2.3.3. Приемы и способы фактического контроля

Фактический контроль представляет собой изучение фактического состояния проверяемых объектов по данным осмотра их в натуре (обмера, взвешивания, пересчета, лабораторного анализа др.). Полноценность и неопровержимая доказательность первичных документов и учетных записей при необходимости устанавливается с помощью специальных приемов фактического контроля, поэтому ревизия, основанная на использовании только приемов документального контроля, по существу сводилась бы к проверке бухгалтерских документов и учетных регистров, а не к всестороннему изучению всей финансово-хозяйственной деятельности предприятия.

Однако фактический контроль, особенно последующий, не мож­ет быть всеобъемлющим ввиду непрерывного характера хозяйственных процессов и быстроменяющихся хозяйственных ситуаций. Поэтому документальный и фактический контроль не существуют изолированно, а дополняют друг друга. Иногда за безукоризненно оформленными документами и записями скрываются хищения и другие злоупотребления. Методические приемы фактического контроля служат для установления реального состояния ревизуемых объектов, объема и качества выполненных работ, действительного завершения хозяйственных операций, отраженных в документах.

Приемы фактического контроля можно подразделить на три группы: 1) инвентаризацию, 2) экспертную оценку и 3) визуальное наблюдение.

Инвентаризация. Это способ проверки фактических остатков основных средств, товарно-материальных ценностей, денежных средств и состояния расчетов, их соответствия данным бухгалтер­ского учета на определенную дату.

В зависимости от степени охвата хозяйственных средств раз­личают полные и частичные инвентаризации. Первые охватывают все виды хозяйственных средств (основные средства, товарно-мате­риальные ценности, денежные средства и расчеты), находящиеся как в производственных подразделениях предприятия, так и в его непромышленных хозяйствах; вторые — только некоторые виды этих средств или объекты, находящиеся в отдельных подразделе­ниях предприятия.

При сплошной инвентаризации проверяют все виды материалов (про­дукции) в натуре у определенного материально ответственного лица; при не сплошной — только отдельные наименования этих ценностей.

Необходимо проводить четкую грань между функциональной ролью инвентаризации как элемента метода бухгалтерского учета и внутрихозяйственного (бухгалтерского) контроля, с одной сто­роны, и как методического приема, используемого при проведении ревизий органами ведомственного и вневедомственного контроля, с другой стороны.

В бухгалтерском учете инвентаризация используется в допол­нение к документации как способ прерывного первичного наблюде­ния за объектами учета с целью приведения учетных данных в со­ответствие с действительностью, если отдельные хозяйственные объекты и явления по каким-либо причинам не были достоверно или своевременно отражены в учете.

В ревизионной практике инвентаризация используется как один из приемов фактического контроля сохранности определенных видов средств путем их осмотра в натуре, обмера, взвешивания или пересчета. Характерными особенностями инвентаризаций, проводимых в ходе ревизии, является их спорадический, внезапный и не сплошной характер. Выбор объектов для инвентаризации обусловлен конкретными задачами ревизии и состоянием внутрихозяйственного контроля за деятельностью отдельных материально ответственных лиц. Во время ревизии в первую очередь подверга­ется инвентаризации ценности на объектах, на которых были скрыты нарушения установленного порядка оприходования материалов и продукции, оформления приходно-расходной документации, сроков проведения плановых инвентаризаций и предоставления ежегодных отпусков материально ответственным лицам. Очевидно, если не сплошная инвентаризация выявила у некоторых материально ответственных лиц значительные расхождения с, учетными данными, то в ходе ревизии назначается сплошная инвентаризация.

Экспертная оценка. Она представляет собой способ фактического контроля, основанный на проведении квалифицированными специалистами экспертизы действительных объемов и качества выполненных работ, обоснованности нормативов материальных затрат и выхода готовой продукции, норм естественной убыли при ранении и транспортировке товарно-материальных ценностей, наблюдения технологических режимов, соответствия продукции государственным стандартам и техническим условиям. Экспертная оценка иногда применяется в процессе ревизии и для изучения других вопросов, требующих специальных знаний: качества проектно-сметной и другой технической документации, подлинности подписей в первичных документах (графологическая экспертиза) и др.

Один из наиболее эффективных приемов фактического кон­троля — контрольный обмер выполненных строительно-монтажных и ремонтных работ. Он включает два основных этапа: проверку соответствия характера, объема и стоимости принятых по актам работ утвержденным сметам и рабочим чертежам; установление фактического объема (в натуре) и качества выполненных работ в сопоставлении с данными оплаченных банком актов их приемки, журналов их учета, документов на списание строительных мате­риалов, оплату труда рабочих и др.

В процессе ревизии иногда возникает необ­ходимость проведения лабораторного (химико-технологического) анализа, технических испытаний качества сырья, материалов и го­товой продукции. Осуществление этих элементов технического (технологического) контроля требует специальной экспертизы (за­ключения соответствующей лаборатории).

Визуальное наблюдение. Этот способ фактического контроля включает обследование на месте цехов и участков для изучения организации труда на рабочих местах, проверку хранения товарно-материальных ценностей на складах, состояния пропускной сис­темы, контроля за ввозом и вывозом материалов и готовой про­дукции и др.

Одним из начальных этапов ревизии должно быть детальное изучение состояния складского хозяйства и контрольно-пропускной системы. При этом проверяется соответствие складских помещений условиям нормального хранения товарно-материальных ценностей, наличие и исправность весовых и измерительных приборов, техни­ческих средств (предупредительная и противопожарная сигнализа­ции, исправные решетки, ставни, запоры, огнетушители и др.).

Моментные наблюдения (хронометраж, фотография рабочего дня и др.) как прием фактического контроля применяются для проверки соблюдения трудовой дисциплины и использования рабо­чего времени. Являясь особым видом выборочного наблюдения, моментные наблюдения обычно характеризуют альтернативный признак (например, работа или простой). Поэтому оценка их ре­презентативности производится по известным из теории стати­стики формулам средней и предельной ошибки выборки.