 0003	5 2	3 8	Ш Ю	15 16
Итого:	X	X	X	X	31

Прямые затраты труда

Код операции	Нормативная трудоемкость, чел.-ч	Нормативная ставка, руб./ч	Код подраз­деления	Затраты на оплату труда, (гр.2хгр.З), руб.
1	2	3	4	5
1 2	7 8	9 9	Ш Ю	63 72
Итого:	X	X	X	135

Производственные накладные расходы

Код подразде­ления	Нормативная трудоемкость, чел.-ч	Нормативная ставка рас­пределения накладных расходов на единицу продукции, руб.	Накладные расходы, руб. (гр.1хгр.2)
1	2	3	4
Ш Ю	7 8	3 4	21 32
Итого:	X	X	53

Общие производственные затраты, руб., на единицу продукции:

219

С точки зрения контроля за себестоимостью нет смысла сравнивать фактические затраты на производство продукта А (см. табл. 12.11) с нормативными затратами в 200 руб., так как три разных центра (X, Ю и Я) несут ответственность за отклонения. Ни один из центров не отвечает за отклонения целиком и полностью. Эффективный же контроль затрат предполагает передачу информации о нормативных и фак­тических затратах менеджеру, который отвечает за опера­цию. Следовательно, если фактические затраты центра X (см. табл. 12.11) сравнивают с нормативными затратами в300 руб. на выпуск шести (А, Б, Г, Д, Е, Ж) видов продук­ции, менеджер этого центра ответственности будет отве­чать за всю сумму отклонений.

Нормативные затраты на фактически выпущенный объем продукции за определенный период рассматривают по каждому центру ответственности отдельно. Фактичес­кие затраты за тот же период также записывают на счет центра ответственности. Путем сравнения нормативных и фактических издержек выявляются отклонения. К приме­ру, если фактические затраты на выпуск шести видов про­дукции, производимых в центре X, за период составляют 450 руб., а нормативные затраты 300 руб., то отклонение составит 150 руб.

Использование нормативного метода на малом автотран­спортном предприятии. Структуру затрат на производство продукции (работ, услуг) на малом предприятии отражают в нормативных калькуляциях, основой для составления кото­рых служат нормы расхода материальных, трудовых и фи­нансовых ресурсов. Нормативная себестоимость включает все основные затраты и расходы на организацию производства и управление, а также внепроизводсгвенные расходы.

В качестве примера рассмотрим организацию норма­тивного учета затрат на малом автотранспортном предпри­ятии, обслуживающем крупный завод.

Затраты иа эксплуатацию технологического автомо­бильного парка рассчитывают в соответствии с норматив­но-справочными материалами, эксплуатационными и рас­четными показателями работы автомобилей, находящихся в эксплуатации, по следующим статьям затрат:

• топливо;

• смазочные материалы;

• техобслуживание и эксплуатационный ремонт;

• ремонт шин;

• амортизация на восстановление и капремонт;

• заработная плата водителей;

• накладные расходы.

Расчет затрат на топливо и смазочные материалы про­изводят в соответствии с утвержденными Министерством транспорта РФ 18 февраля 1997 г. нормами расхода топлива и смазочных материалов на автомобильном транспорте (Р3112194-0366-97).

При этом различают базовое значение расхода матери­ала, которое находят для каждой модели автомобиля по стандартной методике в качестве общепринятой нормы, и расчетное нормативное значение расхода, учитывающее условия эксплуатации *или ремонта рассматриваемого ав­томобиля.

Нормативный расход топлива (л) на каждые 100 км О_н для автомобилей и автопоездов определяют по формулам:

а) для бортовых грузовиков и тягачей

где H_son — норма расхода топлива на пробег автопоезда, л; H_sm = H_s + H G_n (H_s — базовая норма расхода топлива на каждые 100 км пробега автомобиля, л; Н — норма расхода топлива на каждую тонну дополнительной массы прицепа или полуприцепа, л¹; С_л — собственная масса прицепа или полуприцепа); S — пробег автомобиля или автопоезда, км; H_w — линейная норма расхода топлива на каждые 100 т-км транспортной работы, л; W — объем транспортной рабо­ты, т-км, W = G_r)-S_rn (G _ч — масса груза, т; S, — пробег с грузом, км); D — поправочный коэффициент (суммарная относительная надбавка или снижение) к норме;

б) для самосвалов

где H_sonc — норма расхода топлива на каждые 100 км само­свального автопоезда, л; H._onc = H_s + Н^(С_Щ1 + 0,5q }, (/•/. — базовая норма расхода топлива на каждые 100 км с учетом транспортной работы, л; H_w — норма расхода топлива на каж­дые 100 т-км транспортной работы, л; G_n — собственная мас­са прицепа или полуприцепа, т; q — грузоподъемность при­цепа, т); Я — дополнительная норма расхода топлива на

¹ При работе бортовых автомобилей с прицепами и седельных тягачей с полуприцепами норма расхода топлива (л) на каждые 100 км пробега автопоезда увеличивается на каждую тонну собственной массы прицепов и полуприцепов в зависимости от вида топлива в следующих размерах: бензина — 2 л; дизельного топлива — 1,3 л.

каждую ездку с грузом, л; 5 — пробег автомобиля или авто­поезда, км; Z — количество ездок с грузом за смену; в) для автобусов и легковых автомобилей:

О_н = 0,01Н 5(1 + 0,ОШ),

где h_s — базовая линейная норма расхода топлива на каж­дые 100 км пробега автомобиля, л; S — пробег автомобиля или автопоезда, км.

Поправочный коэффициент D принят равным 1,3 (10% — за работу в зимнее время, 20% — за работу в городе с насе­лением свыше 2,5 млн чел.).

Результаты расчета удельных затрат на топливо приве­дены в табл. 12.12.

Затраты на смазочные материалы на 1 км пробега на­ходят по формуле

з„ = io<?_H(NA + лгд + л/а + д/_тц_ст),

где Л/_д, N., А/_к, Л/_ст — соответственно нормы расхода на каж­дые 100 л топлива масла для двигателя (л), трансмиссион­ного масла (л), консистентной смазки (кг) и специального масла (л); 1[_д, Ц., Ц_к, If_cT — соответственно цена (руб.) мас­ла для двигателя, трансмиссионного масла, консистентной смазки и специального масла (с учетом перевода в объем­ные единицы).

Затраты на техническое обслуживание и эксплуата­ционный ремонт (табл. 12.13) исчисляют на основании Норм затрат на техническое обслуживание и текущий ремонт автомобилей, разработанных Центральной научно-иссле­довательской лабораторией (ЦНИЛ) и Центром по науч­ной организации труда и управления производством (ЦНОТ) с учетом инфляции.

Затраты на восстановление и ремонт шин З_ш (руб.) в расчете на 1 км пробега (табл. 12.14) найдены по следую­щим формулам:

а) для одиночного автомобиля

з_ш = ВДД/itoo,

где Я_ш — норма затрат на восстановление износа и ремонт шин, приходящихся на каждые 1000 км пробега, %; Ц_ш — цена покрышки, камеры ободной ленты, тыс. руб.; 77_ш — количество ходовых шин на автомобиле, шт.;

Таблица 12.12. Удельные затраты на топливо

Марка автомобиля	Базовая линейная норма расхода топлива на 1 км пробега, л	Марка топлива	Цена 1 л топлива, руб.	Затраты на топливо на 1 км пробега, (,Р.2*п>.4), руб.	Затраты на топливо на 1 машино-смсну, ( |р.5*186).руб.	Затраты на топливо в 1 ч, (|р.5*22,7км), РУб.,
1	2	4	5	6	7	К
КАМАЗ-5320	25	ДТ	1,50	0,38	69,75 .	8,51
КАМАЗ-5511	34	ДТ	1,50	0,51	94,86	11,58
КАМАЗ-5410	25	ДТ	1,50	0,38	69,75	8,51
МАЗ-5334	23	ДТ	1,50	0,35	64,17	7,83
ЗИЛ-ММЗ-4502	37	А-76	1,70	0,63	116,99	14,28
ЗИЛ-431410	31	А-76	1,70	0,53	98,02	11,96
ЗИЛ-130В1	31	А-76	1,70	0,53	98,02	11,96
ГАЗ-52-04	22	А-76	1,70	0,37	69,56	8,49
ГАЗ-53-27	25,5	А-76	1,70	0,43	80,63	9,84
ГАЗ-24-10	13	АИ-92	2,50	0,33	60,45	7,38
ЛАЗ-695	41	А-76	1,70	0,70	129,64	15,82
М-2140	10	АИ-92	2,50	0,25	46,50	5,68

Таблица 12.13. Расчет затрат на техническое обслуживание и эксплуатационный ремонт

Марка автомобиля, прицепа	Вид обслу­живании, ремонта		Норма затрат ib 1000 км пробег я руб.								Норма затрат ш 1 обслук ивание. руб.
			Всего		В том числе						Всего		В том числе
					Зарплата		Запчасти		Материалы				Зарплата		Материалы
КАМАЗ-5320	ЕО ТО-1 ТО-2 ТР		16,41 5.43 4,36 74,49		9,06 2,97 7,41 35,58		23,67		7,35 2,46 2,04 15,24		3,96 20,91 72,15		2,28 11,49 57,24		1,68 9,42 14,91
Итого:			105.6"		55,02		23,67		27,09		97,02		71,01		26,01
КЛМАЗ-5511	Г.О ТО-1 ТО-2 ТР		22,4! 7 '.i8 1 1.13 85,23		12,54 3.''5 8,58 45,12		27,30		9,87 3,27 1,26 12,81		4,86 38,43 85,44		2,61 13,20 65,85		2,25 25,23 19,74
Итого:			125,79		69.99		27,30		28.50		128,73		81,66		47,22
МАЗ-5334 •	ЕО ТО-1 ТО-2 ТР		16,41 5,43 9,36 74,49		9.06 2,47 7,4 1 ?5,58		23,67		7,35 2,46 2,04 15,24		3,96 20,91 72,15		2,28 11,49 57,24		1,68 9,42 14,91
Итого.			105,69		5 5 /О		23,67		27,09		97,02		71,01		26,01
МАЗ-5334 (М АЗ-8926	ЕО •(0-1 ТО-2 ТР		22.59 Х,82 12,84 91,44		13.44 4,20 10.47 50.70		26,37		9,15 3,03 2.37 14,37		5,55 27,63 98,64		3,45 16,02 80,37		2,10 11,61 18,27
Итого:			135,69		78,81		26,37		28,92		151,82		99,84		51,98
ЗИЛМ МЗ-4502	ЕО ТО-1 ТО-2 ТР		13,14 8.51 6,09 46,98		7.44 3.90 4,23 25,26		11,01		5,70 2,61 1,86 10,71		2,37 24,60 52,95		1,38 9.75 42,33		0,99 14,85 10,62
Итого:			72,72		40,83		11,01		20,88		79,92		53,46		26,46
Марка автомобиля, прицепа		Вид обслу­живания, ремонта		Норма затрат на 1000 км пробег а руб.								Норма затрат ш 1 обслук ивание, руб.
				Всего		В том числе						Всего		В том числе
						Зарплата		Запчасти		Материалы				Зарплата		Материалы
ГАЗ 52-04		ЕО ТО-1 ТО-2 ТР		8,34 5,96 5,52 33,06		5,76 4,71 4,68 19,83		6,42		2,58 1,26 0.84 6,81		1,50 11.67 43,38		1,17 9,48 37,47		0,33 2,19 5,9!
Итого:				52,89		34,98		6,42		11,49		56,55		48,12		*, 43
ГАЗ-5327		ЕО ТО-1 ТО-2 ТР		9.00 4,14 3,96 37,23		5,97 2,97 3,15 23,13		6,48		3,09 1,17 0.81 7,62		1,56 10,41 39,81		1,20 7.44 31,62		0.36 2.97 8,19
Итого:				54,33		35.22		6,48		12,69		51,78		40,26		11,52
ГАЗ-2410		ЕО ТО-1 ТО-2 ТР		12,00 3,12 3,72 26.04		8,40 1,98 2,85 15,42		6,45		3,60 1,14 0,87 4,17		2,07 13,35 47,55		1,05 8,43 36,39		1,02 4,92 11,16
Итого				44,88		28,65		6,45		9,78		62,97		45,87		17,10
ЛАЗ-695		ЕО ТО-1 ТО-2 ТР		16,47 9,42 9,27 59,28		10,62 7,35 7,83 34.26		15,21		5.85 2,07 1,44 9.81		3,69 24,96 98,37		2,34 19.62 83,28		1,35 5,34 15,09
Итого:				94,44		60,06		15,21		19.17		127,02		105,24		21,78
М-2140		ЕО ТО-1 ТО-2 ТР		9,93 2,61 3,00 23,70		7,23 1,86 2,49 14,46		6,30		2,70 0.75 0,51 2,94		3,67 10,53 37,59		0,87 7,77 31,89		0,30 2,76 5,70
Итого:				39,24		26,04		6,30		6,90		50,79		40,53		8,76

Таблица 12.. 14. Затраты на восстановление и ремонт шин

Марка	Марки-	Коли-	Норма вос-	Цена по-	Коэффи-	Всего затраты	Затраты на	Затраты
автомобиля,	ровка	чество	становления	крышки,	циент, уч и-	на восстанов-	1 машино-	на 1ч,
прицепа		ходовых	и ремонт	камеры,	тываюший	ление и ремонт	смену, руб.	(гр.7.22,7
		шин,	шин на 1000	ободной	работу с	шин на 1 ми	(гр.7186	км), руб.
		шт.	км пробег а	ленты,	прицепом	проб; га, руб.	км), руб.
			%	руб.
1	2	3	4	5	6	7	8	9
КАМАЗ-5320	260-508	10	0,98	660	-	0,06	12,03	1,468
КАМАЗ-5511	260-508	10	0,98	660	1,15	0,07	13,84	1,688
КАМАЗ-5320		10	0,98		1,15			0,000
ГКБ-8352	260-508	8	0,89	660		0,12	22,58	2,755
КАМАЗ-5410		10	0,98		1,15			0,000
ОДАЗ-9370	260-508	8	0,89	660		0,12	22,58	2,755
МАЗ-5334	320-508	6	1,29	1104	-	0,09	15,89	1,940
МАЗ-5334		6	1,29					0,000
МАЗ-8926	320-508	4		1104	-	0,14	26,49	3,233
ЗИЛМ МЗ-4502	260-508	6	0,98	660	-	0,04	7,22	0,881
ЗИЛ-431410ГКД-	260-508	6	0,98	660	-	0,04	7,22	0,881
8350		4	0,89
ЗИЛ 130 В1	260-508	6	0,98	660	1,10	0,08	14,27	1,742
ОДАЗ-885		4	1,29
ГАЗ-52-04	220-508	6	1,17	456	-	0,03	5,95	0,727
ГАЗ-53-27	240-508	6	1,37	696	-	0,06	10,64	1,299
ГАЗ-24-10	645-13	4	2,56	480	-	0,05	9,14	1,116
ЛАЗ-695	280-508	6	1,22	780	-	0,06	10,62	1,296
М-2140	165-13	4	2,30	240	-	0,02	4,11	0,501

б) для автопоезда

3 =(1,15ЯЦП +Н Ц П )/1000,

ш ^v ' ш^ш ш ш.пр"ш.пр ш.пр' '

где Н_ща — норма затрат на восстановление и ремонт шин прицепа или полуприцепа, приходящихся на каждые 1000 км пробега, %; Ц_шпр — цена покрышки камеры, ободной ленты прицепа или полуприцепа, тыс. руб.; П_шп — количество хо­довых шин, на прицепе или полуприцепе, шт.; 1,15 — коэф­фициент, учитывающий работу автомобиля с прицепом или полуприцепом.

Амортизацию автомобилей З_а (табл. 12.15) на 1 км про­бега определяют по формуле

3 = ОД-100% /1000 или З_а = С₆Н _г / S, где С_б — усредненная балансовая стоимость, руб.; Н_а — нор­ма амортизационных отчислений на 1000 км пробега, %; Н_лт — норма амортизационных отчислений в год, %; S. — годовой пробег автомобиля, км.

Заработную плату водителей ЗП, отнесенную к 1 км пробега, при почасовой оплате исчисляют по формулам:

а) для водителей автомобилей

ЗП = КС_чЛ840/5_г,

где К — коэффициент, учитывающий начисления на зара­ботную плату (табл. 12.16); С_ч — часовая тарифная ставка водителя, руб.; 1840 — годовой фонд рабочего времени, ч; 5_г — годовой пробег автомобиля, км.

б) для водителей автобусов

ЗЯ = КС_ч / V₃,

где V₃ — эксплуатационная скорость автомобиля, км/ч.

При расчете заработной платы водителей учитывают дополнительное время отпусков (8,8%) и отчисления на социальные нужды.

В табл. 12.17 представлен расчет себестоимости 1 ма-шино-смены работы автотранспорта при норме прибыли 10 и 20%.

Цена одной машино-смены работы автотранспорта (табл. 12.18) рассчитана при среднедневном пробеге 186 км для второй категории дорог и первого класса груза.

Таблица 12.15. Затраты на амортизацию автомобилей

Марка автомобиля	Усредненная б ашнсовая стоимость, руб.	Амортизационные отчислении, щ 1000 км пробег а %	Итог о отчис­лений на 1 км проб; га, руб.	Затраты m амортизацию на 1 машино-смену, (гр.4- 186 км), руб.	Затраты ш аморти­зацию на 1 ч (гр.4- 22,7 км), руб.
КАМАЗ-5320	14660	0,2	0,029	5,454	0,666
КАМАЗ-5511	17 100	0.2	0,034	6,361	0,776
КАМАЗ-5320	14660	0,2	0,029	5,454	0,666
ГКБ-8352	2500	12,5	0,313	58,125	7,094
КАМАЗ-5410	9000	0,2	0,018	3,348	0,409
ОДАЗ-9370	900	12,5	0,113	20,925	2,554
МАЗ-5334	10000	0,2	0,020	3,720	0,454
МАЗ-5334	10000	0,2	0,020	3,720	0,454
МАЗ-8926	1 100	12,5	0,138	25,575	3,121
ЗИЛМ МЗ-4502	5515	0,3	0,017	3,077	0,376
ЗИЛ-431410 •	5515	0,3	0,017	3,077	0,376
ГКД-8350	2500	12,5	0,313	58,125	7,094
ЗИЛ- 130 В 1	3 053	0,3	0,009	1,704	0,208
ОДАЗ-885	900	12,5	0,113	20,925	2,554
ГАЗ-52-04	3044	10,0	0,304	56,618	6,910
ГАЗ-53-27	3044	10,0	0,304	56,618	6,910
ГАЗ-24-10	5914	10,0	0,591	1 10,000	13,425
ЛАЗ-695	6673	9,1	0,607	112,947	13,784
М-2140	1200	14,3	0,172	31,918	3,895

Таблица 12.16. Доплаты к тарифной ставке води­телей

Вид доплаты к тарифной ставке

За работу в Москве и Санкт-Петербурге AJ

За доставку грузов в контейнерах, пакетах и на поддонах Кг

За перевозку грузов на автомобилях с одним прицепом Аз

За работу на самосвалах на расстоянии до 10 км. К*

За работу на тягачах Аз

За руководство бригадой Аб

За работу в двухсменном режиме (КАМАЗ-5511) Ki

За ненормированный рабочий день (водителям легковых

автомобилей) К»

10

До 10 До 50 До 30 До 20

1 До 20

25

А,

1,10 1,10 1,50 1,30 1,20 1,01 1,20 1,25

Приведенные расчеты позволяют менеджеру оценить эффективность использования всех ресурсов по местам возникновения затрат, по центрам ответственности и в целом по малому предприятию, выявить резервы сниже­ния затрат на транспортные работы. Нормативный учет является базой для планирования и контроля в системе управления затратами на малом предприятии.