Т ема 3. Облік дебіторської заборгованості

3.1 Загальні положення

Положення (Стандарт) бухгалтерського обліку 10 «Дебіторська заборгованість» визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про дебіторську заборгованість та її розкриття у фінансовій звітності. Терміни, що використовуються в П(С)БО 10, мають таке значення:

Безнадійна дебіторська заборгованість – поточна дебіторська заборгованість, щодо якої існує впевненість про її неповернення боржником або за якою минув строк позовної давності.

Дебітори – юридичні та фізичні особи, які внаслідок минулих подій заборгували підприємству певні суми грошових коштів, їх еквівалентів або інших активів.

Дебіторська заборгованість – сума заборгованості дебіторів підприємству на певну дату.

Довгострокова дебіторська заборгованість – сума дебіторської заборгованості, яка не виникає в ході нормального операційного циклу та буде погашена після дванадцяти місяців з дати балансу.

Поточна дебіторська заборгованість - сума дебіторської заборгованості, яка виникає в ході нормального операційного циклу або буде погашена протягом дванадцяти місяців з дати балансу.

Сумнівний борг – поточна дебіторська заборгованість, щодо якої існує невпевненість її погашення боржником.

Чиста реалізаційна вартість дебіторської заборгованості – сума поточної дебіторської заборгованості за вирахуванням резерву сумнівних боргів.

3.2 Визнання та первісна оцінка дебіторської заборгованості

На визнання та відображення дебіторської заборгованості в обліку та фінансовій звітності впливають фактори:

- оцінка дебіторської заборгованості в поточному обліку;

- оцінка дебіторської заборгованості в фінансових звітах.

Критерії визнання дебіторської заборгованості аналогічні критеріям визнання, які застосовуються для всіх активів.

Згідно з П(С)БО 10 дебіторська заборгованість визнається активом, якщо:

- існує ймовірність отримання підприємством майбутніх економічних вигод;

- може бути достовірно визначена її сума.

Поточна дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги визнається активом одночасно з визнанням доходу від реалізації продукції, товарів, робіт, послуг та оцінюється за первісною вартістю.

Таким чином, для визнання поточної дебіторської заборгованості за продукцію, товари, роботи, послуги необхідно, щоб виконувалися критерії визнання доходу (виручки) (П(С)БО 15, п.8):

- покупцеві передані ризики і вигоди, пов’язані з правом власності на продукцію (товар, інший актив);

- підприємство не здійснює надалі управління та контроль за реалізованою продукцією (товарами, іншими активами);

- сума доходу (виручки) може бути достовірно визначена;

- є впевненість, що в результаті операції відбудеться збільшення економічних вигод підприємства, а витрати, пов’язані з цією операцією, можуть бути достовірно визначені.

Момент передачі ризиків і вигод, пов’язаних з правом власності на продукцію, товари, роботи, послуги визначається на основі вивчення угоди поставки продукції (товарів, інших активів), яка укладена між підприємством і покупцем, та обставин операції.

Первісна вартість дебіторської заборгованості за реалізовану продукцію наближена до її справедливої вартості, а різниця, яка може при цьому виникнути вважається незначною.

Разом з тим, в окремих випадках сума доходу може не співпадати з справедливою вартістю реалізованої продукції (товару), внаслідок наданих знижок, повернення продукції (товару).

Таким чином, первісна вартість дебіторської заборгованості за реалізовану продукцію залежить від:

- надання покупцю торгівельної знижки або знижки з обсягу продажу до дати реалізації;

- надання знижок покупцю після реалізації;

- повернення товарів від покупців.

Торгівельні знижки та знижки з обсягу продажу визначаються в відсотках до базової (основної) ціни. Супровідні та платіжні документи виписуються по чистій вартості продажу, тобто за вирахуванням наданих знижок. Фактично це означає реалізацію за зниженими цінами та відображення дебіторської заборгованості на рахунках обліку за вирахуванням знижок. На рахунках обліку такі знижки не відображаються.

На практиці покупці можуть не скористатися наданими знижками, в таких випадках в міжнародній практиці, існує методика відображення невикористаних знижок, наприклад, відкривається рахунок «Невикористані знижки», пасивний рахунок, кредитове сальдо якого відображається в Звіті про прибутки та збитки як стаття доходів. Невикористані знижки покупець повинен сплатити як штраф, оскільки сплачує за товар в кредит.

Відповідно Інструкції № 291 на субрахунку 704 «Вирахування з доходу» за дебетом відображаються … суми наданих після дати реалізації знижок покупцям, вартість повернених покупцем продукції, товарів…, за кредитом списання дебетових оборотів на рах. 79 «Фінансові результати». Оборот по субрах. 704 відображається в статті «Інші вирахування з доходу» Звіту про фінансові результати.

Приклад. Базова ціна поставки продукції 12 000 грн. (в тому числі ПДВ 2 000 грн.). Покупець отримав 2% - ву знижку за умови сплати протягом 10 днів з дня виписки рахунка-фактури.

Сума знижки: 12 000 х 2% = 240 грн.

Сума платежу: 12 000 – 240 = 11 760 грн.

В бухгалтерському обліку продавця надання знижки відобразиться записами:

Зміст операції	Дебет	Кредит	Сума, грн.
Відображено відвантаження готової продукції	361	701	12 000
Відображена сума податкових зобов’язань з ПДВ	701	641	2 000
Відображення оплати за готову продукцію	311	361	11 760
Відображена сума знижки	704	361	240
Коригування ПДВ (методом червоного сторно)	704	641	(40)

В Звіті про фінансові результати в статті «Інші вирахування з доходу» відображається надана знижка без податкових зобов’язань з ПДВ.

Фрагмент Звіту про фінансові результати після надання та використання знижки має вигляд:

Стаття	Код рядка	За звітний період
Доход (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)	010	12 000
Податок на додану вартість	015	2 000
Інші вирахування з доходу	030	200
Чистий доход (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)	035	9 800

Дебіторська заборгованість за реалізовану продукції зменшується на суму поверненої продукції від покупців.

В обліку вартість повернутих товарів протягом звітного періоду відображається записами:

Дебет 704

Кредит 361

Кредит 301

Поточна дебіторська заборгованість, не пов’язана з реалізацією продукції, товарів, робіт, послуг відображається за первісною вартістю.