Облік витрат

Основні методологічні документи, що регламентують поняття про витрати та їх облік, також є Закон України “Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні”; Положення (стандарти) бухгалтерського обліку П(С)БО 1 “Загальні вимоги до фінансової звітності”, П(С)БО – 16 “Витрати” від 31.12.1999р.; План бухгалтерських рахунків; Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарчих операцій підприємств і організацій.

Так, у Законі України “Про бухгалтерський облік і фінансову звітність” є розділи, що регламентують такі поняття, як “начислення і відповідність доходів і витрат”, “історична (фактична) собівартість”; у П(С)БО 1 – дається формулювання такого поняття як витрати. Витрати – говориться в цьому П(С)БО – це зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов’язань, що приводять до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власниками). Найбільш повно розкривається поняття про витрати у П(С)БО 16, що має підрозділи – загальні положення, визначення витрат, склад витрат і розкриття інформації про витрати у примітках до фінансової звітності.

У Плані рахунків для обліку витрат призначені рахунки класів 8 “Витрати за елементами” і 9 “Витрати діяльності”, а також рахунок 23 “Виробництво”, а в Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку надаються вказівки щодо обліку витрат на окремих субрахунках восьмого та дев’ятого класів рахунків.

Слід пам’ятати, що для досконального обліку витрат треба знати їх класифікацію. Частково така класифікація є у підрозділу “Склад витрат” П(С)БО 16. Там виділені такі витрати:

Види витрат	Склад витрат
1	2
1. Виробничі витрати	1.1. Прямі витрати
	1.2. Загальновиробничі витрати у тому числу: 1.2.1. Перемінні витрати
	1.2.2. Постійні витрати
2. Адміністра-тивні витрати	2.1. Загальногосподарські витрати
	2.2. Загальні корпоративні витрати (організаційні і ін.)
	2.3. Витрати на службові відрядження
	2.4. Витрати на утримання основних засобів, необоротних активів загальногосподарського використання і т.ін.
	2.5. Інші витрати
3. Витрати на збут	3.1. Витрати на упакування готової продукції, товарів
	3.2. Витрати на ремонт тари
	3.3. Оплата праці продавцям, робітникам, що забезпечують збут
	3.4. Інші витрати
4. Інші опера-ційні витрати	4.1. Витрати на дослідження
	4.2. Собівартість реалізованої іноземної валюти
	4.3. Собівартість реалізованих виробничих запасів
	4.4. Витрати від знецінення запасів
	4.5. Недостачі і витрати від псування цінностей
	4.6. Визнані штрафи, пені, неустойки
	4.7. Інші витрати
5. Фінансові витрати	5.1. Відсотки за кредит
	5.2. Інші фінансові витрати
6. Втрати від участі у капі-талу	6.1. Втрати від інвестицій в асоційовані підприємства
	6.2. Втрати від спільної діяльності
	6.3. Втрати від інвестицій в дочірні підприємства
7. Інші витрати	Див. субрахунки рахунку 97 у Плані рахунків
8. Податки на прибуток	Див. субрахунки рахунку 98 у Плані рахунків
9.Надзвичайні витрати	9.1. Витрати від стихійного лиха
	9.2. Витрати від технологічних катастроф
	9.3. Інші витрати

Слід відмітити, що витрати відповідно до П(С)БО 16 і Плану рахунків поділяються на витрати за елементами (клас рахунків 8) і за видами діяльності (клас рахунків 9).

Виділяються такі витрати за елементами:

Матеріальні витрати (рахунок 80);

Витрати на оплату праці (рахунок 81);

Відрахування на соціальні заходи (рахунок 82);

Амортизація (рахунок 83);

Інші операційні витрати (рахунок84);

Інші витрати (рахунок 85).

Кожен з цих рахунків має субрахунки (див. План рахунків). Облік витрат за елементами потрібен для заповнення другого розділу звітності про фінансові результати (форма № 2), а також для збору інформації за окремими видами витрат (по субрахункам). Слід відмітити, що всі рахунки класу 8 – транзитні, вони не мають сальдо, а витрати, що обліковуються на цих рахунках списуються на рахунки виробничих витрат і витрат діяльності. Наприклад, відпущені матеріали на виробництво виробів – Дт 801 “Витрати сировини й матеріалів” – Кт 201 “Сировина й матеріали” і відразу робиться бухгалтерська проводка для включення цих витрат до виробничої собівартості: Дт 23 “Виробництво” – Кт 801 “Витрати сировини й матеріалів” на таку ж суму. Коли обліковуються непрямі витрати, що пов’язані з виробництвом, то замість рахунку 23 “Виробництво” використовується рахунок 91 “Загальновиробничі витрати”. На протязі місяця непрямі витрати збираються на рахунку 91 “Загальновиробничі витрати”, а наприкінці місяця сума перемінних і постійних витрат, які включаються у виробничу собівартість списується на рахунок 23 “Виробництво” для розподілу за видами виробів. Критеріями такого розподілу можуть бути частка прямих матеріальних витрат або витрат на оплату праці за видами продукції і інші.

Витрати, що не зв’язані з виробництвом, обліковуються на рахунках:

92 – Адміністративні витрати

93 – Витрати на збут

94 – Інші витрати операційної діяльності

95 – Фінансові витрати

96 – Витрати від участі в капіталі

97 – Інші витрати

98 – Податки на прибуток

99 – Надзвичайні витрати.

Кожен з цих рахунків має субрахунки , що дані в Плані бухгалтерських рахунків. На протязі звітного періоду по дебету цих субрахунків ведеться облік витрат наростаючим підсумком. Наприкінці періоду загальна сума витрат по кожному із субрахунків списується на рахунок 79 “Фінансові результати” проводкою: Дт 79 – Кт 92-99. Таким чином рахунки класу 9 закриваються і сальдо не мають.

Приклади відображення господарчих операцій на окремих субрахунках класу 9 показані у наступній таблиці.

Зміст операції	Кореспонденція рахунків
	Дебет	Кредит
2	3	4
1.Списана собівартість реалізованої готової продукції	901	26
2.Списана вартість реалізованих товарів за покупними цінами	902	28
3.Списана нарахована різним підприємством сума за зроблені послуги	903	23
4.Нарахована заробітна плата адміністративним робітникам	92	661
5.Нарахування органам соціального страхування на цю заробітну плату	92	65
6.Прийняті витрати пов’язані зі збутом продукції, товарів, робіт, послуг	93	13, 20, 22, 28, 30, 31, 63, 64, 65, 66, 68 і ін.
7.Прийняті до обліку інші витрати операційної діяльності (на дослідження і розробки, собівартість реалізації іноземної валюти, виробничих запасів, списання сумнівних та безнадійних боргів, витрати від операційної курсової різниці, витрати від знецінення запасів, недостачі і втрати, штрафи, пені, неустойки, інші операційні витрати)	94 (по субра-хун-кам)	12,13, 20, 22, 30,31, 38, 63, 64, 65, 66, 68 і інші
8.Прийняті до обліку фінансові витрати	95	30, 31, 50, 60, 68 і інші
9.Відображені втрати від участі в капіталі	96	14
10.Прийняті до обліку інші витрати (собівартість реалізованих фінансових інвестицій, необоротних активів, майнових комплексів, від неопераційних курсових різниць, уцінка необоротних активів, інші витрати)	97 (по субрахун-кам)	12, 13, 14, 15, 28, 30, 31, 63, 68 і інші
11.Нараховане податок на прибуток	98	641
12.Одержані надзвичайні витрати	99 (по субрахун-кам)	10,11, 12,26, 28,30, 31,68 і інші
13.Списані витрати на фінансові результати	79 (по субрахун-кам)	субра-хунки рахун-ків класу 9

У деяких випадках можуть дебетуватися і інші рахунки в кореспонденції з кредитом рахунків класу 9 (див. інструкцію по застосуванню Плану рахунків).

Фінансовий результат – це кінцевий результат діяльності підприємства. Він характеризується сумою прибутку чи збитку і відбивається в балансі відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 2 “Баланс” у першому розділі пасиву по статті “Нерозподілений прибуток (непокриті збитки)”.

Фінансовий результат у підприємствах виробничої та торговельної сферах визначається щомісяця і наростаючим підсумком шляхом зіставлення даних про отримані доходи від різних видів діяльності з відповідними витратами. Таке співставлення здійснюється на рахунку 79, де по кредиту відображені доходи, а по дебету витрати. Якщо оборот по кредиту рахунка 79 більший ніж по дебету – підприємство отримало прибуток. При зворотньому співвідношенні – результат діяльності збиток. Непокриті збитки відображаються у першому розділі пасиву у дужках і при визначені загальної суми власного капіталу віднімаються. У балансі відображають тільки нерозподілений прибуток

Відповідно до діючих нормативних документів варто розрізняти обліковий прибуток від оподаткованого прибутку, що визначається як база для нарахування податку на прибуток. Сума облікового прибутку, обчисленого за допомогою рахунка 79 може не збігтися із сумою оподатковуваного прибутку.

Для визначення оподатковуваного прибутку (ОП) необхідно мати інформацію про валові доходи (ВД), валові витрати (ВР), суму ПДВ, акцизного збору (АЗ), амортизації (Ам) і про зміну залишків товарно-матеріальних цінностей (∆ТМЦ) на кінець звітного періоду. У цьому випадку сума оподатковуваного прибутку (ОП) буде дорівнює:

ОП = ВД ∆ТМЦ– ПДВ – АС – Ам – ВР .

Цю суму оподатковуваного прибутку треба помножити на податкову ставку і тоді одержимо суму податку на прибуток.

На цю суму бухгалтерський запис буде

Дт 98 “Податки на прибуток” – Кт 641 “Розрахунки по податках”

По закінченні звітного періоду рахунок 98 також закривається, а сума податку на прибуток списується на рахунок 79 “Фінансові результати”.

Таким чином загальна схема формування фінансового результату буде така