Например

Первичным документом - основанием для начисления заработной платы может быть табель отработанного времени или другие документы об объеме выполненных работ.

На стадии аналитического учета бухгалтер производит расчет начисленной заработной платы работникам предприятия персонально каждому по Ф.И.О. (фамилия, имя, отчество) и табельному номеру работника в лицевых счетах по видам начисленной оплаты труда, удержаниям и суммы к выдаче.

На стадии синтетического учета ежемесячно составляется Расчетно-платежная ведомость в целом по предприятию в разрезе подразделений, кате­горий работающих и занятости (по бригадам, направлениям работ и др.).

Показатель строки «Итого по предприятию в целом» и графы «Сумма к выдаче» рассматривается как сумма задолженности организации по оплате труда на отчетную дату и отражается в форме отчетности №1 «Бухгалтерский баланс» как кредиторская задолженность организации перед персоналом по оплате труда.

Организации, осуществляя постановку бухгалтерского учета, самостоятельно устанавливают организационную форму бухгалтерской работы, исходя из вида организации и конкретных условий хозяйствования; определяют в установленном порядке форму и методы бухгалтерского учета, а также технологию обработки учетной информации; разрабатывают систему внутрипроизводственного учета, контроля и отчетности, формируют в установленном порядке свою учетную политику по другим вопросам.

2.3. Предмет науки «Бухгалтерский учет»

Предметом науки «Бухгалтерский учет» является собственность (имуще­ство), находящаяся на предприятии в виде хозяйственных средств, ее движение в виде хозяйственных операций, совершающихся в процессе производства и реализации продукции, и результаты хозяйственной деятельности, обобщенные в денежном выражении.

Предприятия в своей деятельности используют разнообразные виды иму­щества, которые получают из различных источников. Для правильной органи­зации наблюдения и контроля за состоянием и использованием этого имущест­ва очень важно определить его состав, характер функционирования, сферу при­ложения, назначения, а также источники получения. С этой целью все имущество предприятия группируют, с одной стороны, по составу и функциональной роли (характеру использования), с другой - по источникам образования и целе­вому назначению.

По составу и функциональной роли все виды имущества предприятий под­разделяются на внеоборотные активы, т.е. средства долгосрочного обращения и оборотные активы (см. рис 3).

Имущество

Внеоборотные активы

Оборотные активы

Нематериальные активы

Основные средства

Запасы и затраты

Финансовые вложения

Денежные средства

Долгосрочные инвестиции

Рис. 3 Классификация имущества по составу и размещению

К внеоборотным активам относятся нематериальные активы, основные средства и долгосрочные инвестиции в виде капитальных и финансовых - вло­жений.

Основные средства предприятия представляют собой совокупность мате­риально-вещественных ценностей, используемых в качестве средств труда и действующих в натуральной форме в течение длительного времени как в сфере материального производства, так и в непроизводственной сфере.

Нематериальные активы - это стоимость прав пользования на срок более одного года, используемых в хозяйственной деятельности и приносящих доход.

Основные средства и нематериальные активы относятся к амортизируе­мым видам имущества, т.е. их стоимость переносится на затраты по производ­ству и издержки обращения по установленным нормам исходя из срока их по­лезного использования, путем начисления амортизации.

Долгосрочные инвестиции - это затраты на создание, увеличение размеров, а также приобретение внеоборотных активов длительного пользования, не предназначенных для продажи. Долгосрочные инвестиции связаны с осуществ­лением капитального строительства, приобретением земельных участков и объ­ектов природопользования; приобретением и созданием активов нематериаль­ного характера, а также долгосрочные финансовые вложения - инвестиции в уставные капиталы (фонды) и ценные бумаги других предприятий, в совмест­ную деятельность и др.

Оборотные активы (средства) - состоят из оборотных фондов (материаль­ные запасы и затраты) и фондов обращения. Они характеризуются сравнитель­ной быстротой обращения.

Оборотные фонды целиком потребляются в течение одного производ­ственного цикла. Их стоимость полностью входит в затраты на производство продукции, работ, услуг. В состав оборотных фондов входят сырье, материалы, топливо, комплектующие изделия, тара, полуфабрикаты, незавершенное произ­водство и другие производственные запасы.

Фонды обращения охватывают предметы обращения, краткосрочные фи­нансовые вложения, средства в расчетах, денежные средства.

Предметы обращения - это готовая продукция или товары, предназна­ченные для реализации, т.е. продукция и товары, отгруженные покупателям.

Средства в расчетах включают различные виды дебиторской задолженности. Например, задолженность покупателей за полученную от данного предпри­ятия продукцию, но не оплаченную ими.

Денежные средства складываются из остатков наличных денег в кассе предприятия, на расчетных счетах, валютных счетах и других счетах в банках.

По источникам образования и целевому назначению хозяйственные средства (имущество) предприятий подразделяются на собственные и привлеченные (см. рис. 4).

Имущество

Собственные

источники

Привлеченные

источники

Капитал

Прибыль

Обязательства по распределению

Заемные средства

Рис. 4 Классификация имущества по источникам образования

Собственные источники в учете разделяются на взносы собственника (группы или корпорации собственников), т.е. капитал, вложенный учредите­лями, и накопления (резервы), направленные на финансирование за счет ре­зультатов финансово-хозяйственной деятельности предприятия.

К первой категории собственных источников относят капитал: уставный и добавочный, ко второй – прибыль, а также источники специального назначения (резервный капитал, фонды накопления и потребления), образуемые за счет отчислений от прибыли, оставляемой в распо­ряжении предприятия.

Согласно общепринятым положениям бухгалтерского учета, уставный ка­питал рассматривается как сумма средств, первоначально инвестированных собственниками (включая и государственную собственность) для обеспечения уставной деятельности предприятия.

Хозяйственные средства (имущество) предприятиями могут приобретаться (создаваться) также за счет привлеченных источников, т.е. заемных средств и обязательств по распределению.

Заемные средства - краткосрочные и долгосрочные кредиты банков, крат­косрочные и долгосрочные займы, кредиторская задолженность поставщикам и подрядчикам (коммерческий кредит).

Обязательства по распределению включают задолженность работникам по заработной плате, органам социального страхования и обеспечения, налого­вым органам по платежам в бюджет и внебюджетные фонды.

Данная задолженность появляется в связи с тем, что возникновение долга предприятия не совпадает со временем его уплаты. Обязательства по распреде­лению по своему экономическому содержанию существенно отличаются от других привлеченных средств, так как образуются путем начисления, а не посту­пают со стороны, поэтому их можно назвать приравненными к собственным, т.е. средствам, не принадлежащим предприятиям, но временно используемым как собственные.

Начисление как прием науки "Бухгалтерский учет" - это включение в затраты на производство произведенных или непроизведенных затрат в пользу третьих лиц, например, персонала предприятия (заработная плата), органов со­циального страхования и обеспечения (начисления на заработную плату), бюд­жета (налоги и сборы) и др.

К этой группе источников можно отнести также создаваемые на предпри­ятиях резервы для покрытия предстоящих расходов.

Резервирование расходов - это включение в затраты на производство непроизведенных затрат под будущие расходы, например, на оплату отпуска, на выплату вознаграждений за выслугу лет, ре­монт основных средств и др.

Движение и изменение имущества предприятия и источников его образования отражаются в системе показателей бухгалтерского учета непрерывно в виде многообразных хозяйственных операций, которые отражают либо изме­нение величины определенных объектов имущества или их источников, либо переход имущества их одной функциональной формы в другую, а также из­менение целевого направления ресурсов.

В условиях рыночной экономики при осуществлении любого вида деятельности в организации возникают расходы и как результат этой деятельности поступают доходы. Экономический механизм хозяйствования юридического лица может быть представлен следующей схемой (см. рис 5).

АМ МЗ ЗП Отч. Прочие

Расходы

МЗ ЗП Отч. Прочие Прибыль Доходы

АМ

ЧП

20%

Чистый доход

Налог на прибыль

Рис. 5 Экономический механизм хозяйствования

АМ – амортизация,

МЗ – материальные затраты,

ЗП – заработная плата,

Отч. – отчисления на социальные нужды,

ЧП – чистая прибыль.

В соответствии с ПБУ 10/99 расходами организации признаются уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов и (или) возникновение обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).

Расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и направления деятельности организации подразделяются на следующие виды:

• расходы по обычным видам деятельности;

• прочие операционные и внереализационные расходы

Расходы по обычным видам деятельности – это расходы, связанные с изготовлением и продажей продукции, выполнением работ и оказанием услуг, а также приобретением и продажей товаров.

Расходы по обычным видам деятельности принимаются к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности.

Не относятся к расходам организации затраты, связанные с осуществлением капитальных и финансовых вложений, и непроизводственные затраты. Источником финансирования этих расходов является чистая прибыль организации.

В соответствии с ПБУ 10/99 расходы организации по обычным видам деятельности группируются по экономическим элементам.

Под элементом расхода понимают экономически однородные затраты – материальные затраты, затраты на оплату труда, отчисления на социальные нужды, амортизацию и прочие затраты.

Материальные затраты отражают стоимость:

• покупных сырья и материалов, топлива и энергии, используемых на производственные и хозяйственные нужды;

• работ и услуг производственного характера, выполняемыми сторонними организациями или производствами и хозяйствами организации;

• потерь от недостачи поступивших материальных ресурсов в пределах норм естественной убыли и некоторые другие материальные затраты.

В затраты на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной или натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, а также затраты, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные трудовыми договорами (контрактами) или коллективными договорами.

По статье «Отчисления на социальные нужды» отражают обязательные отчисления по установленным законодательством нормам органам государственного социального страхования, Пенсионного фонда, фондов медицинского страхования от затрат на оплату труда работников, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) по элементу «Затраты на оплату труда».

Расходами по обычным видам деятельности считается также возмещение стоимости основных средств, нематериальных активов и иных амортизируемых активов.

Амортизация признается в качестве расхода исходя из величины амортизационных отчислений, определяемой на основе стоимости амортизируемых активов, срока полезного использования и принятых организацией способов начисления амортизации.

По статье «Прочие затраты» отражают налоги, сборы, платежи, отчисления в страховые фонды (резервы) и другие обязательные отчисления, производимые в соответствии с установленным законодательством порядком; затраты на оплату процентов по полученным кредитам, на командировки, подъемные, за подготовку и переподготовку кадров, оплату услуг связи, вычислительных центров, банков, плату за аренду в случае аренды отдельных объектов основных производственных фондов, отчисления в ремонтный фонд, а также другие затраты, входящие в состав себестоимости продукции (работ, услуг), но не относящиеся к ранее перечисленным элементам затрат.

Путем сопоставления суммы полученных доходов в виде выручки от реализации зачисленной или ожидаемой к поступлению на расчетные счета организации и расходов по обычным видам деятельности определяется финансовый показатель прибыль (убыток) от продаж. Сумма прибыли за минусом начисленного налога составит чистую прибыль организации. Оставшаяся сумма доходов идет на покрытие расходов организации по осуществлению деятельности и подлежит к перечислению (выплатам) в пользу третьих лиц, т.е. заработная плата должна быть выдана персоналу; материальные затраты должны быть оплачены поставщикам и подрядчикам; отчисления на социальные нужды - перечислены в пользу социальных фондов; прочие затраты – соответствующим юридическим и физическим лицам.

Таким образом, после расчетов по всем обязательствам в обороте организации остается чистая прибыль и сумма накопленной амортизации, т.е. чистый доход, который является источником финансирования капитальных вложений.

Не только хозяйственные процессы, но и результаты хозяйственной дея­тельности являются объектами бухгалтерского учета.

Результаты хозяйственной деятельности положительные (прибыль) и от­рицательные (убытки) на отдельных стадиях кругооборота хозяйственных средств (по стадиям предпринимательской деятельности) могут быть пред­ставлены системой взаимосвязанных финансовых показателей, отражающих эффективность хозяйствования.

В Отчете о прибылях и убытках данные о доходах, расходах и финансовых результатах представлены в суммах нарастающим итогом с начала года до отчетной даты. Формирование этих показателей (см. рис. 6) осуществляется в следующей последовательности:

- определение валовой прибыли (убытка);

• определение прибыли (убытка) от продаж;

• определение прибыли (убытка) до налогообложения с учетом прочих (операционных и внереализационных) доходов и расходов;

• определение нераспределенной прибыли (непокрытого убытка), т. е. чистой прибыли отчетного периода.

Прибыль (убыток) от продаж определяется как разница между выручкой (нетто) от реализации товаров, продукции, работ и услуг в действующих ценах (без налога на добавленную стоимость и акцизов) и затратами на производство и реализацию продукции, работ и услуг.

Для определения прибыли от реализации (П) в себестоимость продукции включаются: материальные затраты, амортизационные отчисления на восстановление основных производственных фондов; расходы на оплату труда, отчисления на социальные нужды, расходы по всем видам ремонта и другие затраты на производство и реализацию продукции, в том числе коммерческие и управленческие расходы.

Рис. 6. Формирование финансовых показателей

Алгоритм расчета финансового результата от продаж, отражающий взаимосвязь между объемом реализации, затратами и ценами, может быть представлен следующей формулой:

П_р = Доходы – Расходы = V_р ∙ Ц - V_р ∙ С/С

где: V_p - объем реализованной продукции, работ, услуг.

Ц - цена реализации продукции, работ, услуг.

С/С - себестоимость реализованной продукции, работ, услуг.

Если сумма расходов (затрат) превышает сумму полученной выручки (на­численной или фактически полученной), то финансовый результат от реализа­ции будет отрицательным, т.е. убыточным.

Бухгалтерская прибыль (убыток) до налогообложения (Пб) - представляет собой сумму прибыли от реализации продукции и доходов от операционных и внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям.

П_б = П_р ± прочие доходы и расходы.

Операционные доходы и расходы позволяют определить прибыль (убыток) от прочей реализации имущества: основных средств, нематериальных активов, материальных ценностей и др.

Доходы от внереализационных операций - это доходы от участия в других предприятиях, доходы от сдачи имущества в аренду, доходы от финансовых операций (положительные курсовые валютные разницы, доходы от процентов по облигациям и другим ценным бумагам, займам), поступления от уплаты штрафов, пени, неустоек и других видов санкций и т.п.

Расходы по внереализационным операциям - это убытки от финансовых операций (отрицательные курсовые валютные разницы; расходы, связанные с приобретением облигаций, валюты, других финансовых ценностей), возмеще­ние убытков от уплаты штрафов, пени, неустоек и других видов санкций, рас­ходы предприятий на судебные издержки и др.

В составе внереализационных расходов учитываются также затраты не включаемые в себестоимость продукции такие как налог на имущество и др.

Прибыль налогооблагаемая (П_н/о) определяется по расчету, исходя из суммы полученных доходов от реализации и внереализационных уменьшенных на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с главой 25 НК РФ «Налог на прибыль организации» и ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль». В соответствии со статьей 313 налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета.

Налоговый учет – система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на прибыль на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным Налоговым Кодексом.

Налоговый учет осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью начисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога.

Разница между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогооблагаемой прибылью (убытком) отчетного периода, образовавшаяся в результате применения различных правил признания доходов и расходов, которые установлены в нормативных правовых актах по бухгалтерскому учету и законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, состоит из постоянных и временных разниц.

Под постоянными разницами (ПР) понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода и исключаемые из расчета налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов.

В периоде возникновения ПР организация должна начислить постоянное налоговое обязательство (ПНО), величина которого определяется умножением ПР на ставку налога на прибыль. Начисление ПНО приводит к увеличению суммы налога на прибыль к перечислению в бюджет в отчетном периоде.

Под временными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль в другом или в других отчетных периодах.

Временные разницы в зависимости от характера их влияния на налогооблагаемую прибыль могут быть вычитаемыми (ВВР) и налогооблагаемыми (НВР).

ВВР возникают согласно п.11 ПБУ 18/02 в случае если расходы, рассчитанные для целей бухгалтерского учета, превышают сумму этих расходов для целей налогообложения. На сумму ВВР организация должна начислить отложенные налоговые активы (ОНА), т. е. сумму налога к уплате в бюджет в отчетном периоде, которая должна привести к уменьшению налога, подлежащего уплате в бюджет в следующих отчетных периодах в течение срока полезного использования (СПИ) данного актива

Например, стоимость основных средств полученных безвозмездно в бухгалтерском учете относится в источниках на доходы будущих периодов, которые затем в течение срока полезного СПИ списываются на финансовые результаты. Поэтому в отчетном периоде на сумму реальной цены дарения (остаточную стоимость объекта) начисляется налог на прибыль, а в последующие периоды в течение СПИ ежегодно отражается уменьшение суммы налога на прибыль к перечислению в бюджет, т. е. производится списание ОНА.

Налогооблагаемые временные разницы (НВР) возникают согласно п. 12 ПБУ 18/02 в случае если расходы, рассчитанные для целей бухгалтерского учета меньше суммы этих расходов, принимаемых для целей налогообложения. На сумму НВР организация должна в отчетном периоде начислить отложенное налоговое обязательство (ОНО) – часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к увеличению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующих отчетных периодах в течение СПИ данного актива.

Например, расходы на приобретение компьютерной программы в бухгалтерском учете списываются в течение установленного срока согласно распоряжению руководителя как расходы будущих периодов, а в налоговом учете признаются полностью в момент их возникновения как внереализационные расходы.

Сумма налога, подлежащая перечислению в бюджет в отчетном периоде – текущий налог на прибыль (ТН) определяется исходя из условного (т. е. бухгалтерского) налога (УН), увеличенного на постоянное налоговое обязательство (ПНО) и отложенный налоговый актив (ОНА) и уменьшенного на сумму отложенного налогового обязательства (ОНО), т.е. по следующему алгоритму:

ТН = УН + ПНО ОНА ОНО

Базой для расчета условного налога (УН) служит бухгалтерская прибыль, исчисленная с учетом чрезвычайных доходов и расходов.

Таким образом по статье текущий налог на прибыль отражается использование прибыли (Пи) в сумме налога на прибыль, исчисленного организацией в соответствии с установленным законодательством РФ порядком и отраженная в бухгалтерском учете как задолженность перед бюджетом, а также учтенная задолженность перед бюджетом и государственными внебюджетными фондами по иным аналогичным обязательным платежам.

Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) (Н.П., Н.Уб) определяется как разность между суммой бухгалтерской прибыли до налогообложения, полученной за отчетный период, и суммой ее использова­ния за этот период в части взносов в бюджет по налогу на прибыль и штра­фов уплачиваемым за счет чистой прибыли за нарушение сроков расчетов с бюджетом и внебюджетными социальными фондами.

Н.П. (Н.Уб) = П_б - П_и

Как объект бухгалтерского учета этот поакзатель определяется только на момент реформации баланса, т.е. на 31 декабря.

Реформация баланса – это способ преобразования отчетного баланса за отчетный год во вступительный баланс на 1 января нового года.

Из вышесказанного следует, что основное содержание предмета бухгал­терского учета составляет имущество (хозяйственные средства) предприятия, также источники его образования, используемые предприятием для осуществ­ления уставной деятельности с целью получения высоких финансовых резуль­татов, в его непрерывном движении по стадиям кругооборота. Поэтому бухгал­терский учет должен предоставлять информацию о наличии и движении иму­щества, обязательствах и финансовых результатах коммерческой организации (предприятия).