3. Классификация аренды

Известно, что в момент принятия аренды в учете договор необходимо квалифицировать как финансовую или операционную аренду. И здесь опять требования российских нормативных актов в области бухгалтерского учета отличаются от требований МСФО.

В российской практике если бухгалтер видит договор и в нем написано, что это договор финансовой аренды (лизинга) и его стороны - арендодатель (лизингодатель) и арендатор (лизингополучатель), то для квалификации договора как финансовой аренды бухгалтеру этого достаточно.

МСФО смотрят на это совершенно иначе. Согласно п. 7 классификация аренды основывается на том, в какой степени риски и выгоды, сопутствующие владению арендуемым активом, ложатся на арендатора и арендодателя.

Если все сопутствующие владению риски и выгоды переходят к арендатору, то имеет место финансовая аренда. Если существенного переноса рисков и выгод не происходит, то аренда классифицируется как операционная (п. 8).

Таким образом, бухгалтер должен смотреть не на то, что обозначено в названии договора, а на то, как распределяются риски и выгоды. Если они не перешли на арендатора, то это операционная аренда независимо от того, как назван договор. Или, наоборот, термин "финансовая аренда" может ни разу не упоминаться в договоре, но по сути это договор финансовой аренды. Значит, и отражаться в учете он должен именно так.

Это приводит к важному выводу. Поскольку сделка между арендодателем и арендатором основывается на договоре аренды, сторонам целесообразно использовать согласованные определения. Иначе может получиться, что стороны будут использовать эти определения применительно к неодинаковым обстоятельствам, и это может привести к тому, что один и тот же вид аренды будет классифицирован ими по разному (п. 9).

Так как классификация аренды зависит от содержания сделки, а не от формы договора, в п. 10 стандарта приведены примеры ситуаций, которые (по отдельности или вместе взятые) приводят к признанию финансовой аренды.

Вот эти ситуации:

- к концу срока аренды право владения активом переходит к арендатору;

- арендатор имеет право на покупку актива по низкой цене (значительно ниже справедливой стоимости) на дату покупки, и в начале срока аренды уже понятно, что это произойдет.

- срок аренды составляет значительную часть срока экономической службы актива;

- на момент заключения договора аренды дисконтированная (приведенная) стоимость минимальных арендных платежей составляет существенную долю всей справедливой стоимости арендуемого актива.

- арендованные активы носят специфический характер, поэтому только арендатор может пользоваться ими без существенных модификаций.

Есть и еще признаки, позволяющие классифицировать договор как договор финансовой аренды (п. 11):

- если арендатор расторгнет договор аренды, то связанные с этим убытки арендодателя ложатся на арендатора (например, арендовано оборудование на 5 лет, но если арендатор досрочно расторгнет договор, он обязан внести все оставшиеся платежи до окончания срока аренды);

- прибыли или убытки от колебаний справедливой стоимости ликвидационной суммы причитаются арендатору;

- арендатор имеет возможность продлить аренду на второй период с арендной платой значительно ниже рыночного уровня.

Приведенный перечень не значит, что наличие этих признаков всегда однозначно приводит к признанию именно финансовой аренды. Если ясно, что аренда не влечет за собой существенного переноса всех рисков и выгод, перед нами операционная аренда (п. 12).

Классификация аренды производится при заключении договора аренды (п. 13). Если же стороны соглашаются изменить условия аренды и это приведет к изменению классификации аренды, то измененный договор рассматривается как новый договор на протяжении его срока действия.

Правила классификации аренды распространяются и на аренду зданий и земельных участков (п. 14), причем участки и здания рассматриваются при аренде как отдельные элементы (п. 15). Это связано с тем, что аренда земли может быть классифицирована как операционная аренда, а аренда здания - как финансовая. Обычно аренда земли классифицируется как операционная аренда. Это связано с тем, что земельные участки имеют неопределенный срок службы и в конце срока аренды не предполагается передачи права собственности арендатору. Таким образом, он не принимает на себя значительной доли рисков и выгод (п. 15).