Удержания за неотработанные дни отпуска

Администрации предоставляется право производить удержания из заработной платы за неотработанные дни отпуска в случаях, когда работник увольняется до окончания того рабочего года, в счет которого он получил очередной и дополнительный отпуск. Однако это право не является универсальным и имеет существенные ограничения. Трудовой кодекс не допускает удержаний по этому основанию в случаях:

• призыва или поступления работника на военную службу;

• перевода работника с его согласия на другую работу или перехода на выборную должность;

• отказа работника от перевода на работу в другую местность вместе с предприятием, учреждением, организацией;

• ликвидации предприятия, сокращения штата или численности работников;

• обнаружившегося несоответствия работника занимаемой должности или выполняемой работе вследствие недостаточной квалификации либо состояния здоровья, препятствующих продолжению данной работы, и др.

При этом, если работодатель имел право на удержание из заработной платы работника за неотработанные дни отпуска, но не смог его по тем или иным причинам реализовать (например, получаемая работником заработная плата была меньше суммы, подлежащей удержанию), то в соответствии с п. 2 Правил об очередных и дополнительных отпусках, утв. НКТ СССР 30.04.1930, действующих в части, не противоречащей ТК РФ, дальнейшее взыскание (через суд) не производится.

В бухгалтерском учете информация о расчетах с персоналом по оплате труда, в том числе по оплате отпусков, отражается на счете 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»:

по кредиту счета 70 – отражаются суммы оплаты труда, причитающиеся работникам;

по дебету счета 70 – отражаются выплаченные суммы заработной платы, а также суммы, подлежащие удержанию в установленном порядке.

При увольнении работника в том отчетном году, в котором он получил отпускные, по нашему мнению, сумма удержанной из заработной платы задолженности за неотработанные дни отпуска отражается в бухгалтерском учете методом «красное сторно» по дебету счетов затрат и кредиту счета 70.

Бухгалтерские записи:

Дебет 20 (23, 25, 26...) – Кредит 70 – начислена заработная плата работнику;

Дебет 20 (23, 25, 26...) – Кредит 70 «сторно» – уменьшена начисленная работнику заработная плата на сумму задолженности за неотработанные дни отпуска.

Пример.

Сотрудник производственного предприятия увольняется по собственному желанию. В текущем году ему был предоставлен ежегодный оплачиваемый отпуск в полном объеме. Сумма отпускных, начисленная и выплаченная работнику за неотработанные дни в текущем году, составила 3000 руб. Заработная плата, причитающаяся сотруднику на момент увольнения, составляет 15 000 руб. По распоряжению руководителя из причитающейся работнику выплаты производится удержание оплаты за неотработанные дни отпуска.

При увольнении сотрудника до окончания того рабочего года, в счет которого он уже получил ежегодный оплачиваемый отпуск, организация имеет право удержать из его заработной платы сумму для погашения его задолженности за неотработанные дни отпуска (ст. 137 ТК РФ).

Расходы на оплату труда, включая оплату отпускных, а также сумма начисленного ЕСН и взноса на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, признаются расходами по обычным видам деятельности на основании п. 5 ПБУ 10/99 «Расходы организации».

В данном случае организация производит удержание оплаты за неотработанные работником дни отпуска, поэтому организации следует уменьшить расходы по обычным видам деятельности на сумму, удерживаемую из заработной платы сотрудника, а также на соответствующую ей сумму ЕСН и страховых взносов.

Расходы по обычным видам деятельности могут отражаться на счете 20 «Основное производство» в корреспонденции в данном случае с кредитом счетов 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению». Уменьшение расходов по обычным видам деятельности на сумму отпускных, выплаченных сотруднику за неотработанные дни, и соответствующие суммы ЕСН и страховых взносов могут отражаться сторнировочной записью по дебету счета 20 в корреспонденции с кредитом счетов 70, 69.

Поскольку выплаченная ранее сотруднику сумма за неотработанные впоследствии дни предоставленного отпуска подлежит возмещению сотрудником, то организации следует отсторнировать сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование данного сотрудника, начисленных в соответствии с требованиями Федерального закона от 15.12.2001 № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации».

Вознаграждение за выполненную работу, получаемое физическим лицом, в том числе в виде заработной платы и отпускных, является объектом налогообложения по налогу на доходы физических лиц согласно подп. 6 п. 1 ст. 208 НК РФ. Налоговая база по НДФЛ определяется в соответствии с требованиями ст. 210 НК РФ нарастающим итогом в течение налогового периода, которым является календарный год (ст. 216 НК РФ).

В данном случае организация удерживает с сотрудника ранее выплаченные ему денежные средства за неотработанные дни отпуска, следовательно, налоговая база по НДФЛ за отчетный период уменьшается на удерживаемую сумму.

В соответствии с п. 1 ст. 226 НК РФ при выплате доходов физическим лицам организация, являясь налоговым агентом, обязана исчислить, удержать и уплатить в бюджет сумму НДФЛ. В соответствии с п. 4 ст. 226 НК РФ удержание начисленной суммы налога организация производит непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате, в данном случае – при окончательной выплате увольняющемуся работнику причитающейся ему заработной платы.

В целях исчисления налога на прибыль расходы на оплату труда, включая оплату труда, сохраняемую работникам на время отпуска, предусмотренного законодательством Российской Федерации, учитываются на основании п.п. 1, 7 ст. 255 НК РФ.

Суммы ЕСН, уменьшенные на сумму начисленных страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Федеральным законом № 167-ФЗ, для целей исчисления налога на прибыль учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, согласно подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ, как суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством РФ о налогах и сборах порядке.

Суммы взноса на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний для целей исчисления налога на прибыль также учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, в соответствии с подп. 45 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Суммы ЕСН в части страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Федеральным законом № 167-ФЗ, учитываются при исчислении налога на прибыль в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, согласно подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ, поскольку данные взносы в целях налогового законодательства не являются ни налогом, ни сбором (ст. 3 Федерального закона № 167-ФЗ, ст. 8 НК РФ).

При этом суммы расходов на оплату труда и суммы ЕСН, уменьшенные на сумму начисленных страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Федеральным законом № 167-ФЗ, относятся к прямым расходам и подлежат распределению на остатки незавершенного производства, готовой продукции на складе и отгруженной, но не реализованной в отчетном (налоговом) периоде продукции (ст. 318 НК РФ).

Страховые взносы на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, а также сумма страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Федеральным законом № 167-ФЗ, относятся к косвенным расходам, которые в полном объеме относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода (ст. 318 НК РФ).

Первичный документ	Содержание операций	Корреспондирующие счета
		Дебет	Кредит
1	2	3	4
Начисление заработной платы увольняющемуся сотруднику за отработанное им время
Расчетно-платежная ведомость	Начислена заработная плата увольняющемуся сотруднику (15 000 руб.)	20	70
Бухгалтерская справка-расчет	Отражено начисление единого социального налога (15 000 х 26%)= 3900 руб.	20	69-1-11 69-36 69-2-13
Бухгалтерская справка-расчет	Начислены страховые взносы на финансирование трудовой пенсии (15 000 х 14%)= 2100 руб.	69-2-13	69-2-24 69-2-35
Бухгалтерская справка-расчет	Отражено начисление взноса на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (15 000 х 0,4%)= 60 руб.	20	69-1-22
Корректировка излишне начисленной суммы отпускных
Записка-расчет при прекращении действия трудового договора с работником	СТОРНО Сумма отпускных, начисленная сотруднику за неотработанные дни (3000 руб.)	20	70
Бухгалтерская справка-расчет	СТОРНО Отражено начисление единого социального налога с суммы излишне начисленных отпускных (3000 х 26%)= 780 руб.	20	69-1-11 69-36 69-2-13
1	2	3	4
Бухгалтерская справка-расчет	СТОРНО Начислены страховые взносы на финансирование трудовой пенсии (3000 х 14%) = 420 руб.	69-2-13	69-2-24 69-2-35
Бухгалтерская справка-расчет	СТОРНО Взнос на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (3000 х 0,4%) = 12 руб.	20	69-1-22
Выплата сотруднику причитающейся при увольнении суммы
Записка-расчет при прекращении действия трудового договора с работником	Удержан НДФЛ (15 000 – 3000) х 13% = 1560 руб.	70	68
Расчетно-платежная ведомость	Выплачена сотруднику заработная плата (15 000 – 3000 – 1560) = 10440 руб.	70	50

¹ 69-1-1 «ЕСН в части, зачисляемой в Фонд социального страхования РФ».

² 69-1-2 «Страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний».

³ 69-2-1 «ЕСН в части, зачисляемой в федеральный бюджет».

⁴ 69-2-2 «Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование на финансирование страховой части трудовой пенсии».

⁵ 69-2-3 «Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование на финансирование накопительной части трудовой пенсии».

⁶ 69-3 «ЕСН в части, зачисляемой в фонды обязательного медицинского страхования».