II Етап

Аудит наявності основних засобів

III Етап

Аудит господарських операцій з основними засобами

Операцій, пов’язаних із надходженням основних засобів			Операцій, що здійснюються під час експлуатації об’єкта			Операцій, пов’язаних із вибуттям основних засобів
Придбання основних засобів за кошти			Порядну нарахування амортизаційних відрахувань			Продажу основних засобів за кошти
Придбання основних засобів в обмін на інші активи			Поліпшення(ремонт, реконструкція, модернізація, тощо) основних засобів			Продажу основних засобів за бартером
Безоплатно отриманих основних засобів			Порядку проведення переоцінки основних засобів			Безоплатної передачі основних засобів
Отриманих основних засобів як внесок до статутного капіталу			Консервації основних засобів			Передачі основних засобів як внесок до статутного капіталу
Отриманих в оренду основних засобів			Порядку зменшення корисності основних засобів			Повернення орендованого об’єкта основних засобів
						Ліквідації основних засобів

Рис. 1. Схема проведення аудиту основних засобів

2. Надання висновку про проведення аудиту основних засобів та нематеріальних активів підприємства

У законодавстві України зазначено, що аудитор оформляє результати своєї перевірки аудиторським висновком (ст. 7 Закону України «Про аудиторську діяльність»).

Аудиторський висновок — це офіційний документ, засвідчений підписом та печаткою аудитора (аудиторської фірми), який складається в установленому порядку за наслідками проведеного аудиту і містить у собі висновки стосовно повноти і відповідності чинному законодавству та встановленим нормативам бухгалтерського обліку фінансово-господарської діяльності.

Зміст цього документа залежить від конкретних обставин та результатів перевірки. В зв’язку з цим форма аудиторського висновку може бути довільною, але обов’язково в ньому мають бути такі розділи:

заголовок;

вступ;

масштаб перевірки;

висновок аудитора стосовно питання, яке перевіряється;

дата аудиторського висновку;

адреса аудиторської фірми;

підпис під аудиторським висновком.

У заголовку аудиторського висновку повинно бути записано, що аудит здійснювався незалежним аудитором, серію та номер сертифіката аудитора, номер свідоцтва про включення до Реєстру аудиторів і аудиторських фірм. Також наводиться інформація, що є підтвердженням того, що під час аудиту не було жодної обставини, яка могла б перешкодити проведенню незалежної перевірки.

В аудиторському висновку має бути чітко визначено, кому він адресується — правлінню, раді директорів, засновникам, акціонерам, організаціям, податковій інспекції. Можуть бути вказані також і інші користувачі цієї інформації.

У вступній частині аудиторський висновок має містити інформацію про склад основних засобів підприємства. У цьому ж розділі йдеться про те, що відповідальність за правильність ведення обліку основних засобів покладається на керівництво підприємства, про відповідальність аудитора за аудиторський висновок, який обґрунтовується результатами проведеної перевірки.

Вступна частина аудиторського висновку може бути наведена з використанням таких висловлювань:

«Згідно з договором № __ від ________ січня 20__ року аудиторська фірма (наводиться повна назва аудиторської фірми) провела аудит основних засобів (наводиться повна назва підприємства) (далі — Підприємство) станом на 01 січня 20__ року, Звіту про власний капітал. Відповідальність стосовно зазначеної фінансової звітності несе керівництво Т Підприємства. Нашим обов’язком є висловлення висновку стосовно обліку основних засобів на підставі проведеного аудиту.

В розділі «Масштаб перевірки» необхідно наводити масштаб аудиту і зміст проведених робіт. Цей розділ аудиторського висновку дає впевненість його користувачам у тому, що аудиторська перевірка здійснена відповідно до вимог українського законодавства та норм, які регулюють аудиторську практику та ведення бухгалтерського обліку, або відповідно до вимог міжнародних стандартів та практики.

У цьому розділі говориться, що перевірка була спланована і підготовлена з достатнім рівнем впевненості у тому, що облік основних засобів не має суттєвих помилок.

Під час аудиторської перевірки аудитор повинен робити оцінку помилок у системах обліку та внутрішнього контролю підприємства на предмет їх суттєвого впливу на облік основних засобів. Оцінюючи суттєвість помилок, аудитор повинен керуватися положеннями Міжнародного стандарту аудиту № 320 «Суттєвість в аудиті». Далі аудитор відмічає, що в ході аудиту ним використовувалися принципи вибіркової перевірки інформації і що під час перевірки він брав до уваги тільки суттєві помилки. Також дається інформація про принципи бухгалтерського обліку, які використовувалися на підприємствах у період перевірки.

У цьому розділі можна навести такі висловлювання:

«Ми провели нашу перевірку у відповідності з вимогами Закону України “Про аудиторську діяльність” та “ Міжнародних стандартів аудиту”. Ці нормативи вимагають, щоб планування та проведення аудиту було спрямоване на одержання переконливих тверджень щодо відсутності у фінансовій звітності суттєвих помилок. Під час аудиту зроблено дослідження шляхом тестування доказів на обґрунтування сум та інформації, розкритих у фінансовому звіті, а також оцінку відповідності застосованих принципів обліку нормативним вимогам щодо організації бухгалтерського обліку та звітності в Україні, чинним протягом періоду перевірки. Крім того, шляхом тестування здійснено також оцінку відповідності даних звітності меті оподаткування бухгалтерського обліку. На нашу думку, проведена аудиторська перевірка забезпечує розумну основу для аудиторського висновку».

У розділі «Висновок аудитора про перевірений облік основних засобів» дається висновок аудитора про облік основних засобів, про правильність за всіма суттєвими аспектами, а саме:

«Ми підтверджуємо, що за винятком невідповідностей, викладених у додатку № 1, облік основних засобів в усіх суттєвих аспектах достовірно та повно подає фінансову інформацію про основні засоби Підприємства станом на 01 січня 20__ року згідно з нормативними вимогами щодо організації бухгалтерського обліку та звітності в Україні».

У розділі «Дата аудиторського висновку» аудитор повинен проставити дату аудиторського висновку на день завершення аудиторської перевірки. Дата на аудиторському висновку проставляється в той самий день, коли керівництво підприємства підписує акт приймання-передачі аудиторського висновку. Дата в аудиторському висновку проставляється або перед вступною частиною аудиторського висновку або біля підпису аудитора.

Аудиторський висновок підписується директором аудиторської фірми або уповноваженою на це особою, яка має відповідну серію сертифіката аудитора України на вид проведеного аудиту. Загальну структуру стандартного аудиторського висновку можна подати за допомогою схеми (рис. 2).

Рис. 3. Загальна структура стандартного аудиторського висновку

В аудиторському висновку вказується адреса дійсного місцезнаходження аудиторської фірми та номер свідоцтва про включення до Реєстру аудиторів і аудиторських фірм. Ця інформація може розміщатися як наприкінці аудиторського висновку, після підпису аудитора, так і в матриці бланку аудиторської фірми.

Види аудиторських висновків та їх зміст

Висновок може бути позитивним (безумовно—позитивний, позитивний висновок, що містить пояснювальний параграф), умовно-позитивним, негативним, або дається відмова від надання висновку про облік основних засобів підприємства. У двох останніх випадках в аудиторському висновку може наводитися короткий перелік аргументів, які підштовхнули аудитора видати такий висновок, який відрізняється від позитивного. За необхідності більш докладного опису цих аргументів аудиторський висновок може містити посилання на інформацію, що наводиться в додатку до висновку.

Основні підходи до вибору аудиторського висновку можна подати у вигляді алгоритму на рис. 3.

Рис. 4 Основні підходи до вибору аудиторського висновку

Позитивний висновок представляється клієнту у випадках, коли, на думку аудитора, виконано такі умови:

• аудитор отримав усю інформацію й пояснення, необхідні для цілей аудиту;

надана інформація достатня для відображення реального стану справ на підприємстві;

• є адекватні і достовірні дані з усіх суттєвих питань;

• фінансова документація підготовлена у відповідності з прийнятою на підприємстві системою бухгалтерського обліку, яка відповідає вимогам українського законодавства;

• обліку основних засобів ведеться за дійсними обліковими даними й не містить суттєвих протиріч;

• облік основних засобів ведеться належним чином за формою, затвердженою у встановленому порядку.

Враховується також стан обліку основних засобів підприємства.

У позитивному висновку наводяться стверджувальні слова — такі, як «задовольняє вимогам», «належним чином становить», «дає достовірне й дійсне уявлення», «достовірно відображає», «знаходиться у відповідності з …», «відповідає».

У безумовно позитивному висновку аудитор не робить певних застережень, і такий висновок не містить пояснювального абзацу. Причому завданням формулювання пояснювального абзацу є необхідність конкретного інформування користувачів фінансової звітності про наявність певних обставин та інформації, яка відображена в звітності, але її можна пропустити при не досить глибокому аналізі фінансової звітності

Будь-яка фундаментальна невпевненість або незгода є підставою для відмови від надання позитивного висновку. Подальший вибір виду висновку залежить від рівня невпевненості або незгоди.

Якщо аудитор має намір представити клієнтові позитивний висновок, у якому наявна фундаментальна невпевненість з окремих питань, і наводить свої зауваження, пов’язані з наявністю фундаментальної невпевненості, то в аудиторському висновку висловлюється аргументована незгода з окремих питань (операціях, проводках, позиціях звітності), і після цього дається остаточний висновок про достовірність і повноту фінансової звітності підприємства. При цьому в своєму висновку він використовує такі самі висловлювання, що й для безумовно-позитивного висновку.

Якщо заперечення в аудиторському висновку пов’язані з наявністю нефундаментальної незгоди, аудитор обумовлює наявні обмеження в аудиторському висновку або у додатку до висновку, який є невід’ємною його частиною, і дає позитивний висновок стосовно фінансової звітності підприємства.

Наявність фундаментальної незгоди може призвести до представлення клієнту негативного аудиторського висновку. Наявність фундаментальної невпевненості може стати підставою для відмови від видання аудиторського висновку.

У всіх випадках, коли аудитор складає висновок, який відрізняється від позитивного, він повинен дати опис усіх суттєвих причин його не впевненості незгоди. Ці причини необхідно коротко навести в окремому розділі висновку, до того розділу, де аудитор висловлює негативний висновок або дає відмову від аудиторського висновку. У цьому ж розділі можуть більш детально обговорюватися моменти негативного характеру або даватися посилання на додаток до аудиторського висновку, де наводиться опис цих моментів. В останніх розділах висновку аудитор стисло формулює свій висновок стосовно достовірності і повноти обліку основних засобів.

При підготовці негативного аудиторського висновку доречні такі висловлення: «не задовольняє вимогам», «перекручує дійсний стан справ», «не дає справжнього уявлення», «не відповідає», «суперечить».

Якщо аудитор дає відмову від представлення аудиторського висновку, він говорить про неможливість на підставі наведених аргументів сформулювати висновок про фінансову звітність підприємства.