2. Условия принятия основных средств к бухгалтерскому учету. Понятие, классификация и оценка основных средств
Основные средства функционируют в течение ряда лет и постепенно переносят свою стоимость на вновь созданный продукт.
Основные средства – часть активов, используемая в производстве продукции при выполнении работ или оказании услуг, либо для управленческих нужд организаций или для предоставления организацией за плату во временное пользование или владение в течение периода превышающего 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев, не предназначенная для продажи и способная приносить экономические выгоды (доход) организации в будущем.
В соответствии с ОКОФ (ОК 013-94) в бухгалтерском учете к основным средствам:
Относятся |
Не относятся |
|
|
Классификация основных средств – группировка основных средств по тем или иным признакам. Основные средства классифицируются по следующим признакам:
I) по отраслевому:
промышленные;
сельскохозяйственные;
транспортные и др.;
2) по назначению:
производственные (средства труда, функционирующие в сфере материального производства);
непроизводственные (фонды, не участвующие непосредственно в процессе производства, но использующиеся для обеспечения культурно-бытовых нужд работников организации: ЖКХ, поликлиники, медпункты, клубы, стадионы, детские сады и др.).
3) по видам:
I. Здания (производственные цехи, склады, фермы, жилые здания и др.);
II. Сооружения (охладители, отстойники, ток крытый, оросительные сооружения и др.);
III. Передаточные устройства (электросети, трубопроводы и пр.);
IV. Машины и оборудование, в том числе: силовые машины и оборудование; рабочие машины и оборудование; измерительные и регулирующие приборы, устройства и лабораторное оборудование; вычислительная техника; прочие машины и оборудование (электродвигатели, тракторы, конвейеры и др.);
V. Транспортные средства (автомобили, автокары, гужевой транспорт и др.);
VI. Инструмент (электродрели, тиски и др.);
VII. Производственные инвентарь и принадлежности (рабочие столы, верстаки, баки, чаны и др.);
VIII. Хозяйственный инвентарь (офисная обстановка, шкафы, столы и др.);
IX. Рабочий и продуктивный скот (рабочие лошади, волы, верблюды, ослы; основное стадо крупного рогатого скота, племенные лошади, основное стадо свиней, овец);
X. Многолетние насаждения (сады, виноградники, ягодники, лесополосы);
XI. Капитальные затраты по улучшению земель (без сооружений) (мелиоративные, осушительные, ирригационные и др. работы);
XII. Прочие основные фонды (библиотечные фонды, спортивный инвентарь, капитальные затраты в арендованные основные средства);
XIII. Земельные участки (лесные и водные угодья, месторождения ископаемых, переданные организациям в собственность).
По классификационным видам ведется учет основных средств и составляется отчетность о наличии и движении основных средств;
4) по принадлежности:
собственные;
полученные на условиях аренды без права выкупа;
сданные в аренду без права выкупа;
5) по признаку использования:
находящиеся в эксплуатации;
находящиеся в реконструкции;
находящиеся в запасе или резерве;
находящиеся в стадии достройки;
находящиеся на консервации.
Единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект. Инвентарным объектом основных средств признается:
объект со всеми приспособлениями и принадлежностями, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций;
отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций;
обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое, и предназначенный для выполнения определенной работы.
Комплекс конструктивно сочлененных предметов – это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющие общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.
В случае наличия у одного объекта нескольких частей, сроки полезного использования которых существенно отличаются, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.
Все основные средства на предприятии записываются в инвентарную книгу, которая открывается на несколько лет. На каждый объект основных средств заводится инвентарная карточка и каждому объекту присваивается свой инвентарный номер (см рис. на след. стр.).
Для получения достоверной информации о движении, наличии основных средств в учете и отчетности важно правильно их оценивать.
Основные средства оцениваются по первоначальной, восстановительной и остаточной стоимости.
При постановке на учет объекты основных средств (как новые, так и бывшие в эксплуатации) отражают по первоначальной стоимости. Первоначальная стоимость основных средств – историческая оценка объекта конкретного наименования. Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.
В зависимости от изменения условий использования, влияния внешних факторов, в частности, инфляции, объекты основных средств могут переоцениваться и приобретать восстановительную стоимость.
Восстановительная стоимость – стоимость основных средств в современных условиях, при современных ценах и технике, это стоимость, по которой оцениваются основные средства после проведения переоценки.
Остаточная стоимость – это расчетная величина, определяемая как разность между первоначальной (восстановительной) стоимостью и суммой амортизации. По остаточной стоимости основные средства отражаются в бухгалтерском балансе.
Балансовая стоимость — стоимость, по которой элемент активов учитывается в балансе, равная его первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации.
Рыночная стоимость активов – цена основных средств, по которой их можно реально продать, в отличие от балансовой стоимости.
3. Документальное оформление и учет поступления основных средств. Определение их первоначальной стоимости в зависимости от способа поступления. Особенности учета безвозмездно поступивших основных средств
Документы по учету основных средств (Постановление Госкомстата РФ от 21.01.2003 № 7):
Форма ОС-1 Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений);
Форма ОС-1а Акт о приеме-передаче здания (сооружения);
Форма ОС-1б Акт о приеме-передаче групп объектов основных средств (кроме зданий, сооружений);
Форма ОС-2 Накладная на внутреннее перемещение объектов основных средств;
Форма ОС-3 Акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств;
Форма ОС-4 Акт о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств);
Форма ОС-4а Акт о списании автотранспортных средств;
Форма ОС-4б Акт о списании групп объектов основных средств (кроме автотранспортных средств);
Форма ОС-6 Инвентарная карточка учета объекта основных средств;
Форма ОС-6а Инвентарная карточка группового учета объектов основных средств;
Форма ОС-6б Инвентарная книга учета объектов основных средств;
Форма ОС-14 Акт о приеме (поступлении) оборудования;
Форма ОС-15 Акт о приеме-передаче оборудования в монтаж;
Форма ОС-16 Акт о выявленных дефектах оборудования.
Первоначальная стоимость зависит от характера приобретения объекта: сооружения или изготовления, покупки, внесения учредителями в счет вклада в уставный (складочный) капитал, получения по договору дарения и в иных случаях безвозмездного поступления, по договору мены.
Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).
Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются:
суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу), а также суммы, уплачиваемые за доставку объекта и приведение его в состояние, пригодное для использования;
суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам;
суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств;
таможенные пошлины и таможенные сборы;
невозмещаемые налоги, государственная пошлина, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств;
вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств;
иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств, в частности, начисленные до принятия объекта основных средств к бухгалтерскому учету проценты по заемным средствам, если они привлечены для приобретения, сооружения или изготовления этого объекта.
Не включаются в фактические затраты на приобретение, сооружение или изготовление основных средств общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением, сооружением или изготовлением основных средств.
Первоначальная стоимость объектов основных средств зависит от способа поступления объектов в организацию. Способы поступления основных средств на предприятие:
приобретение новых основных средств;
приобретение основных средств, бывших в эксплуатации;
изготовление основных средств, строительство;
принятие в аренду основных средств;
безвозмездное поступление основных средств от других физических и юридических лиц;
поступление основных средств в качестве вкладов в уставный капитал;
зачисление основных средств, выявленных при инвентаризации;
обмен имуществом и другие способы.
Первоначальная стоимость основных средств может быть изменена только в следующих случаях:
достройка;
дооборудование;
реконструкция и модернизация;
частичная ликвидация объекта основных средств;
переоценка.
Приобретение за плату |
сумма фактических затрат на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и других возмещаемых налогов |
Внесение в счет взносов в уставный капитал |
по согласованию с учредителями |
Безвозмездно полученные |
по рыночной стоимости на дату оприходования |
Приобретение в порядке обмена на другое имущество |
по стоимости обмениваемого имущества, по которому оно было отражено в бухгалтерском учете |
Первоначальная стоимость основных средств, определенная в иностранной валюте |
путем пересчета по официальному курсу ЦБ РФ на день принятия к бухгалтерскому учету |
На каждый объект заводится инвентарная карточка, в ней указывается:
инвентарный номер;
первоначальная стоимость;
амортизационные отчисления, т.е. износ на момент оприходования.
Синтетический учет поступления основных средств ведется на следующих счетах:
01 «Основные средства» – учитываются собственные основные средства, а также средства, находящиеся на балансе на праве хозяйственного ведения или оперативного управления;
03 «Доходные вложения в материальные ценности» – учитываются основные средства, приобретаемые организацией для передачи по договорам лизинга;
011 «Основные средства, сданные в аренду» – учитываются основные средства, сданные в лизинг с постановкой их на балансе у лизингополучателя;
001 «Арендованные основные средства» – учет основных средств, арендованных на определенное время, в том числе на условиях лизинга без постановки их на баланс.
Счет 01 – активный, инвентарный. Сальдо дебетовое, показывает фактическую стоимость основных средств в первоначальной оценке на данный момент (всех собственных основных средств). По дебету счета – поступление основных средств, независимо от причин; по кредиту счета отражается выбытие объектов по различным причинам.
Содержание операции |
Корр. счета |
||
Дебет |
Кредит |
||
1. |
При получении объекта основных средств в качестве вклада в уставный капитал – на сумму взноса |
08 |
75 |
2. |
На сумму фактических затрат или стоимости работ, предъявленных подрядчиками к оплате при сооружении/строительстве объекта |
08 |
60,70, 10,69 |
3. |
На сумму фактической производственной себестоимости объекта |
08 |
60 |
4. |
При получении объекта основных средств безвозмездно |
08 |
98 |
5. |
Принятие объекта основных средств к учету |
01 |
08 |
6. |
Отражение дохода в размере начисленной амортизации по эксплуатируемому объекту ежемесячно (одномоментно с начислением амортизации) |
98 |
91 |
7. |
На сумму стоимости полученных объектов основных средств при обмене на другое имущество с зачетом взаимных требований (в настоящее время не используется) |
08 01 60 |
60 08 62 |
8. |
На сумму НДС, подлежащую налоговому вычету по приобретенным основным средствам |
68 |
19.1 |
4. Учет амортизации основных средств. Способы начисления амортизационных отчислений. Выбор срока полезного использования объекта основных средств. Особенности отражения в учете движения средств труда ниже стоимостного лимита, установленного для включения в состав основных средств
Понятие «износ» включает в себя два аспекта:
Физический износ – потеря основными средствами своих физических свойств и технико-экономических характеристик в результате производственного потребления.
Моральный износ проявляется в следующем:
обесценение основных средств вследствие удешевления их воспроизводства в современных условиях;
обесценение основных средств вследствие появления новых, технически более совершенных и производительных основных средств.
Амортизация – это денежное возмещение износа основных средств путем включения части их стоимости в затраты на выпуск продукции. Амортизация осуществляется в целях полной замены основных средств при их выбытии. Сумма амортизационных отчислений зависит от стоимости основных средств, времени их эксплуатации, затрат на модернизацию.
По используемым (для реализации законодательства Российской Федерации о мобилизационной подготовке и мобилизации) объектам основных средств, которые законсервированы и не используются по прямому назначению (см. условия отнесения активов к основным средствам), амортизация не начисляется.
По объектам основных средств некоммерческих организаций амортизация не начисляется. Также не подлежат амортизации объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки, объекты природопользования, объекты, отнесенные к музейным предметам и музейным коллекциям, и др.). По объектам жилищного фонда, которые учитываются в составе доходных вложений в материальные ценности, амортизация начисляется в общеустановленном порядке.
|
Размеры амортизационных отчислений устанавливаются |
|
||||||||||
|
|
|
|
|||||||||
|
|
|
|
|
|
|
|
|||||
В соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью применения объекта |
|
Ожидаемого физического износа в соответствии с режимом работы, естественных условий, системы планово-предупредительных ремонтов |
|
Наличия нормативно-правовых и прочих ограничений использования объекта (срок аренды, срок деятельности организации, установленный при регистрации) |
||||||||
Для малоценных объектов основных средств, стоимостью не более 40000 руб. существует способ списания без начисления амортизационных отчислений: они списываются на затраты в полном размере по мере их передачи в эксплуатацию. Данные объекты основных средств могут быть включены в состав материально-производственных запасов с 2006 года.
К таким объектам относятся:
строительный механизированный инструмент;
оружие;
специальные инструменты и специальные приспособления;
специальная одежда, обувь, используемые в специальных случаях;
книги, брошюры, издания.
Организация может сама устанавливать лимит, меньше 40000 руб. Данное значение закрепляется в учетной политике.
Срок полезного использования – период, в течение которого использование объекта основных средств приносит доход организации. Срок полезного использования организация устанавливает самостоятельно при принятии объекта основных средств к учету.
В случаях проведения реконструкции, модернизации или технического перевооружения срок полезного использования пересматривается.
Для целей бухгалтерского учета срок определяется исходя из ожидаемого срока полезного использования объекта и ожидаемого физического износа, нормативно-правовых и других ограничений использования объекта.
В налоговом учете срок полезного использования определяется в соответствии с номером амортизационной группы, к которой объект относится. Согласно п. 3 ст. 258 НК РФ амортизируемое имущество объединяется в амортизируемые группы в зависимости от срока полезного использования:
Имущество, срок полезного использования |
|||||
Группы |
1. |
недолговечное имущество, 1-2 года |
Группы |
6. |
10-15 лет |
2. |
2-3 года |
7. |
15-20 лет |
||
3. |
3-5 лет |
8. |
20-25 лет |
||
4. |
5-7 лет |
9. |
25-30 лет |
||
5. |
7-10 лет |
10. |
свыше 30 лет |
||
Начало начисления амортизации: 1-ое число месяца, следующего за месяцем принятия объекта основных средств к учету. Окончание начисления амортизации: 1-ое число месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта или его списания.
Амортизационные отчисления по объектам основных средств отражаются в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете учета амортизации 02 «Амортизация основных средств».
Счет 02 – пассивный, регулирующий, контрактивный, сальдо всегда кредитовое, показывает общую сумму накопленных амортизационных отчислений за весь период использования основных средств. По кредиту счета отражаются суммы начисленной амортизации, по дебету счета – списание амортизации в случае выбытия основных средств.
Способы начисления амортизационных отчислений:
лимитный (линейный, равномерный) – традиционный способ
где |
АГ |
– сумма амортизационных отчислений за год |
|
С1 |
– первоначальная стоимость основных средств |
|
НА |
– годовая норма амортизации, %; НА = ( 1 / n ) * 100% |
|
n |
– срок полезного использования |
уменьшаемого остатка
где |
СО |
– остаточная стоимость основных средств на начало отчетного периода |
|
НА |
– годовая норма амортизации, исчисленная исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента ускорения, %; НА = (kу * 100%) / n |
Возможности применения связаны с использованием ускоренных методов начисления амортизационных отчислений. ПБУ 6/07 ввело коэффициент ускорения, устанавливаемый в соответствии с законодательством РФ не выше 3. В первые годы эксплуатации суммы амортизации увеличены, но значительно удлиняется срок погашения первоначальной стоимости объекта.
списание стоимости по сумме лет срока полезного использования
где |
n0 |
– число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта |
списание стоимости пропорционально объему продукции, работ, услуг
Норма амортизации определяется на один год, исходя из производительности, в течение года распределяется равномерно по месяцам.
Аг = С1 * |
Оn |
, |
Ож |
где |
Оn |
– объем выпуска продукции за расчетный год в натуральном измерении |
|
Ож |
– предполагаемый объем выпуска продукции за весь срок полезного использования объекта основных средств |
Амортизационные отчисления, начисленные по объектам основных средств, отражаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому они относятся, и начисляются независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде.
В соответствии с Федеральным законом «О государственной поддержке малого предпринимательства» малые предприятия вправе применять ускоренную амортизацию всех объектов основных средств.
Наряду с этим такие предприятия могут списывать дополнительно в виде амортизации до 50% первоначальной стоимости основных средств со сроком службы более трех лет. В случае прекращения деятельности малого предприятия до истечения одного года с момента ввода его в действие суммы дополнительно начисленной амортизации подлежат восстановлению за счет увеличения балансовой прибыли.
С 1 января 2006 г. предприятиям предоставлено право включать в налоговом учете в состав затрат расходы на капитальные вложения в размере не более 10% первоначальной стоимости основных средств и расходов в случаях достройки, дооборудования, модернизации технического перевооружения (ст. 259 НК РФ).
В бухгалтерском учете операции по начислению амортизации отражаются следующим образом:
Содержание операции |
Корр. счета |
||
Дебет |
Кредит |
||
1. |
На сумму начисленных амортизационных отчислений по основным средствам, используемым в капитальном строительстве |
08 |
02 |
2. |
На сумму начисленных амортизационных отчислений по основным средствам, используемым для различных целей |
20,23,25,26,29,44 |
02 |
3. |
На сумму амортизационных отчислений, накопленных за весь период использования выбывающих основных средств |
02 |
01 |
Регистры для учета амортизационных отчислений (разработочные таблицы, ведомости) организации разрабатывают самостоятельно. Рекомендуется составлять ведомость амортизационных отчислений на год с разбивкой по месяцам, содержащую следующие сведения:
- наименование основного средства;
- инвентарный номер;
- срок полезного использования;
- способ начисления амортизации;
- норма амортизационных отчислений;
- сумма амортизационных отчислений, начисленных к началу года;
- остаточная стоимость на начало года;
- амортизация, начисленная за месяц;
- амортизация, начисленная с начала эксплуатации;
- остаточная стоимость.
Кроме того, ведомость должна содержать обязательные реквизиты согласно ФЗ «О бухгалтерском учете» № 129-ФЗ.
Способы начисления |
База расчета |
Порядок расчета |
||
1. Линейный |
1. Первоначальная стоимость объекта (С1) 2. Норма амортизации, исчисленная исходя из срока полезного использования (СПИ) |
1. С1 – 120 тыс. руб. 2. СПИ – 10 лет 3. Годовая сумма амортизации – 12000 руб. (120000 / 10) 4. Годовая норма амортизации – 10% (12 * 100 / 120000) 5. За отчетный месяц норма амортизации – 0,83% (10% / 12 месяцев) 6. Сумма амортизации за отчетный месяц – 1000 руб. (120000 * 0,833 / 100) |
||
2. По сумме чисел лет срока полезного использования |
1. Первоначальная стоимость объекта (С1) 2. Годовое соотношение: число лет, оставшихся до конца срока службы объекта, сумма чисел лет срока службы объекта
|
1. С1 – 100 тыс. руб. 2. Срок службы – 8 лет 3. Сумма лет срока службы равна 36 (1+2+3+4+5+6+7+8) 4. Сумма амортизации по годам службы: |
||
первый: второй: третий: четвертый: пятый: шестой: седьмой: восьмой: |
8 * 100000 / 36 = 22222 руб. 7 * 100000 / 36 = 19442 руб. 6 * 100000 / 36 = 16667 руб. 5 * 100000 / 36 = 13890 руб. 4 * 100000 / 36 = 11111 руб. 3 * 100000 / 36 = 8333 руб. 2 * 100000 / 36 = 5567 руб. 1 * 100000 / 36 = 2780 руб. |
|||
3. Способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) |
1. Первоначальная стоимость объекта (С1) 2. Предполагаемые к выпуску объем продукции за весь период использования объекта основных средств |
1. С1 – 120 тыс. руб. 2. Планируемый объем продукции к выпуску – 24000 ед. 3. За отчетный месяц выпущено – 40 ед. 4. Амортизация на единицу продукции – 5 руб. (120000 / 24000) 5. Амортизационные отчисления за отчетный месяц – 200 руб. (5 руб. * 40 ед.) |
||
4. Способ уменьшаемого остатка |
1. Первоначальная стоимость объекта (С1) 2. Остаточная стоимость объекта 3. Коэффициент ускорения 4. Недоначисленная сумма, которую организация будет продолжать начислять и по истечении срока полезного использования до возмещения полной первоначальной стоимости |
1. С1 – 120 тыс. руб. 2. СПИ – 10 лет 3. Коэффициент ускорения – 2 4. Сумма амортизации по годам службы: |
||
первый: |
120000 / 10 * 2 = 24000 руб. |
|||
второй: |
120000 – 24000 = 96000 / 10* 2 = 19200 руб. |
|||
третий: |
96000 – 19200 = 76800 / 10 * 2 = 15360 руб. |
|||
четвертый: |
76800 – 15360 = 61440 / 10 * 2 = 12288 руб. |
|||
пятый: |
61440 – 12288 = 49152 / 10 * 2 = 9830 руб. |
|||
шестой: |
49152 – 9830 = 39322 / 10 * 2 = 7864 руб. |
|||
седьмой: |
39322 – 7864 = 31458 / 10 * 2 = 6292 руб. |
|||
восьмой: |
31458 – 6292 = 25166 / 10 * 2 = 5033 руб. |
|||
девятый: |
25166 – 5033 = 20133 / 10 * 2 = 4026 руб. |
|||
десятый: |
20133 – 4026 = 16107 / 10 * 2 = 3221 руб. |
|||