7.5.4. Облік собівартості реалізованої продукції

Пунктом 11 П(С)БО 16 передбачається формування двох видів собівартості:

1) виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), яка включає;

• прямі матеріальні витрати;

• прямі витрати на оплату праці;

• інші прямі витрати;

• змінні загальновиробничі витрати і постійні розподілені загальновироб-ничі витрати;

2) собівартості реалізованої продукції (робіт, послуг), що складається з:

• виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), реалізованої протягом звітного періоду;

• нерозподілених постійних загальновиробничих витрат;

• наднормативних виробничих витрат.

Як бачимо, поняття собівартості реалізованої продукції (робіт, послуг) шир­ше, ніж поняття виробничої собівартості, оскільки включає не лише власне виро­бничу собівартість випущеної підприємством продукції (робіт, послуг) та реалізо­ваної протягом звітного періоду, а й інші визначені витрати.

Виробнича собівартість продукції (робіт, послуг) включає тільки витрати, безпосередньо пов'язані з виробництвом продукції, зумовлені технологією та ор­ганізацією виробництва, а в частині витрат на управління (накладних витрат) — лише загальновиробничі змінні та постійні розподілені. Нерозподілені загальновиробничі витрати не відносяться до виробничої собівартості, а збільшують собі­вартість реалізованої продукції (робіт, послуг).

У свою чергу непрямі (накладні) витрати, не пов'язані безпосередньо з виго­товленням продукції, виконанням робіт, наданням послуг, також не включаються до складу виробничої собівартості і, отже, не розподіляються на кожну одиницю об'єкта калькулювання. До таких витрат згідно з п. 17 П(С)БО 16 відносяться адміністративні витрати, витрати на збут та інші витрати операційної діяльності підприємства.

Ці витрати хоч і не включаються до складу виробничої собівартості про­дукції (робіт, послуг), проте їх слід враховувати при визначенні вартості реалі­зації продукції (робіт, послуг). Крім того, до вартості продукції необхідно вклю­чити суму (%) прибутку (рентабельність), яку підприємство розраховує отримати від своєї діяльності.

Таким чином, до вартості продукції (ціни реалізації) без ПДВ входять:

1) собівартість реалізованої продукції;

2) адміністративні витрати;

3) витрати на збут;

4) інші операційні витрати;

5) сума прибутку (рентабельність).

Для обліку основних витрат на виробництво в Плані рахунків призначено такі рахунки: 23 „Виробництво" і 91 „Загальновиробничі витрати".

Для узагальнення інформації про спожиті витрати відкривають рахунок 23 „Виробництво", за дебетом якого протягом місяця відображають усі примі спо­житі витрати на продукцію за елементами витрат, а наприкінці місяця з кредиту рахунку 91 „Загальновиробничі витрати" відносять суму загальновиробничих витрат: усі фактичні змінні та розподілені постійні.

Аналітичний облік за рахунком 23 ведеться за: видами виробництва; стаття­ми витрат; видами або групами продукції; підрозділами підприємства; центрами витрат; центрами відповідальності. Вибір об'єкта обліку залежить від потреб під­приємства.

Таким чином, за кредитом рахунку 23 „Виробництво" відображають суму фактичної виробничої собівартості готової продукції. Причому готову і оприбу­тковану на склад продукцію протягом місяця відображають за обліковою вартіс­тю (насамперед тому, що розподіл загальновиробничих витрат відбувається тіль­ки після закінчення місяця), а наприкінці місяця облікова вартість коригується на суму відхилень від фактичної виробничої собівартості.

Щодо калькулювання собівартості продукції, то згідно зїїБО 16 для визна­чення собівартості продукції необхідно розділяти виробничі витрати на ті, які формують виробничу собівартість, та на витрати періоду, які не впливають на величину собівартості.

Калькулювання собівартості продукції виробничих підприємств здійснюєть­ся на підставі Методичних рекомендації з формування собівартості продукції у промисловості (затверджені наказом Держкомітету промислової політики від 02.02.2001 р. № 47).

У нижченаведених таблицях облік витрат буде відображатися із застосу­ванням рахунків класів 8 і 9. Для підприємств, які у своїй діяльності не вико­ристовують рахунки класу 8 „Витрати за елементами", ці рахунки не врахову­ються:

№ з/п	Зміст господарської операції	.Кореспонденти рахунків			Сума, грн.
		Дебет		Кредит
1	Передано матеріали у виробництво	80	20		23000
		23	80		23000
2	Нараховано заробітну плату працівникам виробництва	81	66		10000
		23	81		10000
3	Нараховано обов'язкові страхові збори	82	65		3750
		23	82		3750
4	Нараховано знос виробничих основних засобів	83	13		700
		23	83		700
5	Нараховано заробітну плату адміністрації і обслуговуючому персоналу цеху	81	66		2000
		91	81		2000
6	Нараховано обов'язкові страхові збори	82	65		750
		91	82		750
7	Нараховано знос основних засобів, що знаходяться на обслуговуванні адміністрації цеху	83	13		100
		91	83		100
8	Загально виробничі витрати, включені до собівартості виготовленої продукції	23	91		2850
9	Оприбутковано на склад готову продукцію	26	23		19000
10	Списана собівартість реалізованої продукції	90		26	19000

Виробнича собівартість продукції зменшується на справедливу вартість су­путньої продукції, яка реалізується, та вартість супутньої продукції в оцінці мож­ливого її використання, що використовується на самому підприємстві.

Підприємство, яке займається тільки наданням послуг, може не використо­вувати рахунок 23 тільки в тому випадку, якщо у нього не буває незавершеного виробництва, тобто коли всі прямі витрати щомісяця списуються підприємством на рахунок 90 у повній сумі. В інших випадках незастосування рахунку 23 спри­чиняє виникнення помилок.

Детальніше облік витрат на цьому рахунку розглянуто в розділі „Облік за­пасів".

Кореспонденцію рахунків з обліку собівартості реалізованих товарів пода­но в таблиці.

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків
		Дебет	Кредит
1	Відображення собівартості реалізованих товарів	902	281, 282, 23
2	Відображення втрат товарів у межах норм природних втрат	902	281, 282, 23
3	Відображення собівартості реалізованих товарів у разі повернення («червоне сторно»)	902	281, 282, 23
4	Списання торгової націнки з реалізованих товарів («червоне сторно»)	902	285
5	Списання собівартості після визначення фінансового результату	791	902