7.2.2. Взаимодействие инспекторов по банковскому надзору и внешних аудиторов

Цель ПМАП 1004 «Взаимодействие инспекторов по банковскому надзору и внешних аудиторов» — обеспечить лучшее понимание точ-

230 Глава 7. Положения по международной аудиторской практике

ного характера функций аудиторов банка и инспекторов. Непра­вильное представление о таких функциях может привести к тому, что одна сторона будет полагаться на результаты другой стороны. Меры, предлагаемые в Положении, должны рассматриваться как дополнительные, а не заменяющие существующие. Положение не является обязательным для исполнения.

Во многих отношениях банковские инспекторы и внешние ау­диторы сталкиваются с одинаковыми проблемами; их роль все боль­ше определяется как взаимодополняющая. Поэтому в ПМАП 1004 рассматриваются обязанности руководства банка, функции инспек­торов и аудиторов, а также механизм более эффективной координа­ции работы инспекторов и внешних аудиторов банка.

В качестве основных выделяются следующие обязанности руко­водства банка:

1. обеспечение профессиональной компетентности специали­стов, наличия и функционирования надлежащих систем контроля, надлежащей осмотрительности при проведении операций банка, со­блюдения законодательных и нормативных актов, необходимой за­щиты акционеров, вкладчиков и других кредиторов;

2. ответственность за подготовку финансовой отчетности в со­ответствии с местным законодательством, применимым к банкам;

3. ответственность за организацию подразделения внутреннего аудита в банке, соответствующего его размерам и характеру опера­ций.

Инспекторы по банковскому надзору могут выполнять самые раз­нообразные функции:

1. обычной функцией, определенной законодательно, является защита интересов банковских вкладчиков;

2. наряду с этим могут выполняться более широкие обязанности по обеспечению устойчивости и стабильности банковской системы;

3. в некоторых странах надзор также может осуществляться для обеспечения монетарной и валютной политики.

В Положении 1004 в основном рассматривается пруденциаль­ный аспект роли инспектора. Пруденциальным надзором обычно на­зывается надзор за финансовой деятельностью банка, осуществляе­мый центральными банками и другими официальными органами. Для получения и сохранения лицензии на ведение банковской дея­тельности субъект должен соблюдать определенные пруденциаль­ные требования. Общими для большинства систем являются сле­дующие требования (хотя часто предъявляются и более детальные критерии):

7.2. Положения, регламентирующие общение аудитора... 231

а) лица, осуществляющие контроль и управление банком, долж­ ны быть честными, заслуживать доверие и обладать соответствую­ щей квалификацией и опытом;

б) банк должен иметь достаточный капитал, чтобы обеспечивать покрытие рисков, присущих бизнесу с учетом его характера и раз­ меров;

в) банк должен иметь достаточную ликвидность на случай отто­ ка денежных средств.

Точная и пруденциальная оценка активов имеет большое значе­ние для инспекторов, так как она непосредственно влияет на опре­деление чистых активов банка и величину акционерного капитала. Инспекторы придают также большое значение организационной структуре банков, работе эффективных информационных систем и систем контроля в целях управления риском.

Методы, обеспечивающие выполнение функций надзора, в раз­ных странах неодинаковы, но наибольшее распространение получи­ли два основных метода:

1. проверки на местах. Они требуют привлечения значительных ресурсов и, как правило, затрагивают ограниченную часть операций организации;

2. сбор и анализ регулярных отчетов и прочих статистических данных. Этот метод требует меньших затрат, которые распределяют­ся между банками и надзорным органом более равномерно. Изуче­ние отчетов (которые обычно содержат балансовый отчет и отчет о прибылях и убытках) дает возможность инспектору более регулярно и своевременно контролировать банк, чем при выездных проверках. Однако отчеты имеют следующие ограничения:

а) их форма является общей для банковской системы, а поэтому может не отражать специфику конкретного банка;

б) качество отчета зависит от качества внутренней информаци­ онной системы банка и точности заполнения отчета;

в) требуется опыт, чтобы составить мнение о результатах банка по его отчету.

Основной целью проведения аудита банка внешним аудитором является выражение им мнения о том, отражает ли опубликованная финансовая отчетность банка «достоверно и объективно» финансо­вое положение и результаты его деятельности за отчетный период. Однако пользователь не должен рассматривать аудиторское мнение как гарантию будущей жизнеспособности банка или заключение об эффективности, с которой руководство банка ведет его дела, так как это не является целью аудита.

При проведении аудита банка независимый аудитор признает, что в связи с некоторыми аспектами деятельности у банка могут возникнуть особые проблемы:

а) банки хранят значительные денежные средства, физическая безопасность которых должна быть обеспечена. Поэтому банки должны разработать формальные операционные процедуры, жест­ кие системы внутреннего контроля и четко ограничить полномочия отдельных лиц;

б) банки осуществляют большое число разнообразных опера­ ций, что требует сложных систем бухгалтерского учета и внутренне­ го контроля, а также электронной обработки данных;

в) если деятельность ведется через сеть филиалов и отделений, это влечет децентрализацию руководства и затрудняет применение единых операционных приемов;

г) банки ведут «внебалансовые» операции, не связанные непо­ средственно с переводом денежных средств. Такие операции могут не потребовать отражения на счетах, поэтому их трудно проверить;

д) поскольку деятельность банков регулируют государственные органаы, их требования могут оказать влияние на общепринятую практику бухгалтерского учета и аудита в отрасли.

В качестве основы для своего исследования аудитор проводит тестирование и оценку систем внутреннего контроля. Внешний ау­дитор оценивает работу подразделения внутреннего аудита для оценки того, насколько эти данные могут использоваться при опре­делении характера, сроков и объема собственных процедур внешне­го аудитора.

Аудитор полагается на свое суждение:

• при принятии решения о характере, сроках и объеме аудитор­ских процедур;

• оценке результатов этих процедур;

• оценке обоснованности суждений и оценок, использованных руководством при подготовке финансовой отчетности.

Аудитор планирует аудит, оценивает существенность и аудитор­ских риск, проводит аудиторские процедуры. Когда аудитор обнару­живает существенную для финансовой отчетности ошибку, он тре­бует от руководства корректировки финансовой отчетности. Если руководство отказывается это сделать, аудитор выражает услов­но-положительное или отрицательное мнение по финансовой от­четности.

В качестве дополнительной, но не обязательной части своей ра­боты аудитор часто составляет для руководства письменный отчет, который традиционно содержит замечания по недостаткам внутреннего контроля, другим ошибкам и упущениям, на которые аудитор обратил внимание в ходе аудита, но которые не влекут модифика­цию аудиторского заключения. В некоторых странах аудитор также предоставляет руководству или надзорным органам (в соответствии с законодательством или договором) развернутый отчет по опреде­ленным вопросам, таким как:

• расшифровка сальдо счетов или состав кредитного портфеля;

• показатели ликвидности и прибыль;

• нормативы;

• адекватность систем внутреннего контроля;

• анализ банковских рисков;

• соблюдение законодательства и требований надзорных орга­нов.

Во многих аспектах интересы аудитора и инспектора аналогич­ны, хотя объекты их внимания могут различаться, что отражено в табл. 7.13. Поэтому во многих областях результаты работы инспек­тора и аудитора могут быть эффективно использованы обеими сто­ронами при условии, что инспектор и аудитор понимают цели и особенности работы друг друга. В ходе контактов с руководством инспекторы и аудиторы должны осознавать преимущества для обеих сторон, которые могут быть получены от осведомленности о работе друг друга. Следовательно, целесообразно фиксировать результаты контактов такого рода в письменном виде, чтобы они были частью документации банка, к которой может иметь доступ и аудитор, и инспектор.

Таблица 7.13. Интересы аудитора и инспектора банка

Аспекты интересов инспектора и аудитора	Объекты внимания
	инспектора	аудитора
Способность банка вести непрерывную деятель­ность	Защита интересов вклад­чиков	Подтверждение допуще­ния о непрерывности де­ятельности субъекта
Состояние системы внут­реннего контроля	Основа для безопасного и надежного управления банком	Оценка того, насколько аудитор может полагать­ся на внутренний конт­роль при планировании и проведении аудита
Обеспечение надлежа­щей системы бухгалтер­ского учета	Получение достоверной информации для оценки и контроля риска	Уверенность, что учетные записи ведутся должным образом

Если аудитору или инспектору станет известна информация, ко­торую он считает необходимой для другой стороны, при их контакте должно присутствовать руководство банка или, по крайней мере, оно должно быть осведомлено о таких контактах. В исключитель­ных случаях допускают прямые контакты аудитора и инспектора (например, если присутствие руководства банка ставит под угрозу цель контактов).

В ряде стран аудитор (в соответствии с законом или по просьбе инспектора) готовит особые отчеты для оказания помощи инспекто­ру. Такие отчеты могут содержать мнение о том:

• соблюдаются ли требования в отношении нормативов или других пруденциальных требований;

• были ли соблюдены условия лицензирования;

• осуществляются ли операции банка, которые попали в поле зрения аудитора, в соответствии с законами;

• являются ли адекватными ведение бухгалтерского учета и системы внутреннего контроля.

При обращении с просьбой к аудитору по расширению его функций в сфере надзора необходимо, чтобы соблюдались четко определенные условия, возможно, предусмотренные национальным законодательством:

• аудитор не берет на себя обязанности инспектора, а только содействует ему в формировании его суждения;

• между аудитором и его клиентом должны обеспечиваться обычные отношения;

• аудитор должен учесть возможность возникновения конфлик­тов и решить эту проблему до начала работы;

• требования органов надзора в отношении необходимой ин­формации должны быть конкретными и четко сформулиро­ванными (по возможности в количественном выражении);

• задачи, выполняемые аудитором по просьбе инспектора, должны входить в сферу технической и практической компе­тенции аудитора;

• задание аудитора, выполняемое для инспектора, должно иметь рациональную основу (т. е. носить вспомогательный характер по отношению к его основной работе по аудиту и может быть выполнено более экономично или быстро, чем инспектором);

• необходимо принять меры по обеспечению конфиденциаль­ности.

Особые направления расширения функций аудитора зависят от характера надзора в конкретной стране. Например, если инспектор применяет активный подход с проведением частых и тщательных инспекций, от аудитора может потребоваться минимальное содейст­вие, и наоборот. Если инспекторы полагаются исключительно на анализ отчетов по пруденциальным требованиям, в качестве допол­нительных мер желательно провести ряд проверок на местах, в ко­торых инспекторы больше полагаются на аудиторов. В ПМАП 1004 приводятся примеры отдельных задач надзорного характера, которые могут выполнять аудиторы:

• проверка отчетов по пруденциальным требованиям;

• оценка информационной системы и системы контроля банка на основе критериев, предоставляемых инспектором;

• подготовка заключения о соблюдении соответствующей учет­ной политики, в частности в отношении резервов на покры­тие потенциальных убытков;

• изучение системы учетных записей и системы контроля, от­носящейся к фидуциарной (в том числе депозитарной) дея­тельности банка в странах, где такая деятельность не рассмат­ривается в рамках обычного аудита.

Высказанные выше соображения говорят в пользу необходимо­сти постоянного диалога между надзорными органами и аудитора­ми. Наиболее эффективно этого можно достичь, проводя периоди­ческие консультации на национальном уровне между органами над­зора и профессиональными организациями бухгалтеров. Также целесообразно участие ассоциаций банков.