2.2.1. Налог на добавленную стоимость

Так как образовательное учреждение высшего профессионального образования являются юридическими лицами, то в соответствии со ст. 143 Налогового Кодекса РФ признаются налогоплательщиками по налогам на добавленную стоимость.

Однако Налоговый Кодекс РФ не учитывает специфику отдельных юридических лиц, таких как образовательные учреждения, и многие нормы на практике создают коллизионные ситуации между органами государственной власти, в нашем случае Федеральной налоговой службой (ФНС) и образовательными учреждениями.

В отношении НДС (налог на добавленную стоимость) у образовательных организаций существует ряд льгот по конкретным объектам налогообложения.

В соответствии с подп. 14 п. 2 ст. 149 Налогового кодекса РФ освобождается от налогообложения реализация «услуг в сфере образования по проведению некоммерческими образовательными организациями учебно-производственного (по направлениям основного и дополнительного образования, указанным в лицензии) или воспитательного процесса, за исключением консультационных услуг, а также услуг по сдаче в аренду помещений».

Тем не менее, налоговые инспекции зачастую обращаются в арбитражный суд с подобными исками. К примеру, Постановление Арбитражного суда Восточно-сибирского округа от 25 марта 2008 г. N А33-8041/07-03АП-1064/07-Ф02-964/08.

Суть дела состоит в том, что федеральное государственное образовательное учреждение высшего профессионального образования "Сибирский федеральный университет", который является налогоплательщиком, обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением о признании недействительным решения от 02.05.2007 N 55 Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Красноярска в части доначисления 1 439 774 рублей налога на добавленную стоимость, начисления 600 066 рублей пени за несвоевременную уплату указанного налога.

В соответствии с указанными договорами университет подготавливает и проводит централизованное компьютерное тестирование в соответствии с условиями договоров; проводит централизованное тестирование и централизованное компьютерное тестирование в административных границах субъекта Российской Федерации; проводит организационную работу, рекламно-агитационные мероприятия.

Согласно подп. 14 п. 2 ст. 149 Налогового кодекса РФ не подлежит налогообложению реализация на территории Российской Федерации услуг в сфере образования по проведению некоммерческими образовательными организациями учебно-производственного (по направлениям основного и дополнительного образования, указанным в лицензии) или воспитательного процесса, за исключением консультационных услуг, а также услуг по сдаче в аренду помещений.

В силу пункта 6 статьи 149 Налогового кодекса РФ перечисленные в вышеуказанной статье операции не подлежат налогообложению при наличии у налогоплательщиков, осуществляющих эти операции, соответствующих лицензий на осуществление деятельности, лицензируемой в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Таким образом, право на льготу, предусмотренную указанной нормой, возникает у налогоплательщика - некоммерческой образовательной организации лишь при условии, что эти услуги оказаны последним по направлениям основного и дополнительного образования, указанным в лицензии, полученной в установленном порядке.

18.04.2003 Министерством образования Российской Федерации университету выдана лицензия серии А N 000593 регистрационный N 0573 на право осуществления образовательной деятельности по образовательным программам, указанным в приложениях к настоящей лицензии. Согласно подпункту 105 приложения N 1 к лицензии А N 000593 университет в рамках дополнительного образования вправе производить обучение по программе - подготовка к поступлению в вуз. Итогом обучения должно стать проведение итоговой олимпиады, а также централизованного тестирования.

Государственное образовательное учреждение высшего профессионального образования "Красноярский государственный университет" включено в Список образовательных учреждений и организаций, имеющих право организовывать и проводить государственное централизованное тестирование выпускников общеобразовательных учреждений Российской Федерации.

При квалификации тестирования как дополнительной образовательной услуги суды исходили из системного толкования норм Закона Российской Федерации "Об образовании". В указанном Законе нет каких-либо указаний на то, что данный вид деятельности к образованию не относится.

Кроме того, суды обоснованно указали, что ни в одной статье Закона Российской Федерации "Об образовании" не указано, что дополнительная образовательная услуга должна продолжаться определенное время, поэтому дополнительными образовательными услугами являются и однократные услуги в сфере образования. Тестирование в этом смысле является контролем полученных обучающимися знаний, что безусловно относится к услугам в сфере образования. Тот факт, что до проведения тестирования не проводилось теоретического обучения вузом, никак не меняет квалификацию тестирования как дополнительной образовательной услуги.

Налоговой инспекцией не учтен тот факт, что Красноярский государственный университет - являлся образовательным учреждением, имел лицензии на правоведения образовательной деятельности, в которых было указано на правоведения в рамках дополнительного образования подготовки к поступлению в вуз. Соответственно, в данном случае университет правомерно применил подп. 14 п. 2 ст. 149 Налогового кодекса РФ и исключил из налоговой базы стоимость услуг по проведению тестирования.

Итогом судебного разбирательства стало Постановление Арбитражного суда, которое правомерно определило необоснованность претензий Инспекции Федеральной налоговой службы к ВУЗу по неуплате налога на добавленную стоимость по проведению централизованного тестирования. Однако стоит заметить, практически каждый федеральный государственный университет занимается осуществлением дополнительного образования выпускников общеобразовательных учреждений по подготовке к поступлению в ВУЗы. Исходя из того, что НДС относится к федеральным видам налогов, федеральная казна недополучает значительную часть денежных средств во благо национальному образованию. С другой стороны, стоит только надеяться на то, что высшие учебные заведения используют освободившиеся от налогов денежные средства для развития материально-технического оснащения учреждений, а не используют льготу как канал получения прибыли.

Под услугами в сфере образования понимаются услуги, оказываемые образовательными учреждениями в части уставной непредпринимательской деятельности независимо от их организационно-правовой формы: государственной, муниципальной, негосударственной. Однако государственные и негосударственные образовательные организации могут создаваться в организационно-правовых формах, предусмотренных гражданским законодательством РФ для некоммерческих организаций. То есть образовательные учреждения, являющиеся некоммерческими структурными подразделениями коммерческих организаций, например закрытого акционерного общества, воспользоваться этой льготой по НДС не могут.

Арбитражная практика имеет много примеров таких споров.

Государственное учреждение "Дальневосточный научно-исследовательский, проектно-конструкторский и технологический институт по строительству" Российской академии архитектуры и строительных наук обратилось в Арбитражный суд Приморского края с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Первореченскому району города Владивостока от 26.03.2009 N 27-р/14) в части доначисления 830 166 рублей налога на добавленную стоимость, начисления 96 296 рублей пеней и 81 127 рублей штрафа по этому налогу.

Проверив обоснованность доводов, изложенных в заявлении и выступлениях присутствующих в заседании представителей участвующих в деле лиц, Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации считает, что заявление не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Из материалов дела следует, что приказом от 20.10.2004 N 52а во исполнение постановления Президиума Российской академии архитектуры и строительных наук от 04.09.2003 N 9 в состав учреждения вошел детский сад N 142 "Солнышко".

Выручку, полученную от реализации услуг по содержанию детей в названном детском саду, учреждение не включало в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость, применяя льготу, установленную подп. 4 п. 2 ст. 149 Кодекса.

Согласно подп. 4 п. 2 ст. 149 Кодекса не подлежит налогообложению реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации услуг по содержанию детей в дошкольных учреждениях, проведению занятий с несовершеннолетними детьми в кружках, секциях (включая спортивные) и студиях.

Пунктом 6 ст. 149 Налогового Кодекса предусмотрено, что перечисленные в данной статье операции не подлежат налогообложению при наличии у налогоплательщиков, осуществляющих эти операции, соответствующих лицензий на осуществление деятельности, лицензируемой в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В ходе выездной налоговой проверки инспекция пришла к выводу, что учреждение неправомерно воспользовалось правом на освобождение от уплаты налога на добавленную стоимость, поскольку у него отсутствовала лицензия на осуществление образовательной деятельности. Инспекция в связи с этим доначислила ему данный налог за период с июня по декабрь 2007 года, начислила суммы пеней и штрафа.

В соответствии с Федеральным законом от 08.08.2001 N 128-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности" подлежит лицензированию образовательная деятельность.

Деятельность по содержанию детей в дошкольных учреждениях, не являющихся образовательными, не отнесена Законом о лицензировании к видам деятельности, подлежащим лицензированию

Таким образом, отсутствие лицензии на осуществление образовательной деятельности не может в данном случае служить основанием к отказу учреждению в праве на льготу по налогу на добавленную стоимость.

На основании сказанного можно сделать вывод о том, что ФНС подчас неполно разбирается в конкретном случае, принуждая образовательное учреждение заплатить налог, что подчас ведет к ненужным и долгим по времени спорам, которые реально предотвратить на досудебном уровне.

Значительная часть образовательных организаций высшего образования выполняют научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы. Причем, в свете перспектив развития вузовской науки объем этих работ с каждым годом растет. В соответствии с подп. 16 п. 3 ст. 149 Налоговым кодексом их выполнение освобождено от НДС.

Однако данная льгота относится только к средствам, получаемым за эти работы из бюджетов, а также средств Российского фонда фундаментальных исследований, Российского фонда технологического развития и образуемых для таких целей внебюджетных фондов министерств, ведомств, ассоциаций; выполнение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ учреждениями образования и научными организациями на основе хозяйственных договоров. Если же деньги поступают от других организаций, то они облагаются НДС в общеустановленном порядке.

Для взыскания НДС законодательством устанавливается ряд льгот, в том числе и для образовательных учреждений функционирующий в форме автономного образовательного учреждения.

Автономные учреждения осуществляют операции, облагаемые НДС, в общем порядке, установленном главой 21 Налогового Кодекса РФ и, следовательно, в соответствии со ст. 145 Налогового Кодекса РФ автономные учреждения могут воспользоваться льготой по НДС. Льготой могут воспользоваться те автономные учреждения, у которых за три предшествующих подаче заявления на пользование льготой календарных месяца сумма выручки от реализации не превысила в совокупности 2 млн руб.

Автономное учреждение использует льготу по НДС в течение последующих двенадцати месяцев после ее получения. И в течение этого периода оно не может отказаться от льготы. Если автономное учреждение решило продлить льготу, то по истечении двенадцати месяцев (законодательство не «привязывает» этот срок к календарному году) оно представляет в налоговый орган баланс, выписку из книги продаж и надлежащим образом заверенную выписку из журналов полученных и выставленных счетов-фактур. На основании этих документов автономное учреждение подтверждает то, что в течение двенадцати месяцев сумма полученной выручки (без учета налога за каждые три последовательных календарных месяца) не превышала 2 млн руб.

К сожалению, на практике встречаются ситуации, когда автономное учреждение не подает документы на продление пользования льготой, так как считает, что это происходит автоматически или же «по умолчанию», ввиду его статуса государственной структуры. Однако получение льготы по НДС никоим образом не связано со статусом. В случае отсутствия подтверждающих документов или при их неполной комплектности автономное учреждение теряет право на льготу по обложению НДС.

Льготный режим по ряду налогов не означает, что автономные учреждения вообще освобождаются от их уплаты. Они являются такими же налоговыми агентами и налогоплательщиками, как и коммерческие организации, и на них распространяются аналогичные обязанности и права, связанные с исчислением и уплатой налогов.