Тема 4. Бухгалтерські рахунки і подвійний запис

1. Рахунки бухгалтерського обліку, їх призначення і будова.

2. Подвійне відображення операцій на рахунках, його суть та значення, кореспонденція рахунків.

3. Синтетичні і аналітичні рахунки, їх призначення та взаємозв’язок між ними.

4. Узагальнення даних бухгалтерського обліку в оборотних відомостях.

1. Для контролю за виробничою діяльністю підприємства необхідно систематично відображати рух окремих видів господарських активів, зміни джерел їх утворення у процесі господарської діяльності, виявляти результати господарських процесів, тобто вести облік кожної господарської операції, що здійснюється на підприємстві в певній (установленій) послідовності.

Відображати окремі господарські операції безпосередньо в бухгалтерському балансі незручно, оскільки після кожної з них треба було б складати новий бухгалтерський баланс. Крім того, баланс не може дати зведених відомостей про обсяг змін у кожній групі господарських активів і джерел їх утворення. І, нарешті, баланс відображає стан господарських активів лише у грошовому вимірнику, а необхідно ще вести облік матеріальних цінностей у натуральних вимірниках. Тому для поточного відображення змін господарських активів і джерел їх утворення, що відбуваються під впливом господарських операцій, у бухгалтерському обліку застосовують рахунки бухгалтерського обліку.

Суть рахунків бухгалтерського обліку полягає в групуванні господарських операцій за економічно однорідними ознаками з метою систематичного контролю за наявністю і змінами засобів та джерел їх утворення в процесі господарської діяльності.

Для кожного виду активів і пасивів відкриваються окремі рахунки, звідси вони дістали назву активний рахунок і пасивний рахунок. Наприклад: «Основні засоби», «Виробничі запаси», «Статутний капітал», «Виробництво», «Короткострокові позики», «Фінансові результати» і т.д.

На активних рахунках здійснюється обмін господарських засобів, тобто активів, а на пасивних рахунках здійснюється облік джерел їх утворення, тобто капітал і зобов”язання. Схематично рахунок бухгалтерського обліку прийнято зображати у вигляді двохсторонньої таблиці. В лівій частині її відображають збільшення засобів, а в правій частині їх зменшення. Ці частини прийнято називати умовними термінами, а саме:

Ліву – дебет

Праву – кредит

Початковий стан на рахунках бухгалтерського обліку називається початковим сальдо. В процесі господарської діяльності відбуваються зміни засобів підприємства і джерел їх формування. Ці зміни відображаються на рахунках, при цьому збільшення записують на дебеті, а зменшення - на кредиті. В будь-який момент за рахунками можна визначити кількісний стан засобів маючи початковий залишок та зміни протягом звітного періоду визначаючи його залишок на кінець звітного періоду, який називається кінцевим сальдо.

Рахунки обліку безпосередньо пов’язані з бухгалтерським балансом і відкриваються як для активних, так і для пасивних статей балансу. Відповідно до цього, розрізняють 2 види рахунків:

• активні

• пасивні

Активні рахунки призначені для обліку наявності і змін господарських засобів підприємства. Пасивні рахунки призначені для обліку наявності і змін джерел утворення господарських засобів.

До активних рахунків належать: основні засоби, каса, рахунки в банках і ін.

До пасивних рахунків належать: статутний капітал, розрахунки з оплати праці, і ін.

Приклад рахунка.

При відкритті рахунка в них записують початкові залишки, тобто сальдо, на підставі даних статей балансу. Активні рахунки завжди мають дебетове сальдо, а пасивні – кредитове.

Саме у цьому полягає один із взаємозв’язків між балансом рахунками. В кінці місяця підраховують підсумки записів операцій на дебеті, і кредиті рахунків, які називаються оборотами за рахунками. Обороти є дебетові і кредитові.

Дебетові обороти – це сума всіх операцій, відображених за дебетом рахунку.

Кредитові обороти – це сума всіх операцій, відображених за кредитом рахунків.

Після відображення операцій на рахунках визначають стан засобів та їх джерел на кінець звітного періоду, тобто встановлюють кінцеві залишки (сальдо) на рахунках.

Кінцеве сальдо визначають, виходячи з початкового сальдо і оборотів рахунків.

Для визначення залишку на кінець звітного періоду на активному рахунку до суми початкового дебетового залишку або сальдо додають суму дебетового обороту і від знайденої суми віднімають суму кредитового обороту.

В активних рахунках кінцевий залишок, як і початковий може бути тільки дебетовим. Саме він показує наявність відповідного виду засобів на звітну дату. Однак, в активних рахунках може бути:

1. Дебет більший за кредит, тобто сума початкового дебетового залишку і дебетового обороту більша за суму кредитового обороту, тоді різниця між ними показує кінцевий дебетовий залишок, а саме наявність засобів на кінець звітного періоду.

2. Дебет рівний кредиту, тобто сума початкового дебетового залишку і дебетового обороту дорівнює сумі кредитового обороту. В даному випадку кінцевого залишку не буде і рахунок вважається закритим.

На пасивних рахунках на кредиті відображають залишок джерел господарських засобів на початок звітного періоду і їх збільшення, а на дебеті відповідно зменшення джерел засобів. Для визначення залишку на кінець звітного періоду на пасивному рахунку необхідно до початкового кредитового сальдо додають суму кредитового обороту, тобто збільшення і від одержаної суми віднімають суму дебетового обороту, тобто зменшення.

На пасивних рахунках кінцевий залишок, як і початковий, може бути тільки кредитовим. Він свідчить про наявність певного виду джерел утворення засобів на звітну дату.

Існує ще один тип рахунків – активно-пасивні рахунки. На них одночасно обліковують господарські засоби і джерела їх утворення. Вони поєднують ознаки активних і пасивних рахунків. В цих рахунків є розгорнуте сальдо. Активно-пасивні рахунки мають призначення для обліку розрахункових операцій з підприємствами, організаціями, установами та особами, внаслідок яких заборгованість щодо даного господарства може бути дебіторською або кредиторською, тобто господарство виступає або як боржник, або як кредитор. Дебетові та кредитові обороти таких рахунків відображають різні розрахункові операції, дебет в одних випадках показує збільшення дебіторської заборгованості, в інших –зменшення кредиторської заборгованості, а кредит, навпаки, збільшення кредиторської і зменшення дебіторської заборгованості.

Тому для відображення дійсного стану дебіторської і кредиторської заборгованості залишки на таких рахунках відображають розгорнуто: дебіторську заборгованість – на дебеті, кредиторську – на кредиті. Цей залишок можливо визначити лише на підставі аналітичних рахунків (тобто визначають окремо підсумки дебіторів і кредиторів), які об»єднаються даними на синтетичному рахунку.

2.Подвійне відображення – це елемент методу бухгалтерського обліку, його методичних прийомів. Кожна господарська операція охоплює дві сторони. Господарські операції:

1. Видано з каси готівку на виплату зарплати в сумі 10000 грн. Взаємозв’язок, що виникає між рахунками в процесі господарської операції називається кореспонденцією рахунків, а рахунки, що пов”язані між собою цією кореспонденцією називаються кореспондуючими рахунками.

Для того, щоб здійснити запис господарської операції за рахунками необхідно їх класифікувати, тобто зробити розмітку рахунків, що дебетуються і що кредитуються, тобто провести, так звану контировку рахунків. Запис господарських операцій на дебет і кредит відповідних кореспондуючих рахунків називають також бухгалтерськими проводками.

В залежності від кількості кореспондуючих рахунків бухгалтерські проводки розрізняють прості і складні.

Проста – це проводка, в якій кореспондують два рахунки: один – дебетується, другий – кредитується на цю ж суму, тобто при цьому кореспондують між собою тільки два рахунки.

Складна – це та проводка, в якій кореспондують більше ніж два рахунки, при якому дебетують кілька рахунків і на загальну суму записів по дебету кредитують один рахунок, або навпаки, коли кредитують кілька рахунків і на загальну суму записів на кредиті дебетують один рахунок, тобто коли кореспондують між собою більш ніж два рахунки: наприклад, придбано у постачальників виробничі запаси на суму 5000 грн., ПДВ – 1000 грн.. Разом 6000 грн. Проводка: Дебет – виробничі запаси (20) на суму 6000 грн. і кредит – Розрахунки з постачальниками і підрядниками (63) на ту ж саму суму – 6000 грн., також по дебету одночасно відображають суму ПДВ – 1000 грн.

Взаємозв’язок рахунків бухгалтерського обліку, що виникає внаслідок відображення на них господарських операцій подвійним записом, називається кореспонденцією рахунків, а самі рахунки – кореспондуючими.

Для правильного складання кореспонденції рахунків доцільно розглянути 4 питання:

1. Які рахунки беруть участь в даній операції?

2. Які це рахунки активні чи пасивні?

3. Які зміни викликає господарська операція за кожним рахунком?

4. Куди записати цю операцію : в дебет чи в кредит рахунка?

Подвійний запис є способом відображення господарських операцій на рахунках бухгалтерського обліку, при якому кожна операція відображається по дебету одного та кредиту другого рахунку в одній і тій же сумі.

Отже, правильна кореспонденція між рахунками бухгалтерського обліку має виняткове значення для організації бухгалтерського обліку як певна система і порядок облікових записів.

3. За способом групування та узагальнення облікових даних виділяють такі бухгалтерські рахунки:

1. Рахунки 1-го порядку – синтетичні;

2. 2-го порядку (субрахунки);

3. 3-го порядку (аналітичні).

Синтетичними рахунками називають такі рахунки, які дають узагальнену інформацію за економічно-однорідними групами активів, зобов”язань, капіталу та господарських процесів у грошовому виразі.

Інформація на синтетичному рахунку відображається тільки в грошовому вимірнику. Кожний синтетичний рахунок має свій код (10 –Основні засоби).

Облік, який здійснюється за допомогою синтетичних рахунків називається синтетичним обліком.

Для проміжного групування даних про об’єкти обліку в складі синтетичних рахунків існують субрахунки.

На підприємствах виникає потреба у додатковому групуванні однорідних аналітичних рахунків у межах синтетичного рахунку для одержання узагальнених показників (по групі аналітичних рахунків), необхідних для складання балансу і окремих форм звітності, економічного аналізу й оперативного керівництва діяльністю підприємства. Субрахунки, як правило, відкривають до синтетичних рахунків, що мають багато рахунків аналітичного обліку.

Наприклад, до синтетичного рахунку «Виробничі запаси» аналітичні рахунки групують за однорідними видами на субрахунках: «Сировина та матеріали», Купівельні напівфабрикати та комплектуючі вироби», «Паливо», «Тара і тарні матеріали», «Будівельні матеріали», «Запасні частини», «Матеріали сільськогосподарського призначення» та ін.

Подальшою деталізацією субрахунків є аналітичні рахунки, які відображають стан і рух кожного виду господарських активів за назвою, місцем зберігання, відповідальними особами тощо, як в натуральних, так і в грошовому вимірниках.

Аналітичні рахунки дають детальнішу інформацію про наявність і зміни кожного виду засобів і джерел їх формування, здійснення певних господарських процесів. Облік, який здійснюється на аналітичних рахунках називається аналітичним обліком. В аналітичному обліку поряд з грошовим використовують натуральні і трудові вимірники. Для ведення обліку за аналітичними рахунками доцільно дотримуватись наступних правил:

1. Кількість аналітичних рахунків визначається потребами підприємства.

2. Відображення господарських операцій на аналітичних і синтетичних рахунках повинно здійснюватися ідентично.

3. Загальна сума залишків на аналітичних рахунках повинна дорівнювати залишку синтетичного рахунку.

4. В кінці звітного періоду записи на аналітичних рахунках звіряють з синтетичними за допомогою складання оборотної відомості.

5. Аналітичний облік ведеться в книгах, картках або відомостях.

6. Правильність облікових записів, на аналітичних рахунках періодично перевіряється за допомогою інвентаризації.

Взаємозв’язок бухгалтерських рахунків і балансу полягає в тому, що:

1. Кожній статті балансу відповідає окремий рахунок.

2. Відповідно статтям балансу рахунки поділяються на активні і пасивні.

3. При відкритті рахунків початкові залишки засобів і джерел їх утворення записуються на рахунках в тій стороні, на якій вони і відображені в балансі.

Запис господарської операції здійснюється в хронологічній послідовності її виникнення носить назву хронологічний. Такий запис ведуть у спеціальних відомостях або журналах, які називаються реєстраційними.

Хронологічний запис фіксує однорідні операції без їх групування за однорідними економічними ознаками.

Систематичним записом називається відображення господарської операції на рахунках бухгалтерського обліку. Між хронологічним і систематичним записами існує певний зв’язок. Він полягає в тому, що підсумок хронологічних записів повинен дорівнювати підсумкам оборотів по дебету чи кредиту всіх рахунків.

Хронологічний і систематичний облік при певних формах бухгалтерського обліку ведуть паралельно в окремих облікових реєстрах. Проте, при журнально-ордерній формі хронологічний і систематичний облік поєднують в одному комбінованому обліковому реєстрі, що зменшує обсяг облікової роботи і робить облікові записи наочнішими.

4. Для узагальнення інформації облікових записів і перевірки правильності, в кінці облікового періоду складають оборотні відомості. Їх складають на підставі записів на синтетичних і аналітичних рахунках. В них показують обороти по Дебету і Кредиту рахунків, а також залишки на початку і кінець звітного місяця. Оборотні відомості є кількох видів:

1. Оборотна відомість за синтетичними рахунками.

Назва рахунка	Сальдо початкове		Обороти за місяць		Сальдо кінцеве
	Дт	Кт	Дт	Кт	Дт	Кт
Основні засоби
Всього

Підсумковий рахунковий оборот відомості складається з 3-ьох пар рівних підсумків. Рівність підсумків дебетових і кредитових залишків на початок місяця зумовлена рівність підсумків активу і пасиву балансу, який є підставою для записів початкових залишків на активних і пасивних рахунках.

Рівність підсумків оборотів до Дебетових у кредитових рахунків зумовлена подвійним записом операцій, згідно з яким кожна операція записується в однорідній сумі і Дебет і кредит різних рахунків.

Третя рівність залишків за Дебетом і кредитом рахунків на кінець місяця зумовлена двома попередніми рівностями. Якщо залишки на рахунках рівні між собою, а також рівні суми оборотів, то і залишки активних і пасивних рахунків на кінець місяця в підсумку повинні бути рівні між собою.

В оборотних відомостях звичайної форми приводяться дані про залишки і обороти, але відсутня кореспонденція рахунків, що ускладнює контроль за правильністю облікових записів. Більш ефективно в грошовому відношенні є шахова оборотна відомість. В ній обороти по кожному рахунку приводяться не лише в цілому, але деталізуються із використанням кореспонденції рахунків.

Оборотні відомості за аналітичними рахунками призначаються для перевірки правильності, повноти ведення обліку та за станом і рухом окремих видів засобів.

Оборотні відомості по аналітичних рахунках складаються по кожній групі аналітичних рахунків, що відкриті до синтетичного рахунку, з метою перевірки правильності облікових записів.

Оборотні відомості за аналітичними рахунками за змістом можуть відрізнятись між собою. Це зумовлено тим, що облік в даних аналітичних рахунках ведеться в одних аналітичних рахунках ведеться лише в грошових вимірниках, а в інших – в натуральних і грошових, тому в оборотних відомостях передбачаються окремі графи для запису кількості, ціни і вартості. Для відображення залишків в таких відомостях використовують тільки одну графу (по Дт).

Аналітичний облік розрахунків і джерел засобів ведуть тільки в грошових вимірниках, в них не буде граф для відображення кількісного вимірника.

Оборотна відомість за аналітичними рахунками (для обліку розрахунків і джерел засобів)

Назва аналітичного рахунка	Сальдо початкове		Обороти за місяць		Сальдо кінцеве
	Дт	Кт	Дт	Кт	Дт	Кт
.........
Всього

Оскільки записи на синтетичних і аналітичних рахунках роблять паралельно на підставі даних і тих же господарських операцій, то при правильних облікових записах підсумки оборотів і залишків і оборотні відомості за аналітичними рахунками повинні дорівнювати сумам оборотів і залишку відповідних синтетичних рахунків.

Оборотні відомості по аналітичних рахунках не мають трьох пар рівностей підсумків, тому що відкриваються тільки до одного синтетичного рахунка.