Оскільки інформацію про рух грошових коштів у результаті операційної діяль­ності може бути подано із застосуванням прямого або непрямого методів, далі наведено приклади звітів про рух грошових коштів, складених із застосуванням кожного з цих методів.

Залежно від обраного формату та методу, звіт про рух грошових коштів може бути складений згідно з МСБО 7 на основі:

• накопичення та групування даних облікових реєстрів, або

• на основі даних трансформованих балансу та звіту про фінансові результати.

Для ілюстрації процесу складання звіту про рух грошових коштів використаємо фінансові звіти AT “Скіф”, наведені в таблиці 1.15,1.16.

Таблиця 1.15

Баланс at “Скіф” на 31 грудня 2009р.

Продовження табл. 1.15 1	2	3
Усього акціонерний капітал	5 450	4 500
Довгострокові зобов’язання
Довгострокові кредити банку	900	-
Зобов’язання за випущеними облігаціями	900	1 000
Відстрочені податкові зобов’язання	110	20
Довгострокові зобов’язання з лізингу	600	-
Усього довгострокові зобов’язання	2510	1 020
Поточні зобов’язання
Поточні зобов’язання щодо погашення довгострокового кредиту	100	-
Заборгованість постачальникам	660	610
Заборгованість з оплати праці	160	130
Заборгованість зі страхування	30	20
Заборгованість з ПДВ	100	-
Заборгованість з податку з прибутку	50	60
Заборгованість з нарахованих відсотків	40	—
Разом поточні зобов’язання	1 140	900
Усього акціонерний капітал і зобов’язання	9 100	6 420

Таблиця 1.16 Звіт про фінансові результати АТ “Скіф” за 2009 рік тис, грн. Стаття	Сума
Дохід від реалізації продукції	11 500
Податок на додану вартість	1 500
Чистий дохід від реалізації продукції	10 000
Собівартість реалізованої продукції ( зокрема амортизація 200 тис .грн)	(8 200)
Валовий прибуток	1 800
Витрати на збут	(120)
Адміністративні витрати ( зокрема амортизація 100 тис .грн)	(480)
Операційний прибуток	1 200
Отримані дивіденди	36
Прибуток від продажу фінансових інвестицій	40
Витрати на відсотки	(100)
Збиток від реалізації основних засобів*	(8)
Прибуток до оподаткування та надзвичайних статей	1 168
Податок з прибутку	(442)
Чистий прибуток	726

• Збільшення статутного капіталу зумовлено емісією акцій на суму 450 тис. грн. (у тому числі но­мінальна вартість 150 тис. грн.), з яких акції на суму 100 тис. грн. (в тому числі номінальна вартість 50 тис. грн.) були обміняні на конвертовані облігації.

• Збиток отримано внаслідок реалізації старого устаткування, яке має залишкову вартість 40 тис. грн. (нарахований знос — 70 тис. грн.), за 32 тис. грн..

Визначення зміни у складі грошових коштів

Зміна у складі грошових коштів є різницею між сумами статті балансу “Гро­шові кошти та їхні еквіваленти” відповідно на початок і кінець звітного періоду.

У нашому прикладі грошові кошти збільшилися на 400 тис. грн. (450 тис. грн. - 50 тис. грн.).

Визначення руху грошових коштів у результаті операційної діяльності

Як уже зазначалося, інформація про рух грошових коштів у результаті опера­ційної діяльності може подаватися прямим або непрямим методом.

Прямий метод

Дані про рух грошових коштів від операційної діяльності при застосуванні цьо­го методу можуть бути отримані безпосередньо з облікових реєстрів або послідов­ним коригуванням доходів і витрат, наведених у Звіті про фінансові результати.

В останньому разі статті нарахованих доходів і витрат трансформуються у гро­шові доходи та витрати на основі аналізу змін у балансі протягом звітного періо­ду, що стосуються запасів, дебіторської та кредиторської заборгованості, а також інших негрошових статей.

Крім того, слід виключити зі складу доходів і витрат, що трансформуються, ті, які пов'язані з інвестиційною та фінансовою діяльністю.

Загальний алгоритм трансформування доходів і витрат наведено на рис. 1.17. Слід звернути увагу, що вирахування суми амортизації з собівартості реалізо­ваної продукції є необхідним лише для підприємств, що зайняті виробництвом продукції (наданням послуг).

Торговельні підприємства всю суму нарахованої амортизації виключають зі складу операційних витрат (витрат обігу).

З наведеного на рис. 1.17 розрахунку видно, що загальний чистий операційний прибуток, отриманий підприємством у звітному році (658 тис. грн.), збільшив його грошові кошти на 508 тис. грн..

ЗВІТ ПРО ФІНАНСОВІ РЕЗУЛЬТАТИ Доходи і витрати на основі нарахування Доходи (виручка) від реалізації продукції 11500		БАЛАНС І ДАНІ АНАЛІТИЧНОГО ОБЛІКУ Доходи і витрати на основі нарахування Заборгованість покупців: збільшення (-), зменшення (+) -200	--?--		ЗВІТ ПРО РУХ ГРОШОВИХ КОШТІВ ВІД ОПЕРАЦІЙНОЇ ДІЯЛЬНОСТІ | Доходи і витрати на основі нарахування Надходження від покупців 11300
пдв	—■*	Заборгованість бюджету з ПДВ: збільшення (-), зменшення (+)	г-Ч*>		пдв
1500					1480
		-20
		Запаси: збільшення (+), зменшення (-)
Собівартість реалізованої продукції		+400			Платежі постачальникам
		Заборгованість постачальникам: 1 збільшення (-), зменшення (+)		-
		-50
		Амортизація у собівартості продукції (-)	_
8200		-200			8350
		Витрати майбутніх періодів: збільшення (+), зменшення (-)	"і
		-80
Операційні витрати		Нараховані операційні зобов'язання (оплата праці,			Інші операційні
(на збут, адміністранивні тощо)		страхування тощо): збільшення (-), зменшення (+)			платежі
		-40
		Амортизація у складі операційних витрат (-)	-
600		-100			540
Витрати на відсотки		Заборгованість за відсотками: збільшення (-), зменшення (+)	—*.		Сплачені відсотки
100		-40			60
Податки з прибутку	»	Заборгованість з податку з прибутку: збільшення (-), зменшення (+)	—		Сплачені податки з прибутку
		+10
	»	Відстрочені податкові зобов'язання	*»
354		-40			324
Чистий операційний прибуток до надзвичайних подій	->	Вплив негрошових операційних статей			Чисті надходження до надзвичайних статей
746		-200			546
Надзвичайний збиток	—>.	Негрошові втрати від повені			Грошові надзвичайні витрати
88		-50			38
Чистий операційний прибуток		Загальна сума коригування			Чисті надходження від операційної діяльності
658		-150			508

Рис 1.17. Алгоритм трансформування доходів і витрат у грошові потоки від

операційної діяльності

Рис. 1.18. Алгоритм трансформування прибутку (збитку) непрямим методом.

Непрямий метод

Цей метод не передбачає трансформування кожної статті Звіту про фінансові ре­зультати. Трансформації підлягає безпосередньо сума чистого прибутку (збитку), яка коригується на величину:

а) зміни операційних запасів, дебіторської заборгованості та поточних опера­ційних зобов’язань;

б) негрошових статей (амортизація забезпечення, відстрочені податки, не­реалізовані прибутки та збитки від курсових різниць тощо);

в) прибутків і збитків від інвестиційної та фінансової діяльності (від реал ізації необоротних активів, отримані дивіденди тощо).

Загальний алгоритм коригування прибутку (збитку) при застосуванні тради­ційного варіанту непрямого методу наведено на рис. 1.18.

Застосувавши наведений на рис. 1.18 алгоритм до звітності АТ “Скіф”, отримаємо такі результати:
Прибуток до оподаткування та надзвичайних статей	1 168
Амортизація основних засобів	300
Витрати на відсотки	100
Отримані дивіденди	(36)
Прибуток від реалізації фінансових інвестицій	(40)
Збиток від реалізації основних засобів	8
Збільшення витрат майбутніх періодів	(80)
Збільшення дебіторської заборгованості покупців	(200)
Збільшення запасів	(400)
Збільшення кредиторської заборгованості	110
Сплачені відсотки	(60)
Сплачені податки на прибуток	(362)
Чисті надходження від операційної діяльності	508
МСБО 7 дозволяє також альтернативний варіант визначення чистого руху гро-
шових коштів від операційної діяльності непрямим методом.	За цим варіантом
спочатку відображують операційні доходи та витрати, наведені у Звіті про фінан­
сові результати, які потім коригують з урахуванням змін у запасах, а також дебі­
торської та кредиторської заборгованості від операційної діяльності.
У разі використання такого підходу розрахунок чистого руху грошових коштів
від операційної діяльності матиме вигляд:
Дохід від реалізації	10 000
Загальні операційні витрати (за вирахуванням амортизації)	8 500
Операційний прибуток до змін у чистих оборотних активах	1 500
Збільшення витрат майбутніх періодів	(80)
Збільшення дебіторської заборгованості покупців	(200)
Збільшення запасів	(400)
Збільшення кредиторської заборгованості	110
Грошові кошти, одержані від операційної діяльності	930
Сплачені відсотки	(60)
Сплачені податки на прибуток	(362)
Чисті надходження від операційної діяльності	508

Визначення руху грошових коштів у результаті інвестиційної діяльності

Надходження або видаток від інвестиційної діяльності звичайно визначають на основі аналізу змін у статтях необоротних активів і поточних фінансових інвестицій, а також даних Звіту про фінансові результати

У нашому прикладі у згаданих статтях балансу відбулися зміни, узагальнені в табл.1.17..

Таблиця 1.17 Зміни у статтях балансу АТ “Скіф” тис. гри. Стаття	2008	2009	Збільшення (+) або зменшення (-)
Основні засоби:
первісна вартість	2 650	4 680	+ 2 030
знос	(300)	(530)	+ 230
Довгострокові фінансові інвестиції	-	600	+ 600
Короткострокові фінансові інвестиції	1 800	1 00	-800

Наведені в табл. 1.17 дані свідчать, що первісна вартість основних засобів зросла на 1950 тис. грн., а їхній знос збільшився на 230 тис. грн. Однак це не оз­начає, що видаток коштів на придбання основних засобів становив 2030 тис. грн., оскільки треба врахувати вибуття основних засобів протягом звітного року.

При цьому слід звернути увагу на те, що амортизація основних засобів за звітний рік становила 300 тис. грн., а знос їх зріс лише на 230 тис. грн. Це означає, що знос основних засобів, які вибули з експлуатації протягом 2002 р., становив 70 тис. грн.

За аналітичними даними про вибуття основних засобів (див. примітки до Звіту про фінансові результати) можна визначити^- кервісну вартість осттт засобів, що вибули, тис. грн.:

Залишкова вартість 140

Знос 70

Первісна вартість 110

Отже, первісна вартість придбаних основних засобів дорівнює:

4680+ 110-2 650 = 2 140 тис. грн.

Враховуючи те, що частина основних засобів була отримана на умовах фінансо­вого лізингу, видаток грошових коштів на придбання основних засобів становить:

• 140 - 600 = 1 540 тис, грн.

Водночас слід мати на увазі, що від реалізації основних засобів надійшло 32 тис. грн.

Крім того, мав місце видаток коштів, пов’язаних з довгостроковими інвести­ціями, в сумі 600 тис. грн.

Поряд з цим, підприємство реалізувало поточні фінансові інвестиції, балансо­ва вартість яких становила 800 тис. грн.

Оскільки від цієї операції був отриманий прибуток 40 тис. грн., це означає, що надходження коштів від реалізації фінансових інвестицій дорівнює 840 тис. грн.

Нарешті, дані Звіту про фінансові результати свідчать про отримання підпри­ємством дивідендів від фінансових інвестицій на суму 36 тис, грн.

Оскільки в активі балансу відсутня дебіторська заборгованість з дивідендів, що підлягають отриманню, можна вважати, що сума надходження коштів збігається з сумою отриманих дивідендів. На основі проведеного аналізу можна визначити рух грошових коштів від інвестиційної діяльності, тис. грн.: Надходження від реалізації основних засобів 32 Надходження від реалізації фінансових інвестицій 840 Отримані дивіденди 36 Придбання основних засобів (1540) Придбання фінансових інвестицій (600) Чисті надходження (видаток) від інвестиційної діяльності (1 232) Визначення руху грошових коштів у результаті фінансової діяльності Для визначення руху грошових коштів у результаті фінансової діяльності слід передусім проаналізувати зміни у власному капіталі та довгострокових зобов’язаннях підприємства, а також у поточній заборгованості за позиками. У нашому прикладі зміни у складі джерел фінансування узагальнено в табл.1.18. Таблиця 1.18 Зміни у складі джерел фінансування AT “Скіф” тис. грн. Стаття	2008	2009	Збільшення (+) або зменшення (-)
Статутний капітал	600	750	+ 150
Додатковий оплачений капітал	1 200	1 500	+ 300
Нерозподілений прибуток	2 500	3 000	+ 500
Довгострокові кредити банку (900 + 100)	-	1 000	+ 1 000
Зобов’язання за випущеними облігаціями	1 000	900	- 100
Зобов'язання за фінансовою орендою	-	600	+ 600

Нерозподілений прибуток Чистий прибуток Дивіденди = + -

на початок року за звітнии рік

= 2500 + 726 - 3000 = 226 тис. грн.

Отже внаслідок нової емісії акцій капітал підприємства зріс на 450 тис. грн. (150 + 300). Однак оскільки частину випущених акцій було обміняно на конвер­товані облігації, надходження коштів від емісій дорівнюють:

450 - 100 = 350 тис .грн.

Зростання зобов’язання з фінансової оренди не є надходженням грошових коштів, оскільки вони пов’язані з надходженням основних засобів. Внаслідок от­риманого кредиту банку кошти підприємства зросли на 1000 тис. грн.

Зміни у складі нерозподіленого прибутку в свою чергу свідчать про сплату дивідендів, сума яких може бути розрахована за формулою:

Нерозподілений прибуток

на кінець року

тис. грн. Стаття	Сума
1	2
І. Операційна діяльність
Надходження від покупців	11 300
Платежі постачальникам	(8 350)
Сплачений ПДВ	(1 480)
Інші операційні платежі	(540)
Сплачені відсотки	(60)
Сплачені податки з прибутку	(362)
Чисті надходження (видаток) від операційної діяльності	508
11. Інвестиційна діяльність
Надходження від реалізації основних засобів	32
Надходження від реалізації фінансових інвестицій	840
Отримані дивіденди	36
Придбання основних засобів	(1 540)
Придбання фінансових інвестицій	(600)
Чисті надходження (видаток) від інвестиційної діяльності	(1 232)
III. Фінансова діяльність
Надходження від емісії акцій	350