5. Восстановление объектов основных средств. Учет затрат на ремонт. Способы отражения в учете затрат на ремонт

Основные средства, находящиеся в эксплуатации и подвергающиеся физическому и моральному износу, нуждаются в восстановлении своих технических характеристик до уровня, предусмотренного при их создании. Восстановление объектов основных средств может осуществляться посредством:

• ремонта;

• модернизации (внедрение передовой техники и технологий, механизации и автоматизации производств);

• реконструкции (переоборудование производств с целью увеличения производственных мощностей, улучшения условий труда и охраны окружающей среды).

Затраты на ремонт основных средств не увеличивают первоначальную стоимость объекта. Затраты на реконструкцию и модернизацию должны увеличивать первоначальную стоимость объекта.

Ремонт основных средств может быть текущим, средним или капитальным.

К работам по обслуживанию, а также по текущему и среднему (равносилен текущему, но может быть связан с частичной разборкой оборудования) ремонту объектов основных средств относятся работы по систематическому и своевременному предохранению их от преждевременного износа и поддержанию в рабочем состоянии.

Учет затрат на производство капитального ремонта организуется по отдельным объектам или группам основных средств. При этом следует исходить из того, что при капитальном ремонте:

• оборудования и транспортных средств, как правило, производятся полная разборка агрегата, ремонт базовых и корпусных деталей и узлов, замена или восстановление всех изношенных деталей и узлов на новые и более современные, сборка, регулирование и испытание агрегата;

• зданий и сооружений производится смена изношенных конструкций и деталей или замена их на более прочные и экономичные, улучшающие эксплуатационные возможности ремонтируемых объектов, за исключением полной замены основных конструкций, срок службы которых в данном объекте является наибольшим (каменные и бетонные фундаменты зданий, трубы подземных сетей, опоры мостов и т.п.).

Приемка объектов по окончании капитального ремонта производится по акту приемки-сдачи отремонтированных, реконструируемых и модернизированных объектов (форма № ОС-3). При этом должен осуществляться контроль за правильным выполнением объема работ.

В целях контроля за своевременным получением основных средств из ремонта инвентарные карточки в картотеке переставляются в группу «Основные средства в ремонте». При поступлении основных средств из ремонта производится соответствующее перемещение инвентарных карточек.

Если срок проведения ремонта объекта основных средств превышает 12 месяцев, начисление амортизационных отчислений по данному объекту в бухгалтерском учете приостанавливается. Для целей налогообложения амортизация в этом случае продолжается начисляться в прежнем порядке.

Нормативные документы, регулирующие порядок бухгалтерского учета основных средств, позволяют организациям выбирать один из трех возможных вариантов учета расходов на ремонт основных средств:

1) отнесение суммы фактических затрат на ремонт в полном объеме на текущие расходы (как правило, расходы по обычным видам деятельности) того периода, в котором они были произведены, если это текущий недорогой ремонт, который не оказывает существенного влияния на финансовый результат деятельности организации;

2) создание резерва на проведение ремонта основных средств (в размере норматива, разработанного организацией самостоятельно на 5 лет);

3) учет расходов на ремонт с применением счета расходов будущих периодов.

Организация может выбрать для целей бухгалтерского учета любой из приведенных выше способов исходя из специфики своей деятельности, структуры и количества объектов основных средств, периодичности проведения ремонта. Выбранный способ учета расходов на ремонт должен быть зафиксирован в учетной политике, регулирующей порядок ведения бухгалтерского учета в данной организации.

Ремонт основных средств рекомендуется проводить в соответствии с планом, который формируется по видам основных средств, подлежащих ремонту, в денежном выражении, исходя из системы планово-предупредительного ремонта, разрабатываемой организацией с учетом технических характеристик основных средств, условий их эксплуатации и других причин (план и система ремонта утверждаются руководителем организации). Системой планово-предупреди-тельного ремонта предусматриваются обслуживание основных средств, текущий и средний ремонт, а также капитальный и особо сложный ремонт отдельных объектов основных средств.

Для учета затрат по ремонту основных средств могут быть использованы счета 23 «Вспомогательные производства», 96 «Резервы предстоящих расходов», 97 «Расходы будущих периодов», но вместе они не применяются.

Счет 23 – активный, сальдо дебетовое, в конце периода счет может закрываться, по дебету счета отражаются фактические затраты на ремонт, по кредиту счета происходит списание расходов, относимых на себестоимость продукции, работ, услуг.

Счет предназначен для обобщения информации о затратах производств, которые являются вспомогательными (подсобными) для основного производства организации. В частности, этот счет используется для учета затрат производств, обеспечивающих:

• обслуживание различными видами энергии (электроэнергией, паром, газом, воздухом и др.);

• транспортное обслуживание;

• ремонт основных средств;

• изготовление инструментов, штампов, запасных частей; строительных деталей, конструкций или обогащение строительных материалов (в основном в строительных организациях); возведение (временных) нетитульных сооружений;

• добычу камня, гравия, песка и других нерудных материалов;

• лесозаготовки, лесопиление;

• засолку, сушку и консервирование сельскохозяйственных продуктов и т.д.

По дебету счета отражаются:

• прямые расходы (связаны непосредственно с выпуском продукции, выполнением работ и оказанием услуг, списываются на счет 23 с кредита счетов учета производственных запасов, расчетов с работниками по оплате труда и др.);

• косвенные расходы (связаны с управлением и обслуживанием вспомогательных производств, потерями от брака, списываются со счетов 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 28 «Брак в производстве»; при необходимости расходы по обслуживанию производства могут учитываться без предварительного накапливания на счете 25).

По кредиту счета 23 отражаются суммы фактической себестоимости завершенной производством продукции, выполненных работ и оказанных услуг. Эти суммы списываются со счета 23 в дебет счетов:

20 «Основное производство» – при отпуске продукции (работ, услуг) основному производству;

29 «Обслуживающие производства и хозяйства» – при отпуске продукции (работ, услуг) обслуживающим производствам или хозяйствам;

90 «Продажи» – при выполнении работ и услуг для сторонних организаций;

40 «Выпуск продукции» – при использовании данного счета для учета затрат на производство и др.

Остаток по счету 23 на конец месяца показывает стоимость незавершенного производства.

Аналитический учет по счету 23 ведется по видам производств.

Счет 96 – пассивный, по кредиту счета отражается начисление ежемесячных отчислений в ремонтный фонд, по дебету счета списываются фактические расходы, производимые за счет ремонтного фонда.

По мере выполнения ремонтных работ, учтенные фактические расходы, связанные с их проведением, относятся в зависимости от способа их выполнения (хозяйственного или с привлечением подрядной организации) в дебет счета 96 с кредита счетов 08, 23 или 60 соответственно.

Порядок формирования и использования резерва сводится к следующему: отчисления в резерв списываются на расходы равными долями на последний день соответствующего периода. Затем сумма фактически осуществленных затрат на проведение ремонта списывается за счет средств резерва.

По окончании отчетного года производится инвентаризация резерва расходов на ремонт. Излишние зарезервированные суммы расходов на ремонт основных средств в конце года сторнируются записью по дебету счетов учета затрат на производство (расходов на продажу) в корреспонденции с кредитом счета 96.

Если при составлении годовой бухгалтерской отчетности фактические затраты на ремонт превышают резерв расходов на ремонт основных средств, то сумма такого превышения относится на затраты на производство (расходы на продажу).

Все виды ремонтов основных средств в производственных сферах производятся за счет себестоимости, а в непроизводственных сферах осуществляются за счет источников, на содержании которых находятся эти объекты. Этими источниками могут быть прибыль (счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)») или целевое финансирование (счет 86 «Целевое финансирование»).

Аналитический учет операций по счету 96 ведется в ведомости № 15 с переносом данных в журнал-ордер № 12.

Счет 97 предназначен для обобщения информации о расходах, произведенных в данном отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам. В частности, на этом счете могут быть отражены расходы, связанные с горно-подготовительными работами; подготовительными к производству работами в связи с их сезонным характером; освоением новых производств, установок и агрегатов; рекультивацией земель и осуществлением иных природоохранных мероприятий; неравномерно производимым в течение года ремонтом основных средств (когда организацией не создается соответствующий резерв или фонд) и др.

Учтенные на счете 97 расходы списываются в дебет счетов 20, 23, 25, 26, 44 и др.

Аналитический учет по счету 97 ведется по видам расходов.

Выбор способа зависит от объема работ и от периодичности осуществления ремонта.

Содержание операции		Корр. счета
		Дебет		Кредит
1 способ – отнесение затрат на себестоимость продукции:
1.	На сумму фактически произведенных затрат на ремонт	20,23,25 26,44	60,70,7110,69
2 способ – начисление затрат на ремонт (создание ремонтного фонда):
1.	Начисление ежемесячных отчислений в ремонтный фонд	20,23,25, 26,44	96
2.	На сумму расходов, производимых за счет ремонтного фонда на основании актов приемки выполненных работ	96	60,70,71,76,69,10
3.	На сумму остатка средств ремонтного фонда, зачисляемого в конце года на счет прочих доходов	96	91
3 способ – отнесение затрат на расходы будущих периодов:
1.	На сумму фактически произведенных расходов, т.е. затраты на ремонт уже есть, а ремонта уже не было	97	10,60,76,69,70,23
2.	На сумму расходов, ежемесячно относимых на себестоимость продукции, работ, услуг, до конца отчетного года (равными долями)	20	97