39. Понятие, порядок начисления и учет резервов под снижение стоимости активов и по сомнительным долгам орг-ции.

Оценочны резервы Данные резервы предназначены для уточнения балансовой оценки отдельных объектов бухгалтерского учета и являются обязательными, поэтому в учетной политике организации определяется не сам факт, а периодичность и порядок их формирования. Оценочные резервы формируются не реже одного раза в год, непосредственно перед составлением годовой отчетности, и должны иметь переходящий остаток, уменьшающий оценку того актива, под который они создаются. В течение следующего года осуществляется расходование созданного резерва. Оценочные резервы формируются для реализации одного из важнейших требований бухгалтерского учета — требования осмотрительности (п.7 ПБУ 1/98). Это требование предполагает большую готовность к отражению потерь (расходов) и пассивов, чем возможных доходов и активов. Балансовая оценка активов формируется исходя из принципа осторожности, означающего, что ряд активов оценивается в балансе по наименьшей стоимости — рыночной или учетной. Таким образом, балансовая оценка активов может быть либо равна, либо меньше его учетной стоимости (нетто — оценка).

В российской практике используется три вида оценочных резервов: ·по сомнительным долгам; · под обесценениефинансовых вложений; · под снижениестоимости материальных ценностей. Для учета каждого оценочного резерва предусмотрен отдельный синтетический счет. К учету оценочных резервов предъявляются следующие требования: · создание оценочных резервов и уменьшение балансовой оценки активов на величину созданных резервов является обязательным, а не добровольным (за исключением резерва сомнительных долгов), поэтому в учетной политике сам факт создания этих резервов определяться не должен. В учетной политике должны быть оговорены периодичность (определяемой самой организацией, но не реже одного раза в год) и порядок создания каждого резерва (включая процедуры определения размера резерва); · размеры образуемых резервов должны быть обоснованы и оформлены бухгалтерскими справками. Как правило, формированию резерва должна предшествовать инвентаризация соответствующего актива; · неиспользованные суммы резервов перед созданием новых подлежат обязательному списанию. Соответствующая величина резерва списывается в случае выбытия актива, по которому данный резерв был создан; · в отчетности (в балансе) активы отражаются по нетто-оценке, однако в пояснительной записке оценка должна приводиться развернуто, т.е. в обязательном порядке должны быть указаны учетная оценка активов и величина резерва; · формирование оценочных резервов осуществляется за счет финансовых результатов и включается в состав операционных расходов организации. В случае получения дохода от списания ранее созданного резерва, он включается в операционные доходы. Образование оценочных резервов отражается в учете следующими записями: Д-т сч. 91 “Прочие доходы и расходы”, К-т сч. 14 “Резервы под снижение стоимости материальных ценностей”, 59 “Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги”, 63 “Резервы по сомнительным долгам” отражено формирование соответствующего оценочного резерва в размере разности между учетной и рыночной стоимостью соответствующих активов (в случае превышения учетной стоимости над рыночной). Резерв по сомнительным долгам создается по следующим составляющим дебиторской задолженности, если: · задолженность возникла по расчетам с другими организациями и гражданами за продукцию, товары, работы или услуги; · задолженность признана сомнительной, т.е. не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями. В соответствии с п.1 ст.329 ГК РФ исполнение обязательства может обеспечиваться неустойкой. Однако для целей создания резерва следует исходить из того, что обеспечение обязательства условием о неустойке не создает гарантии того, что данное обязательство будет исполнено (условие об уплате должником неустойки в случае несвоевременной оплаты товара не гарантирует совершение самого платежа по договору). Неустойка представляет собой дополнительное и ничем не обеспеченное обязательство того же самого должника и, следовательно, имеет такую же вероятность исполнения, как и основное обязательство. Поэтому условие о неустойке не может служить препятствием для создания резерва по такой задолженности. При оценке вероятности погашения задолженности (признания долга в качестве сомнительного) организации могут использовать внешние признаки несостоятельности (ст.3 Федерального закона от 08.01.98 № 6-ФЗ “О несостоятельности (банкротстве)”) — неисполнение обязательств в течение трех месяцев с момента наступления даты их исполнения. Резерв по сомнительным долгам создается на основе результатов проведенной инвентаризации дебиторской задолженности организации. Периодичность инвентаризации дебиторской задолженности и порядок создания резерва по сомнительным долгам должны быть утверждены в учетной политике. В ходе инвентаризации осуществляется оценка каждой отдельной задолженности. Величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично. Кроме того, учитывается размер имеющихся гарантий платежа, т.к. гарантии могут обеспечивать не весь платеж, а лишь его часть. Размер задатка всегда меньше суммы обеспеченного им обязательства, поэтому резерв формируется на разницу между общей величиной задолженности и ее обеспеченной частью. В учете организации составляется запись: Д-т сч. 91 “Прочие доходы и расходы”, К-т сч. 63 “Резервы по сомнительным долгам” отражено формирование резерва по сомнительным долгам за счет признания операционных расходов. Аналитический учет ведется по каждому сомнительному долгу, на который создан резерв. Сформированный в конце года (в конце полугодия, квартала) резерв используется в следующем отчетном году (полугодии, квартале) при списании безнадежной дебиторской задолженности, т.е. задолженности, по которой либо истек срок исковой давности, либо признана нереальной для взыскания до истечения срока исковой давности. Задолженность списывается отдельно по каждому обязательству при условии: · проведения инвентаризации дебиторской задолженности. Это требование говорит о том, что, во-первых, задолженность не должна рассматриваться выборочно, во-вторых, работа по анализу реальности и списанию задолженности должна проводиться регулярно, в заранее определенные сроки; · составления письменного обоснования необходимости списания задолженности. По итогам инвентаризации по каждому случаю составляется документ, в котором кроме размера задолженности указываются причины ее возникновения, излагается история мероприятий по требованию данной задолженности и обосновывается невозможность взыскания средств; · формирования приказа (распоряжения) руководителя организации о списании задолженности. Списание задолженности за счет ранее созданного резерва оформляется следующими записями: Д-т сч. 63 “Резервы по сомнительным долгам”, К-т сч. 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками”, 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами” отражено использование резерва по сомнительным долгам при списании дебиторской задолженности (если по данной задолженности был образован резерв); Д-т сч. 91 “Прочие доходы и расходы”, К-т сч. 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками”, 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами” отражено списание дебиторской задолженности (если по данной задолженности резерв не образовывался, либо если при образовании резерва его величина была занижена). В последнем случае необходимо обратить внимание на факт изменения квалификации расходов: формирование резерва является операционными расходами, а списание задолженности на убытки сверх сумм созданного резерва — внереализационными расходами. Резерв под снижение стоимости материально-производственных запасов Резерв создается по материально-производственным запасам, рыночная цена на которые в течение отчетного года снизилась (действует только для товаров и готовой продукции); или по материально-производственным запасам, которые морально устарели, либо полностью или частично потерли свои первоначальные качества (действует по всем группам запасов) по каждой единице материально-производственных запасов, принятой в бухгалтерском учете. Единица МПЗ определяется в учетной политике организации отдельно по различным группам МПЗ. Допускается создание резервов под снижение стоимости материальных ценностей по отдельным видам (группам) аналогичных или связанных запасов. Расчет текущей рыночной стоимости запасов производится специалистами организации на основе информации, доступной до даты подписания бухгалтерской отчетности. Организацией должно быть обеспечено подтверждение расчета текущей рыночной стоимости МПЗ. Данное подтверждение оформляется в виде отчета эксперта или комиссии, осуществлявших оценку МПЗ, в котором указываются причины изменения рыночной стоимости запасов, величина снижения их стоимости и прогнозируются тенденции изменения стоимости МПЗ. Резерв под снижение стоимости МПЗ образуется на величину разницы между текущей рыночной стоимостью и фактической себестоимостью МПЗ, если последняя выше текущей рыночной стоимости. Формирование резерва отражается в качестве операционных расходов организации записью: Д-т сч. 91 “Прочие доходы расходы”, К-т сч. 14 “Резервы под снижение стоимости материальных ценностей”. Если в период, следующий за отчетным, текущая рыночная стоимость МПЗ, под снижение стоимости которых в отчетном периоде был создан резерв, увеличивается, то соответствующая часть резерва относится в уменьшение стоимости материальных затрат, признанных в периоде, следующем за отчетным: Д-т сч. 14 “Резервы под снижение стоимости материальных ценностей”, К-т сч. 20 “Основное производство”, 23 “Вспомогательные производства”, 25 “Общепроизводственные расходы”, 29 “Обслуживающие производства и хозяйства”. По мере отпуска относящихся к нему запасов начисленный резерв списывается записью: Д-т сч. 14 “Резервы под снижение стоимости материальных ценностей”, К-т сч.91 “Прочие доходы и расходы”. Оценочные резервы в бухгалтерской отчетности В случае создания резерва по сомнительным долгам дебиторская задолженность, по которой созданы резервы, в бухгалтерском балансе уменьшается на сумму этих резервов (без корреспонденции по счетам учета). В пассиве баланса сумма образованного резерва отдельно не отражается. В Отчете о прибылях и убытках операционные расходы в части формирования резерва по сомнительным долгам показываются свернуто (сальдированно) с суммой операционных доходов от списания неиспользованной суммы резерва. В Отчете об изменениях капитала движение резерва по сомнительным долгам отражается в разделе III “Оценочные резервы”. В графе “Остаток на начало отчетного года” показывается сумма резервов, созданных в конце предыдущего года. В графе 4 “Поступило в отчетном году” показывается сумма резервов, созданных в течение отчетного года. В графе 5 “Израсходовано (использовано) в отчетном году” показываются данные об использовании в течение года резервов на цели: · списания безнадежной дебиторской задолженности; · списания неиспользованных остатков резервов, ликвидируемых перед формированием нового резерва. В бухгалтерском балансе по статьям “Долгосрочные финансовые вложения” и “Краткосрочные финансовые вложения” стоимость ценных бумаг отражается за вычетом резерва (без записей по счету 58 “Финансовые вложения”). В пассиве баланса сумма резерва отдельной строкой не выделяется. В бухгалтерском балансе величина резерва под обесценение МПЗ уменьшает их стоимость, отражаемую по строке “Сырье, материалы и другие аналогичные ценности”. В пассиве баланса сумма резерва отдельной строкой не выделяется. Отчет об изменениях капитала в части данного резерва заполняется по методике, аналогичной остальным оценочным резервам.