3. Местные налоги

3.1. Земельный налог

Целью введения платы за землю является, во-первых, формирование специальных фондов в целях стимулирования рационального использования, охраны и освоения земель, повышения плодородия почв, обеспечения развития инфраструктуры и, во-вторых, желание выровнять социально-экономические условия хозяйствования на землях разного качества.

Земельный налог относится к местным налогам, обязательным к уплате на территориях тех муниципальных образований, представительные органы власти которых приняли нормативный правовой акт о введении налога. В г.г. Москве и Санкт-Петербурге земельный налог устанавливается и вводится законами указанных субъектов. Земельный налог с 1 января 2006 г. уплачивается по правилам гл. 31 «Земельный налог» Налогового кодекса РФ (далее - Кодекс).

Этот порядок расчета земельного налога принципиально отличается от прежнего. Раньше согласно Закону РФ «О плате за землю» налоговой базой для исчисления налога служила площадь земельного участка, а ставки налога были различными для граждан и организаций. Для определения конкретной ставки использовалась сложная система коэффициентов, которые учитывали категорию земельного участка, его местонахождение, применялись коэффициенты индексации ставок налога. Порядок, установленный Кодексом, проще. Теперь налог уплачивается исходя из кадастровой стоимости земельного участка, без сложной системы применения коэффициентов индексации ставок налога.

Представительные органы муниципальных образований (законодательные (представительные) органы государственной власти г.г. Москвы и Санкт-Петербурга) в своих нормативных правовых актах (законодательных актах) определяют только те элементы земельного налога, право на установление которых им прямо предоставлено Кодексом. В частности, устанавливаются ставки по налогу в пределах, установленных гл. 31 (в том числе дифференцированные в зависимости от категорий земель и разрешенного использования земельных участков), порядок и сроки уплаты налога.

Кроме того, могут быть предусмотрены налоговые льготы сверх установленных ст. 395 Кодекса, основания и порядок их применения, включая установление размера не облагаемой налогом суммы для отдельных категорий налогоплательщиков. При этом представительные органы муниципальных образований (законодательные (представительные) органы государственной власти г.г. Москвы и Санкт-Петербурга) также вправе не устанавливать отчетные периоды (п. 3 ст. 393).

Налогоплательщики, а также конкретные элементы налогообложения, такие как объект налогообложения, налоговая база, налоговый (отчетный) период и порядок исчисления налога, установлены непосредственно гл. 31 Кодекса. Объектом налогообложения признаются земельные участки, расположенные в пределах муниципального образования (Москвы и Санкт-Петербурга), на территории которого введен земельный налог. При этом под земельным участком в качестве объекта налогообложения следует понимать часть поверхности земли, в том числе почвенный слой, границы которой описаны и удостоверены в установленном порядке.

Налогоплательщиками по земельному налогу являются организации и физические лица, на которые возложена обязанность уплачивать земельный налог, отвечающие признакам п. 2 ст. 11 Кодекса:

• российские организации;

• иностранные организации (иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории Российской Федерации);

• граждане Российской Федерации, иностранные граждане и лица без гражданства;

• индивидуальные предприниматели (зарегистрированные в установленном порядке в качестве индивидуальных предпринимателей физические лица и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, а также частные нотариусы, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты).

Как видим, никаких исключений для бюджетных учреждений законодательство не содержит.

Права на земельные участки

Уплачивают земельный налог только те бюджетные организации - юридические лица, которые обладают земельными участками на праве собственности и праве постоянного (бессрочного) пользования. Собственностью юридических лиц являются земельные участки, приобретенные этими лицами по основаниям, предусмотренным законодательством Российской Федерации. Это положение следует из п. 1 ст. 15 Земельного кодекса РФ.

В постоянное (бессрочное) пользование земельные участки предоставляются только государственным и муниципальным учреждениям, федеральным казенным предприятиям, а также органам государственной власти и органам местного самоуправления. В то же время право постоянного (бессрочного) пользования находящимися в государственной или муниципальной собственности земельными участками, возникшее у юридических лиц до введения в действие Земельного кодекса РФ, сохраняется (ст. 20 Земельного кодекса РФ).

Права на земельные участки удостоверяются документами и подлежат государственной регистрации, которая осуществляется с 31 января 1998 г. в соответствии с Федеральным законом от 21.07.1997 № 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним» (далее - Закон № 122-ФЗ). Государственная регистрация прав на недвижимое имущество - юридический акт признания и подтверждения государством возникновения, ограничения (обременения), перехода или прекращения прав на недвижимое имущество в соответствии с Гражданским кодексом РФ. Датой государственной регистрации прав является день внесения соответствующих записей о правах в Единый государственный реестр прав (далее - ЕГРП).

Государственной регистрации подлежат права собственности и другие вещные права на недвижимое имущество и сделки с ним в соответствии с Гражданским кодексом РФ, за исключением прав на воздушные и морские суда, суда внутреннего плавания и космические объекты. Наряду с государственной регистрацией вещных прав на недвижимое имущество подлежат государственной регистрации и ограничения (обременения) прав на него, в том числе сервитут, ипотека, доверительное управление, аренда (ст. 4 Закона № 122-ФЗ).

Участниками отношений, возникающих при государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним, являются собственники недвижимого имущества и обладатели иных подлежащих государственной регистрации прав на него, в том числе граждане РФ, иностранные граждане и лица без гражданства, российские и иностранные юридические лица, международные организации, иностранные государства, Российская Федерация, субъекты РФ и муниципальные образования (ст. 5 Закона № 122-ФЗ).

Права на недвижимое имущество, возникшее до 31 января 1998 г., признаются юридически действительными при отсутствии их государственной регистрации, введенной Законом № 122-ФЗ. Государственная регистрация таких прав проводится по желанию их обладателей. Государственная регистрация прав, осуществляемая в отдельных субъектах Российской Федерации и муниципальных образованиях до вступления в силу Закона № 122-ФЗ, является юридически действительной (ст. 6 Закона № 122-ФЗ).

Если в ЕГРП отсутствуют сведения о существующих правах на земельные участки, налогоплательщики определяются на основании:

– государственных актов, свидетельств и других документов, удостоверяющих права на землю и выданных до вступления в силу Закона № 122-ФЗ;

– актов, изданных органами государственной власти или органами местного самоуправления о предоставлении земельных участков. Это положение определено ст. 8 Федерального закона от 29.11.2004 № 141-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации» (далее - Закон № 141-ФЗ).

К таким документам относятся:

– Свидетельство о государственной регистрации права по форме, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 18.02.1998 № 219 «Об утверждении Правил ведения Единого государственного реестра прав на недвижимое имущество и сделок с ним»;

– Свидетельство о праве собственности на землю по форме, утвержденной Указом Президента РФ от 27.10.1993 № 1767 «О регулировании земельных отношений и развитии аграрной реформы в России» (утратил силу);

– Государственный акт на право собственности на землю, пожизненного наследуемого владения, бессрочного (постоянного) пользования землей по формам, утвержденным Постановлением Совмина РСФСР от 17.09.1991 № 493 «Об утверждении форм государственного акта на право собственности на землю, пожизненного наследуемого владения, бессрочного (постоянного) пользования землей» (утратил силу);

– Свидетельство о праве собственности на землю по форме, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 19.03.1992 № 177 «Об утверждении форм свидетельства о праве собственности на землю, договора аренды земель сельскохозяйственного назначения и договора временного пользования землей сельскохозяйственного назначения» (утратил силу);

– акты, изданные органами государственной власти или органами местного самоуправления, о предоставлении земельных участков.

Основанием для признания организаций, в том числе бюджетных, налогоплательщиками земельного налога являются документы, удостоверяющие право собственности, право постоянного (бессрочного) пользования, в том числе акты, изданные органами государственной власти или органами местного самоуправления о предоставлении земельных участков.

Определение налоговой базы

Налоговой базой для исчисления земельного налога является кадастровая стоимость земельного участка, которая определяется по результатам проведения государственной кадастровой оценки земель, которую осуществляют органы Федерального агентства кадастра объектов недвижимости (далее - Роснедвижимость). Такая оценка основывается на классификации земель по целевому назначению, виду функционального использования и проводится для определения кадастровой стоимости земельных участков различного целевого назначения. Результаты оценки утверждают органы исполнительной власти субъектов РФ по представлению территориальных органов Роснедвижимости.

Налоговую базу по земельному налогу организации формируют самостоятельно на основании сведений, которые представляют органы Роснедвижимости, Федеральной регистрационной службы (далее - Росрегистрация) и органы местного самоуправления.

Налоговая база = КСТ  Дуч,

где КСТ – кадастровая стоимость земельного участка;

Дуч – доля налогоплательщика в праве на земельный участок.

Следует иметь в виду, что кадастровая стоимость определяется по конкретному земельному участку, также как и кадастровый номер земельного участка присваивается каждому конкретному земельному участку. Если кадастровый номер не указан в правоудостоверяющем документе, то налогоплательщик может обратиться в орган, осуществляющий кадастровый учет. Все сведения Государственного земельного кадастра об определенном земельном участке (в том числе кадастровый номер, кадастровая стоимость) предоставляются в виде выписок по месту учета данного земельного участка конкретному правообладателю земельного участка.

Бюджетные учреждения – правообладатели земельных участков могут обращаться в органы Роснедвижимости для получения информации об определенном земельном участке.

Вместе с тем согласно п. 14 ст. 396 Кодекса по результатам проведения государственной кадастровой оценки земель кадастровая стоимость земельных участков по состоянию на 1 января календарного года подлежит доведению до сведения налогоплательщиков не позднее 1 марта этого же года. Право устанавливать порядок доведения сведений предоставлено органам местного самоуправления (исполнительным органам государственной власти Москвы и Санкт-Петербурга).

Этим правом данные органы воспользовались по-разному. Так, Распоряжением Правительства Москвы от 04.04.2005 № 522-РП установлено, что кадастровая стоимость земельных участков доводится до сведения налогоплательщиков Департаментом земельных ресурсов г. Москвы заказными почтовыми отправлениями с уведомлением о вручении.

В других регионах кадастровая стоимость доводится посредством:

– размещения перечней кадастровых кварталов с указанием кадастровой стоимости земельных участков в них на информационных стендах в районных отделах органов Роснедвижимости;

– размещения информации о кадастровой стоимости земельных участков на официальном сайте органа Роснедвижимости;

– ежегодной публикации информации о кадастровой стоимости участков в источниках официального опубликования нормативных правовых актов в муниципальных образованиях;

– предоставления информации о кадастровой стоимости земельных участков по запросам организаций.

Если собственник земельного участка не один

Установлены правила определения налоговой базы по земельным участкам, находящимся в общей долевой и в общей совместной собственности. Следует помнить, что в отношении земельных участков, находящихся в общей долевой собственности, налоговая база определяется пропорционально доле каждого налогоплательщика в общей долевой собственности.

По земельным участкам, находящимся в общей совместной собственности, налоговая база определяется для каждого из налогоплательщиков, являющихся собственниками данного земельного участка, в равных долях.

При переходе права собственности на здание, строение, сооружение, находящееся на чужом земельном участке, к другому лицу, оно приобретает право на использование соответствующей части земельного участка, занятой зданием, строением, сооружением и необходимой для их использования, на тех же условиях и в том же объеме, что и прежний их собственник. В случае перехода права собственности на здание, строение, сооружение к нескольким собственникам порядок пользования земельным участком определяется с учетом долей в праве собственности на здание, строение, сооружение или сложившегося порядка пользования земельным участком (ст. 35 Земельного кодекса РФ).

Пунктом 3 ст. 392 Кодекса определено, что если организация приобретает здание, сооружение или другую недвижимость и, следовательно, к покупателю переходит право собственности на ту часть земельного участка, которая занята этой недвижимостью, налоговая база будет определяться пропорционально его доле в праве собственности на этот земельный участок.

Если приобретателями (покупателями) здания, сооружения или другой недвижимости являются несколько лиц, то налоговая база в отношении части земельного участка, которая занята недвижимостью и необходима для ее использования, для указанных лиц будет определяться пропорционально их доле в праве собственности (в площади) на эту недвижимость.

Если меняется кадастровая стоимость или участок предоставлен в течение года

Известно, что кадастровая стоимость земли может в течение налогового периода измениться. Например, при переводе земель из одной категории в другую или изменении вида разрешенного использования земельного участка. Согласно ст. ст. 390 и 396 Кодекса налоговая база, размер которой зависит от кадастровой стоимости земельного участка, определяется на конкретную дату (1 января года) и не может для целей налогообложения изменяться в течение налогового периода. Произошедшая в течение налогового периода «переоценка» будет применяться для исчисления земельного налога в следующем налоговом периоде. Исключение – если изменение результатов государственной кадастровой оценки земли произошло в результате исправления технических ошибок, судебного решения, внесенных обратным числом на указанную дату.

Если земельный участок предоставлен не с начала года, то при расчете налога применяется коэффициент правообладания земельным участком, который определяется как отношение числа полных месяцев, в течение которых земельный участок находился в пользовании организации, к числу календарных месяцев в налоговом (отчетном) периоде. При этом, если возникновение (прекращение) прав на земельный участок произошло до 15-го числа соответствующего месяца включительно, за полный месяц принимается месяц возникновения указанных прав. Если после 15-го числа соответствующего месяца - за полный месяц принимается месяц прекращения указанных прав.

Соответственно, если право на земельный участок прекращено до 15 числа месяца, то организация должна уплатить налог за период с 1 января до 1 числа месяца прекращения права. В том случае, если право на земельный участок прекращено после 15 числа месяца, организация должна уплатить земельный налог с 1 января до 1 числа месяца, следующего за месяцем прекращения права.

В случае прекращения у организации в течение налогового периода права на земельный участок она может по окончании отчетного периода, в котором произошло прекращение права, произвести не уплату авансового платежа, а уплату земельного налога, исчисленного за налоговый период с учетом коэффициента владения земельным участком (К2) и представить в налоговый орган налоговую декларацию до установленного срока представления налоговой декларации.

Если организация не воспользовалась правом досрочного исполнения обязанности по уплате земельного налога, то излишне уплаченная сумма подлежит возврату (зачету).

Пример 1. Право собственности на земельный участок установлено 10 февраля текущего года. Его кадастровая стоимость составляет 1 200 000 руб. Налоговая ставка установлена в размере 1,2%.

Коэффициент (К2) определяется как отношение числа полных месяцев, в течение которых земельный участок находится в собственности, к числу календарных месяцев.

К2 = 11 (мес.) : 12 (мес.) = 0,92.

Сумма налога за год составит: 1 200 000 руб.  1,2%  0,92 = 13 248 руб.

Расчет авансового платежа. Если земельный участок использовался в течение всего отчетного периода (3 мес., 6 мес., 9 мес.), то сумма аванса за отчетный период рассчитывается как одна четвертая от произведения налоговой базы и налоговой ставки. Если не весь отчетный период, то сумма исчисленного авансового платежа равняется 1/4 от произведения налоговой базы, налоговой ставки и коэффициента К2.

Пример 2. Для исчисления суммы авансового платежа, подлежащей уплате в бюджет за I квартал, 6 мес. и 9 мес., коэффициент (К2) определяется как отношение числа полных месяцев, в течение которых земельный участок находится в пользовании, к числу календарных месяцев в отчетном периоде:

за I квартал: К2 = 2 мес. : 3 мес. = 0,67;

за I полугодие: К2 = 5 мес. : 6 мес. = 0,83;

за 9 мес.: К2 = 8 мес. : 9 мес. = 0,89.

Авансовые платежи по итогам отчетных периодов составят:

за I квартал – (1 200 000 руб.  1,2%  0,67) : 4 = 2412 руб.;

за I полугодие – (1 200 000 руб.  1,2%  0,83) : 4 = 2988 руб.;

за 9 мес. – (1 200 000 руб.  1,2%  0,89) : 4 = 3204 руб.

Всего в течение года организация должна уплатить сумму авансовых платежей в размере: 2412 руб. + 2988 руб. + 3204 руб. = 8604 руб.

Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по итогам налогового периода, составит: 13 248 руб. - 8604 руб. = 4644 руб.

Льготы по земельному налогу

Статьей 395 Кодекса предусмотрены льготы по земельному налогу, предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков. Перечень льгот для юридических лиц очень краток.

Освобождаются от налогообложения организации и учреждения уголовно-исполнительной системы в отношении земельных участков, предоставленных для непосредственного выполнения возложенных на них функций.

Уголовно-исполнительная система Минюста России включает в себя:

– учреждения, исполняющие наказания;

– территориальные органы уголовно-исполнительной системы;

– федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный в области исполнения наказаний (ст. 5 Федерального закона от 21.07.1993 № 5473-1 «Об учреждениях и органах, исполняющих уголовные наказания в виде лишения свободы» (далее - Федеральный закон N 5473-1)).

В уголовно-исполнительную систему по решению Правительства РФ могут входить следственные изоляторы, предприятия, специально созданные для обеспечения деятельности уголовно-исполнительной системы, научно-исследовательские, проектные, лечебные, учебные и иные учреждения.

Задачами уголовно-исполнительной системы являются:

• исполнение уголовных наказаний в виде лишения свободы, а также исключительной меры наказания;

• обеспечение правопорядка и законности в учреждениях, исполняющих уголовные наказания в виде лишения свободы, безопасности содержащихся в них осужденных, а также персонала, должностных лиц и граждан, находящихся на территориях этих учреждений;

• привлечение осужденных к труду, а также обеспечение их общего и профессионального образования и профессионального обучения;

• обеспечение охраны здоровья осужденных;

• содействие органам, осуществляющим оперативно-розыскную деятельность;

• конвоирование осужденных и лиц, заключенных под стражу, по плановым маршрутам;

• конвоирование граждан РФ и лиц без гражданства на территорию РФ, а также конвоирование иностранных граждан и лиц без гражданства в случае их экстрадиции при выполнении международных обязательств РФ.

Поэтому не подлежат налогообложению земельные участки, предоставленные для непосредственного выполнения возложенных на указанные организации и учреждения задач, установленных Федеральным законом № 5473-1.

Постановлением Правительства РФ от 01.02.2000 № 89 утвержден Перечень видов предприятий, учреждений и организаций, входящих в уголовно-исполнительную систему. В этой связи льгота по земельному налогу распространяется на учреждения, исполняющие наказания, федеральные и территориальные органы уголовно-исполнительной системы (указаны в ст. 5 Федерального закона № 5473-1), а также учреждения и организации, которые включены в указанный Перечень.

Земельные участки, предоставленные федеральным государственным учреждениям системы Росрезерва для формирования, хранения и обслуживания запасов государственного резерва, относятся к земельным участкам, ограниченным в обороте, и не должны признаваться объектом налогообложения по земельному налогу.

Дополнительные льготы

Представительные органы муниципальных образований (законодательные (представительные) органы государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) вправе предусмотреть любые налоговые льготы для отдельных категорий налогоплательщиков. При этом льготы, предусмотренные ст. 395 Кодекса, применяются вне зависимости от их упоминания в соответствующих нормативных правовых актах представительных органов муниципальных образований (законодательных (представительных) органов государственной власти г.г. Москвы и Санкт-Петербурга).

Муниципальные образования вправе предусмотреть налоговые льготы, аналогичные налоговым льготам, предусмотренным ст. 395 Кодекса, в отношении которых гл. 31 предусмотрено ограничение их действий во времени, - без указанного ограничения, а также и дополнительные льготы.

Изменения 2010 года

Организации и физические лица, у которых есть только не признаваемые объектами обложения земельным налогом участки, не являются плательщиками соответствующего налога (п. 1 ст. 388 НК РФ).

Налоговая база в отношении земельного участка, образованного в течение налогового периода, определяется как его кадастровая стоимость на дату постановки на кадастровый учет (п. 1 ст. 391 НК РФ).

Предприниматели самостоятельно определяют налоговую базу и исчисляют сумму налога в отношении всех земельных участков, предназначенных для использования в предпринимательской деятельности, независимо от того, используются ли в ней они фактически (п. 3 ст. 391, п. 2 ст. 396, п. п. 1 и 2 ст. 398 НК РФ).

Организации, у которых в собственности находятся земельные участки для индивидуального жилищного строительства, уплачивают налог с учетом повышающих коэффициентов (п. 15 ст. 396 НК РФ).

Инспекция может направить физлицу уведомления об уплате земельного налога только за три налоговых периода, предшествующих календарному году их направления (п. 4 ст. 397 НК РФ).