Тема 7. Оцінювання і калькуляція в системі бухгалтерського обліку

Лекція Оцінка об’єктів бухгалтерського обліку.

Мета: визначити сутність оцінки бухгалтерського обліку

План:

1. Види оцінок.

2. Оцінка активів.

3. Оцінка зобов’язань.

Питання 1.

Бухгалтерський облік нерідко називають вартісним, підкреслюючи те, що в цьому обліку відображаються лише такі об'єкти, які мають вартісну оцінку. Саме застосування вартісної оцінки дає можливість зіставити та узагальнити різнорідні засоби та економічні явища, порівняти витрати підприємства з виручкою, виявити результати його роботи. Отже, такі важливі економічні показники, як собівартість, прибуток, рентабельність базуються на вартісній оцінці. Оцінка — це спосіб вираження з допомогою грошового вимірника наявності та руху господарських засобів. Вона є складовим елементом методу бухгалтерського обліку і не тільки тісно зв'язана з усіма іншими елементами, але є передумовою їхнього функціонування. Так, складання балансу передбачає як обов'язкову умову застосування грошового вимірника, тобто грошову оцінку засобів. У свою чергу, відображення операцій у відповідних документах, на рахунках, проведення інвентаризації та складання звітності немислиме без їхнього вимірювання, узагальнення та підрахунку у грошовому вираженні. Таким чином, грошова оцінка є самою суттю бухгалтерського обліку. Від її обґрунтованості та правильного застосування залежить об'єктивність характеристики наявних ресурсів та ефективності їх використання, точність визначення результатів роботи кожного підприємства. Досягнення цього забезпечується дотриманням найважливіших принципів оцінки — її реальності та однаковості. Реальність оцінки відображає відповідність грошового виразу вартості об'єкта затратам живої та уречевленої праці, вкладеної в нього. З цією метою всі натуральні та трудові показники переводять у грошові за допомогою діючих цін, розцінок та інших атрибутів. Відтак реальність оцінки передбачає своєчасну та належним чином обґрунтовану калькуляцію собівартості виготовленої продукції. Чинними положеннями про організацію бухгалтерського обліку і звітності в Україні, які є обов'язковими для всіх підприємств та установ, передбачено, що для відображення в бухгалтерському обліку та звітності майно та господарські операції оцінюються в національній грошовій одиниці України — гривні підсумовуванням проведених витрат. Записи у бухгалтерському обліку за валютними рахунками підприємства, установи, а також за операціями в іноземній валюті здійснюються також у національній грошовій одиниці України в сумах, які визначаються перерахунком іноземної валюти за курсом Національного банку, що діє на дату здійснення операцій. Принцип однаковості оцінки полягає в тім, що на всіх підприємствах протягом тривалого періоду однакові засоби мають однаковий порядок оцінки, який регулюється органами, що здійснюють керівництво бухгалтерським обліком. В основу оцінки засобів підприємств України покладено фактичну собівартість. Так, названими положеннями передбачено, що капітальні вкладення (витрати, спрямовані на придбання, створення основних засобів) та фінансові вкладення оцінюються за фактичними витратами. Основні засоби, нематеріальні активи та малоцінні і швидкозношувані предмети оцінюють також за фактичними витратами на їх придбання, доставку і встановлення, відображаючи окремо суму їх зносу. Такий порядок дає можливість будь-коли визначити залишкову (реальну) вартість цих об'єктів як різницю між початковою їхньою вартістю та сумою нарахованого зносу. Товари в торговельних підприємствах обліковуються за продажними цінами. Різниця між купівельною вартістю та вартістю за продажними цінами відображується у звітності як окрема стаття. Окремо відображуються також витрати із завезення товарів й залишок нереалізованої їхньої частини. Отже, в кінцевому рахунку відображається фактична вартість товарів за її складовими частинами. Сировина і матеріали, паливо, запасні частини та інші виробничі запаси, а також вироблена готова продукція оцінюються за їхньою фактичною собівартістю. Проте в поточному обліку їх відображають або за встановленими умовними, внутрігосподарськими обліковими цінами, або за плановою собівартістю з обов'язковим відображенням окремо транспортно-заготівельних витрат або відхилення фактичної собівартості від планової. Отже, застосування в поточному обліку таких умовних цін з метою спрощення облікового процесу та одержання додаткової облікової інформації в будь-якому разі передбачає обов'язкове доведення оцінки названих об'єктів до їхньої фактичної собівартості. Такий порядок до певної міри є вимушеним, оскільки фактичну вартість цих об'єктів можна визначити лише в кінці місяця. Розрахунки з дебіторами та кредиторами відображаються кожною стороною у власній звітності в сумах, що випливають з бухгалтерських записів і визнаються нею правильними. Слід зазначити, що за умов ринкової економіки застосовується багато методів оцінки засобів підприємства; за собівартістю, за ринковими цінами, за найменшою оцінкою та ін. Але за всіх обставин оцінка засобів підприємства має відповідати вимогам бухгалтерської звітності. Виходячи з принципів реальності та однаковості оцінки за умов інфляції, відповідні засоби підлягають переоцінці, яка проводиться у встановленому для всіх підприємств єдиному порядку. Завдяки цьому досягається реальність оцінки засобів підприємства на кожний момент його функціонування. Водночас матеріальні ресурси, на які продажна ціна зменшилась, або ресурси застарілі чи такі, що втратили первісну якість, оцінюються за ціною можливої реалізації. Коли ця ціна стає нижчою за їхню первісну вартість, то різницю відносять на фінансові результати. Це і є прикладом застосування методу найменшої оцінки, спрямованої на реальне оцінювання наявних засобів підприємства.

Питання 2.

Виходячи з вимог П(С)БО і наявних нормативної і організаційної основ можна визначити порядок проведення оцінки активів на підприємстві (ініціатор проведення, об'єкти оцінки, основні операції тощо).

У таблиці 1 подано основні елементи і зміст операцій з оцінки активів, які становлять основу проведення оцінки.

Розгляньмо проведення операцій з оцінки активів на прикладі надходження активів на підприємство і відображення цих операцій у бухгалтерському обліку (див. таблицю 2).

Таблиця 1.Оцінка активів підприємства у зв'язку з вимогами П(С)БО

Основи оцінки активів	Зміст операцій з оцінки активів на підприємстві
Мета	Встановлення (визнання) відповідності (невідповідності) об'єкта активам підприємства
Об'єкти	- об'єкти майна, що надходять на підприємство; - витрати, що приводять до збільшення економічних вигід від використання основних засобів; - об'єкти, що списуються з обліку; - об'єкти, призначені до переоцінки
Нормативна база проведен- ня оцінки	- правова і нормативна база виконання робіт (надання послуг); - методичні рекомендації з оцінки вартості майна; - норма законодавства з податку на прибуток (звичайні ціни); - вимоги, передбачені П(С)БО (див. розділ 2 статті)
Період проведення	- створення активу; - момент надходження об'єкта на підприємство; - складання фінансової звітності; - вибуття активу
Орган, що виконує операції з оцінки	- комісія підприємства з оцінки; - спеціалізована незалежна експертна (оцінна) організація, незалежний фахівець - оцінювач майна
Організація оцінної (експертної) роботи на підприємстві	- вказівка в наказі про облікову політику підприємства про передбачений порядок здійснення оцінки; - наказ керівника про створення і повноваження комісії з оцінки на підприємстві, вибір способу проведення оцінки; - розробка положення про комісії з оцінки; - створення служби оцінки: включення в структуру підприємства або призначення працівників у члени комісії, видання наказу (розпорядження) керівника
Документальне оформлення виконаної оцінки	Експертний висновок, акт приймання об'єкта, акт оцінки, висновок щодо переведення об'єкта до складу активів, висновок щодо вибуття об'єкта зі складу активів
Охоплення проведенням оцінки	Оцінюються всі активи, що надходять на підприємство, і всі активи, що перебувають на обліку
Результати оцінки	- визначено розмір первісної вартості активу; - визначено розмір переоціненої вартості активу; - списання активу з балансу

Таблиця 2 Бухгалтерський облік на підприємстві варіантів операцій з відображення результатів оцінки активів підприємства

№ з/п	Проведення	Дата	Коресп. рахунок		Сума, грн
			Д-т	К-т
Варіант 1. Виготовлення готової продукції, зарахування готової продукції до активів підприємства. Первісною вартістю запасів є їх виробнича собівартість (історична, фактична собівартість). Є акт комісії з оцінки про визнання готової продукції активом, складається акт про приймання матеріалів, форма М-7, форма М-11.
1	Списано собівартість напівфабрикатів, витрачених на виготовлення продукції	23.06.2012	23	203	3300,00
2	Списано витрати на оплату праці працівників, зайнятих виготовленням готової продукції	23.06.2012	23	661	800,00
3	Нараховано відрахування до Пенсійного фонду із суми нарахованої заробітної плати працівників підприємства	23.06.2012	23	651	256,00
4	Відрахування до фонду загальнообов'язкового державного страхування на випадок безробіття із суми нарахованої заробітної плати працівникам підприємства	23.06.2012	23	652	20,00
5	Відрахування до фонду загальнообов'язкового державного страхування на випадок безробіття із суми нарахованої заробітної плати працівникам підприємства	23.06.2012	23	653	16.00
6	Нарахування зносу основних засобів, що використовувалися при виробництві готової продукції	23.06.2012	23	131	210,00
7	Списано на витрати виробництва вартість інших робіт (послуг), безпосередньо пов'язаних з виробництвом готової продукції	23.06.2012	23	377	85,00
8	Оприбутковано виготовлену готову продукцію на склад за фактичною (історичною) собівартістю як актив підприємства. Складається бухгалтерська довідка	30.06.2012	26	23	4687,00

При здійсненні операцій з оцінки активів функції працівників бухгалтерії підприємства полягають головно в такому:

• використання даних комісії з оцінки про надходження, наявність (вибуття) активу і його вартість;

• виконання бухгалтерських записів з зарахування об'єкта на баланс;

• віднесення витрат, пов'язаних з поліпшенням об'єкта основних засобів, на збільшення первинної вартості основних засобів;

• отримання даних про вартість запасів, яка знизилася у зв'язку з втратою початкової вигоди, і перерахунок вартості цих запасів за чистою вартістю реалізації;

• участь у розрахунках з переоцінки активів і відображення результатів в обліку і звітності;

• відображення вибуття активу з балансу підприємства.

Бухгалтерські операції з оцінки активів здійснюються на підставі відповідних документів з оцінки, які мають силу розпоряджень для підприємства.

Цілком очевидно, що неприйнятним є покладання всіх функцій щодо визначення справедливої вартості об'єкта, проведення розрахунків з оцінки, переоцінки тощо на одного бухгалтера.