14. Правила аудиторской деятельности: их характеристика и порядок применения.

Значение правил, регулирующих профессиональную деятельность ауди­торов, совершенно очевидно. Они при­званы сформировать единые базовые требования к порядку осуществления этой деятельности и обеспечить опреде­ленный уровень гарантий результатов аудиторской проверки, единые требо­вания к аудиторским процедурам, к аудиторскому заключению и к самому аудитору, определить единые принци­пы, которыми следует руководство­ваться представителям аудиторской профессии, и тем самым повысить ка­чество и эффективность аудита.

Стандарты – определённые правила осуществления какой-либо деятельности.

Аудиторские стандарты формулируют единые основополагающие предписания, определяющие нормативные требования к качеству и надёжности аудита и обеспечивающие определённые гарантии результатов аудиторской проверки при их соблюдении.

Аудиторские стандарты являются основанием для доказательства в суде качества проведения аудита и определения меры ответственности аудиторов.

Стандарты определяют общий подход к проведению аудита, масштаб проверки, виды отчётов аудиторов, вопросы методологии, а также основные принципы, которым должны следовать все представители этой профессии. Аудитор, допускающий в своей практике отступление от стандарта, должен быть готов обосновать причину этого.

Значение стандартов:

• обеспечивают высокое качество аудиторской проверки;

• содействуют внедрению в практику научных достижений;

• помогают пользователям понять процесс проверки;

• создают общественный престиж профессии;

• устраняют контроль со стороны государства;

• помогают аудитору вести переговоры с клиентом.

С развитием транснациональных корпораций, интеграции и превращением аудиторских фирм в крупные международные группы появилась необходимость унификации аудита в международном масштабе. Разработкой профессиональных требований на международном уровне занимается несколько организаций, в том числе Международная федерация бухгалтеров, созданная в 1977 г. В её рамках аудиторскими стандартами занимается Международный комитет по аудиторской практике. Он действует на правах постоянного автономного комитета.

Международные стандарты применяются в любых случаях проведения независимого аудита. Однако международные стандарты не превалируют над местными.

В некоторых странах (например, в Австралии, Бразилии, Индии, Голландии) Международные стандарты используют в качестве базы для разработки собственного подобного документа, а в странах, где решено не разрабатывать собственные стандарты (Кипр, Малайзия, Нигерия, Фиджи, Шри-Ланка), Международные стандарты могут восприниматься как национальные.

В наиболее развитых странах, имеющих свои национальные стандарты аудита (Канада, Великобритания, Ирландия, США), международные стандарты профессиональными организациями принимаются просто к сведению.

Условно аудиторские стандарты можно разделить на:

• общие (определяют цели, задачи, требования к квалификации, правила по заключению договоров, поведения, привлечения экспертов из других областей, взаимоотношения с государственными органами и т.д.);

• методологические (определяют качество или непосредственный порядок проведения аудита);

• стандарты составления аудиторских заключений (правильность аудиторского заключения, порядок учёта событий, совершённых после периода проверки).

Международный комитет по аудиторской практике издал стандарты проведения аудита, состоящие из Международных стандартов проведения аудита (их 37) и Положений по международной практике аудита (их 13).

В Республике Беларусь стандарты аудиторской деятельности называются правилами. Разработаны и действуют 35 правил, в том числе 4 по оказанию сопутствующих услуг.

В РБ действуют Национальные правила (стандарты) аудита.

Статья 18 Закона «Об аудиторской деятельности» регулирует порядок применения правил аудиторской деятельности в Республике Беларусь.

Правила аудиторской деятельности - единые требования к порядку осуществления аудиторской деятельности, в том числе к планированию и документированию аудита, составлению рабочей документации аудитора, аудиторского заключения, а также к оценке качества проведения аудита и (или) оказания сопутствующих аудиту услуг и к профессиональной подготовке аудиторов и оценке их квалификации.

Правила аудиторской деятельности подразделяются на:

1. республиканские правила аудиторской деятельности;

2. внутренние правила аудиторской деятельности объединения аудиторских организаций или аудиторов;

3. правила аудиторской деятельности аудиторской организации или аудитора - ИП.

Республиканские правила аудиторской деятельности являются обязательными для аудиторских организаций и аудиторов - индивидуальных предпринимателей, а также для аудируемых лиц.

Объединение аудиторских организаций или аудиторов вправе, если это предусмотрено его уставом, устанавливать для своих членов внутренние правила аудиторской деятельности объединения аудиторских организаций или аудиторов, которые не могут противоречить республиканским правилам аудиторской деятельности. При этом требования внутренних правил аудиторской деятельности объединения аудиторских организаций или аудиторов не могут быть ниже требований республиканских правил аудиторской деятельности.

Аудиторская организация или аудитор - ИП вправе, а в случаях, предусмотренных законодательством, обязаны устанавливать правила аудиторской деятельности этой аудиторской организации или аудитора - ИП, которые не могут противоречить республиканским правилам аудиторской деятельности. При этом требования правил аудиторской деятельности аудиторской организации или аудитора - ИП не могут быть ниже требований республиканских правил аудиторской деятельности и внутренних правил аудиторской деятельности объединения аудиторских организаций или аудиторов, членами которого они являются, (в ред. Закона Республики Беларусь от 25.06.2007 N 240-З)

Контроль качества работы аудиторских организаций и аудиторов - ИП осуществляется в соответствии с установленными ими правилами внутреннего контроля качества оказываемых аудиторских услуг. Требования, предъявляемые к правилам внутреннего контроля качества оказываемых аудиторских услуг, регламентируются республиканскими правилами аудиторской деятельности.

Аудиторская организация не должна заявлять в аудиторском заключении о том, что аудит проведен в соответствии с республиканскими правилами аудиторской деятельности, если она не полностью выполнила все требования республиканских правил аудиторской деятельности, применимых к конкретному аудиторскому заданию.

Требования республиканских правил аудиторской деятельности взаимосвязаны и разработаны с целью предоставления аудиторской организации возможности достичь общих целей аудита. В этой связи надлежащее выполнение аудиторской организацией требований республиканских правил аудиторской деятельности обеспечит достаточное основание для достижения целей аудита. Вместе с тем все возможные обстоятельства не могут быть предусмотрены в республиканских правилах аудиторской деятельности, и при проведении аудита в соответствии с условиями договора оказания аудиторских услуг могут возникнуть специфические вопросы, требующие для достижения целей аудита от аудиторской организации выполнения аудиторских процедур в дополнение к требуемым в республиканских правилах аудиторской деятельности.

Аудиторской организации следует учитывать, что в некоторых случаях при выполнении конкретного аудиторского задания отдельные республиканские правила аудиторской деятельности могут быть неприменимы. Так, если у аудируемого лица отсутствует служба внутреннего аудита, то требования правил аудиторской деятельности «Использование результатов работы внутреннего аудита», утвержденных постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 7 февраля 2001 г. N 9 «Об утверждении нормативных правовых актов» (Национальный реестр правовых актов Республики Беларусь, 2001 г., N 26, 8/5001), не будут уместными и применимыми.

Также аудиторской организации следует учитывать, что в республиканских правилах аудиторской деятельности может содержаться отдельное требование, не применимое к конкретному аудиторскому заданию в связи с тем, что требование является условным, а условия его выполнения в конкретных обстоятельствах не существует. В целом условность требования может быть либо явной, либо подразумеваемой. В частности, требование модифицировать аудиторское заключение в случае, если имеется ограничение объема аудита, представляет собой условное требование.

Требование сообщить о значительных недостатках в системе внутреннего контроля, выявленных в ходе аудита, лицам, наделенным руководящими полномочиями, которое зависит от существования выявленных значительных недостатков, или требование получить достаточные и надлежащие аудиторские доказательства в отношении представления и раскрытия информации, которые зависят от применимой основы составления и представления бухгалтерской (финансовой) отчетности, представляют собой подразумеваемые условные требования.

В исключительных обстоятельствах республиканскими правилами аудиторской деятельности допускаются отступления от соответствующих требований республиканских правил. Отступление от соответствующего требования допустимо только в том случае, если выполнение конкретной требуемой процедуры при определенных обстоятельствах аудита является неэффективным для достижения цели требования. В таких обстоятельствах аудиторская организация должна выполнить альтернативные аудиторские процедуры, чтобы достигнуть цели соответствующего требования. Так, если присутствие аудиторской организации при инвентаризации товарно-материальных ценностей не представляется возможным, аудиторская организация должна при проведении аудита выполнить альтернативные аудиторские процедуры, в частности самостоятельно провести выборочный осмотр и пересчет товарно-материальных ценностей или наблюдать за проведением выборочного пересчета и в случае необходимости составить оборотную ведомость движения ценностей в период между датой проведения выборочного осмотра (пересчета) и датой составления бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Как и в случае с общими целями аудита, на выполнение отдельных требований республиканских правил аудиторской деятельности в одинаковой степени распространяются неотъемлемые ограничения аудита. Если определенное требование республиканского правила аудиторской деятельности не может быть выполнено аудиторской организацией, то ей следует установить, препятствует ли это достижению общих целей аудита и, руководствуясь требованиями правил аудиторской деятельности «Аудиторское заключение по бухгалтерской (финансовой) отчетности», утвержденных постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 17 сентября 2003 г. N 128 (Национальный реестр правовых актов Республики Беларусь, 2003 г., N 111, 8/10039; 2010 г., N 40, 8/21880), рассмотреть вопрос о модификации аудиторского заключения или отказаться от выполнения аудиторского задания. Невозможность выполнить отдельные требования республиканских правил аудиторской деятельности и влияние данного факта на достижение целей аудита является значительным вопросом, который аудиторская организация должна задокументировать в соответствии с требованиями правил аудиторской деятельности «Документирование аудита», утвержденных постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 4 августа 2000 г. N 81 «Об утверждении нормативных правовых актов» (Национальный реестр правовых актов Республики Беларусь, 2000 г., N 83, 8/3932).

Правила аудиторской деятельности – единые требования к порядку осуществления аудиторской деятельности, в том числе к планированию и документированию аудита, составлению рабочей документации аудитора, аудиторского заключения, а также к оценке качества проведения аудита и (или) оказания сопутствующих аудиту услуг и к образованию аудиторов и оценке их квалификации.

Правила аудиторской деятельности подразделяются на:

республиканские правила аудиторской деятельности;

внутренние правила аудиторской деятельности объединения аудиторских организаций или аудиторов;

правила аудиторской деятельности аудиторской организации или аудитора – индивидуального предпринимателя.

Республиканские правила аудиторской деятельности являются обязательными для аудиторских организаций и аудиторов – индивидуальных предпринимателей, а также для аудируемых лиц.

Объединение аудиторских организаций или аудиторов вправе, если это предусмотрено его уставом, устанавливать для своих членов внутренние правила аудиторской деятельности объединения аудиторских организаций или аудиторов, которые не могут противоречить республиканским правилам аудиторской деятельности. При этом требования внутренних правил аудиторской деятельности объединения аудиторских организаций или аудиторов не могут быть ниже требований республиканских правил аудиторской деятельности.

Аудиторская организация или аудитор – индивидуальный предприниматель вправе, а в случаях, предусмотренных законодательством, обязаны устанавливать правила аудиторской деятельности этой аудиторской организации или аудитора – индивидуального предпринимателя, которые не могут противоречить республиканским правилам аудиторской деятельности. При этом требования правил аудиторской деятельности аудиторской организации или аудитора – индивидуального предпринимателя не могут быть ниже требований республиканских правил аудиторской деятельности и внутренних правил аудиторской деятельности объединения аудиторских организаций или аудиторов, членами которого они являются.

Контроль качества работы аудиторских организаций и аудиторов – индивидуальных предпринимателей осуществляется в соответствии с установленными ими правилами внутреннего контроля качества оказываемых аудиторских услуг. Требования, предъявляемые к правилам внутреннего контроля качества оказываемых аудиторских услуг, регламентируются республиканскими правилами аудиторской деятельности.

В РБ с 2000г создана система национальных стандартов – республиканские правила аудиторской деятельности. При разработке национальных стандартов во внимание принимается зарубежный опыт стандартизации аудиторской деятельности. В РБ действует в настоящее время 35 правил аудиторской деятельности. Они объединяются в следующие разделы:

1. Общие вопросы. Включает такие правила как «Цели и общие принципы аудита бухгалтерской отчетности» , «профессиональная этика лиц, оказывающие аудиторские услуги», «Внутренний контроль качества аудита и его документирование», «Требования, предъявляемые к правилам АД аудиторов и аудиторских организаций».

2. Планирование аудита. Включает такие правила аудиторской деятельности как «Планирование аудита, Существенность в аудите, аудит в условиях компьютерной обработки, Оценка риска и внутренний контроль в условиях компьютерной обработки, Аудиторские процедуры»

3. Получение аудиторских доказательств в свою очередь так же включает следующие ПАД: « Аудиторская выборка, доказательства, Аналитические процедуры, Заявление руководства аудируемого лица, начальные и сопоставимые данные в бухгалтерской отчетности, Действия аудиторских организаций при выявлении искажений бухгалтерской отчетности».

4. Использование результатов работы третьих лиц : «Использование результатов работы другой аудиторской организации, работы внутреннего аудита, результатов работы экспертов».

5. Итоговые документы аудита (аудиторское заключение, сообщение информации по вопросам аудита).

6. Некоторые аспекты аудита

7. Специальные области аудита и сопутствующие услуги.

В РБ применяются также внутренние правила аудита, которые детализируют единые требования к республиканским правилам. Система внутренних стандартов включает: стандарты аудита, инструкции, методические разработки отражающие подходы аудиторских организаций к оказанию услуг. Аудиторские организации могут разрабатывать внутренние правила (стандарты) на основе разработанной типовой структуры.

Классификация внутренних стандартов аудиторской организации:

- стандарты, содержащие общие положения АД 9этика, концепции, подходы);

-устанавливающие порядок проведения аудита (планирование, оценка аудита);

- устанавливающие порядок формирования выводов и составления аудиторского заключения;

- устанавливающие порядок оказания сопутствующих услуг;

- специализированные стандарты и стандарты по профессиональной подготовке и повышении квалификации аудиторов.

Внутренние стандарты подлежат обязательному утверждения руководителем аудиторской организации.