VIII. Амортизация.

Амортизация основных средств

Информация об ОС и суммах начисленной амортизации имеет большое значение для характеристики финансового положения и результатов деятельности организации.Начисление амортизации производится независимо от того, являются ли объекты ОС собственностью организации или находятся у нее в хозяйственном ведении или оперативном управлении. Имущество, не подпадающее под вышеперечисленное, не признается ОС, а учитывается на забалансовом счете организации и объектом для начисления амортизации не является.

Амортизация начисляется следующими методами: линейным; уменьшаемого остатка; списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования; списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).Линейный метод предполагает, что функциональная полезность актива зависит от времени его использования и не меняется на протяжении срока службы. Метод уменьшаемого остатка основан на том, что полезность и производительность объектов ОС в начальные периоды использования значительно выше, чем в последующие. При методе списания пропорционально объему продукции функциональная полезность объекта ОС зависит не от времени, а от результатов его использования.В ПБУ 6/01, как и в ранее действовавшем ПБУ 6/97, начисление амортизации основано на сроках полезного использования объектов ОС, т.е. от периода, в течение которого использование объекта ОС приносит экономические выгоды (доход) организации.Срок полезного использования определяется организацией самостоятельно исходя из: ожидаемого срока полезного использования объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью; ожидаемого физического износа, который зависит от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта; нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срока аренды). А что делать, если проводится, допустим, модернизация объектов, их реконструкция? В соответствии с комментируемым Положением в этих случаях срок полезного использования объекта пересматривается. Затраты по модернизации собираются на сч. 08. При этом формируется новая первоначальная стоимость, которая должна быть погашена в порядке, установленном организацией. Срок полезного использования указанного объекта увеличивается.В Положении установлено, по каким объектам амортизация начисляется, а по каким - нет.Начисление амортизации производится независимо от того, являются ли объекты ОС собственностью организации или находятся у нее в хозяйственном ведении или оперативном управлении. Эти объекты отражаются в балансе организации. Имущество, не подпадающее под эти категории, должно учитываться на забалансовом счете. Исключение составляют объекты недвижимости, которые в установленном порядке оформлены первичными документами, эксплуатируются, но право собственности на них еще не зарегистрировано и они не приняты к бухгалтерскому учету в качестве объектов ОС.В соответствии с Положением начисление амортизации по ОС начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта к бухгалтерскому учету.Стоимость ОС погашается посредством начисления амортизации, если иное не установлено Положением.В Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств (утв. приказом Минфина России от 13.10.03 N 91н, введ. в действие с 01.01.04), которые определяют порядок организации бухгалтерского учета ОС в соответствии с комментируемым Положением, включен пункт, касающийся начисления амортизации по объектам недвижимости. При этом следует иметь в виду, что по объектам недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные документы по приемке-передаче, документы переданы на госрегистрацию, и фактически эксплуатируемым, амортизация начисляется в общем порядке, т.е. с 1-го числа месяца, который следует за месяцем введения указанного объекта в эксплуатацию. При принятии этих объектов к бухгалтерскому учету в качестве ОС после госрегистрации уточняется ранее начисленная сумма амортизации. Кроме того, в соответствии с вышеназванными Методическими указаниями допускается объекты недвижимости, по которым соблюдены все перечисленные условия, принимать к бухгалтерскому учету в качестве ОС с выделением на отдельном субсчете к счету учета основных средств.В соответствии с комментируемым Положением амортизация не начисляется по объектам жилищного фонда (жилым домам, общежитиям, квартирам и др.), объектам внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам (лесного, дорожного хозяйства, специализированным сооружениям судоходной обстановки и т.п.), естественно воспроизводимым объектам ОС, таким как продуктивный скот (буйволы, волы, олени и т.п.), многолетним насаждениям, не достигшим эксплуатационного возраста. Этот перечень можно дополнить объектами ОС, полученными организацией по договору аренды и в безвозмездное пользование. Износ всех этих средств учитывается на забалансовом сч. 010 "Износ основных средств".По ОС, приведенным в п. 17 Положения, а также имуществу некоммерческих организаций производится начисление износа в конце отчетного года по установленным нормам амортизационных отчислений, рассчитанным организацией-владельцем.Необходимо заметить, что по объектам жилого фонда, которые используются для извлечения дохода (учитываются на счете учета доходных вложений в имущество), амортизация должна начисляться в общеустановленном порядке.Не подлежат амортизации объекты ОС, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки и объекты природопользования).

Способы начисления амортизации.

Для целей бухгалтерского и налогового учета существуют разные подходы к начислению амортизации.При начислении амортизации для целей бухгалтерского учета имеет значение момент принятия объекта к бухгалтерскому учету. Так, начисление амортизации по объектам ОС, принятым к бухгалтерскому учету до 1 января 1998 г., существенно отличается от порядка, установленного ПБУ 6/01. Амортизация по объектам ОС, принятым к бухгалтерскому учету до 1 января 1998 г., продолжает начисляться линейным способом.Кроме того, к таким активам может быть применен механизм ускоренной амортизации, ранее установленный постановлением Правительства РФ от 19.08.94 N 967 "Об использовании механизма ускоренной амортизации и переоценке основных фондов". При введении ускоренной амортизации применялся равномерный (линейный) метод ее исчисления, при котором утвержденная в установленном порядке норма годовых АмО увеличивалась на коэффициент ускорения не выше двух.В соответствии с постановлением Правительства РФ от 20.02.02 N 121 "Об изменении и признании утратившими силу некоторых актов Правительства Российской Федерации" постановление N 967 с 1 января 2002 г. считается утратившим силу.Тем не менее, если объекты ОС приняты к бухгалтерскому учету до 1 января 2002 г. и числятся в перечне эффективных видов машин и оборудования, по которым учетной политикой организации предусматривалось применение ускоренной амортизации, амортизация по ним продолжает начисляться с использованием коэффициента ускорения.Согласно Федеральному закону от 29.10.98 N 164-ФЗ "О лизинге" предмет лизинга, переданный лизингополучателю по договору финансовой аренды (лизинга), учитывается на балансе лизингодателя или лизингополучателя по соглашению сторон. Следовательно, наряду с соответствующими данными, характеризующими договор финансовой аренды (лизинга) (например, размер, порядок, условия и сроки внесения лизинговых платежей), в указанном договоре может быть предусмотрено использование коэффициента ускорения не выше трех при начислении амортизации с использованием способа уменьшаемого остатка.До введения в действие ПБУ 6/01 амортизация не начислялась по объектам ОС, полученным по договору дарения и безвозмездно в процессе приватизации. Кроме того, по объектам ОС, приобретенным с использованием бюджетных ассигнований, в расчет принималась стоимость объекта за минусом величины полученных сумм.Впоследствии приведенная выше норма для объектов ОС, по которым амортизация не начислялась, была дополнена объектами, приобретенными с использованием "иных аналогичных средств" (в части стоимости, приходящейся на величину этих средств" (Положение N 34н)).Отсюда следует, что по приведенным выше объектам ОС, которые приняты к бухгалтерскому учету после 1 января 1998 г. и после 1 января 1999 г. до 1 января 2000 г. (до введения в действие ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99) с соблюдением изложенных в указанных выше нормативных документах условий, амортизация продолжает не начисляться.Линейный.

При выборе одного из способов начисления амортизации необходимо помнить, что его нужно будет применять в течение всего срока полезного использования и только по группе однородных объектов ОС.При линейном способе годовая сумма АмО определяется исходя из первоначальной или текущей (восстановительной) стоимости объекта ОС и нормы амортизации, исчисленной из срока полезного использования этого объекта.

При способе уменьшаемого остатка годовая сумма амортизации

исходя из остаточной стоимости объекта на начало отчетного года, нормы амортизации, исчисленной исходя из срока его полезного использования.

Следует обратить внимание на то, что Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств внесены уточнения в порядок начисления амортизации способом уменьшаемого остатка, приведенные в комментируемом Положении. В частности, уточнения касаются субъектов малого предпринимательства, которые в соответствии с законодательством могут применять коэффицент ускорения, равный двум; а по движимому имуществу, составляющему объект финансового лизинга и относимому к активной части ОС, может применяться коэффициент ускорения не выше трех в соответствии с условиями договора финансовой аренды.

При способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования годовая сумма АмО определяется исходя из первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта ОС и соотношения, в числителе которого число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта, а в знаменателе - сумма чисел лет срока полезного использования объекта.

При способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) сумма амортизации рассчитывается исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта ОС и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования ОС. Указанный способ может применяться, в частности, по многим транспортным средствам.

В соответствии с ПБУ 9/99 активы, полученные безвозмездно, в т.ч. по договору дарения, рассматриваются как внереализационные доходы, относящиеся к одному или более отчетным периодам. Рыночная стоимость ОС, полученных безвозмездно, относится по дебету сч. 08 в корреспонденции со сч. 98 "Доходы будущих периодов", субсч. "Безвозмездные поступления".

Порядок начисления амортизации по объектам ОС, которые приняты к бухгалтерскому учету после 1 января 2000 г. и 1 января 2001 г., имеет некоторые особенности.Как уже отмечалось выше, определенные изменения вызваны введением в действие ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99. Так, в соответствии с ПБУ 9/99 активы, полученные безвозмездно (включая объекты ОС), в т.ч. по договору дарения, рассматриваются как внереализационные доходы. Стоимость безвозмездно поступивших ОС, учтенная на сч. 98 "Доходы будущих периодов", субсч. "Безвозмездные поступления", в дальнейшем списывается в кредит сч. 91 "Прочие доходы и расходы" по мере начисления амортизационных отчислений.

Таким образом, в отличие от ранее действовавшего порядка применительно к принципам, изложенным в ПБУ 10/99, а также исходя из сущности амортизации, по объектам ОС, полученным безвозмездно, амортизация начисляется в общеустановленном порядке. Амортизация объектов ОС, предназначенных для предоставления за плату во временное пользование (временное владение и пользование) и учитываемых на сч. 03 "Доходные вложения в материальные ценности", показывается на сч. 02 "Амортизация основных средств" обособленно.В условиях отсутствия стоимостного критерия довольно сложно учитывать в качестве объектов ОС предметы с малой стоимостью. Комментируемым Положением определен принципиально новый подход к принятию к бухгалтерскому учету таких объектов: имущество стоимостью не более 10 000 руб. за единицу или иного лимита, установленного в учетной политике исходя из технологических особенностей, а также приобретенные книги, брошюры и т.п. издания разрешается списывать на затраты на производство (расходы на продажу) по мере отпуска их в производство или эксплуатацию. Сначала они отражаются на сч. 01, а затем уже, по мере отпуска в производство или эксплуатацию, их стоимость подлежит списанию и относится на затраты на производство. Указанная операция отражается в бухгалтерском учете по дебету счетов учета затрат на производство (расходов на продажу) в корреспонденции с кредитом сч. 01.Вышеуказанные объекты после списания со сч. 01 продолжают учитываться на нем по нулевой остаточной стоимости, находясь в эксплуатации. Положение предусматривает организацию надлежащего контроля за их движением.Начисление амортизации не приостанавливается, если только объекты не направляются на консервацию на срок более трех месяцев или не восстанавливаются в течение более чем 12 мес. При этом расходы по содержанию объектов, находящихся на консервации, учтенные, в частности, на сч. 23 "Вспомогательные производства", списываются в дебет сч. 91.