Звезда за правильный ответ

Вы внимательно прочитали статью? Тогда ответьте на вопрос:

Налогоплательщик хочет заявить о налоговом вычете. Обязательно ли это делать только за конкретный налоговый период?

Да, все налоговые вычеты применяются только за прошедший налоговый период

Нет, можно заявить вычеты в более позднем периоде, но в пределах трех лет

Нет, можно заявить вычеты даже по прошествии трех лет

ЛИЧНЫЙ ОПЫТ

Инспекция провела дополнительные мероприятия налогового контроля. Как доказать в суде нарушение процедуры


Татьяна Владимировна Смирницкая  партнер по правовым вопросам ООО «НьюКо»


Компанию привлекли к налоговой ответственности за неточное формирование резерва по сомнительным долгам. Суд отменил решение налогового органа из-за процедурных нарушений 
со стороны инспекции (постановление ФАС Северо-Западного округа от 28.11.2013 по делу № А42-535/2012).


Фабула дела


Общество при определении налоговой базы по налогу на прибыль формировало резерв по сомнительным долгам и включало суммы отчислений в эти резервы в состав внереализационных расходов. Налоговики в ходе выездной проверки сделали вывод о завышении налогоплательщиком внереализационных расходов. По мнению налогового органа, общество не представило первичные документы, подтверждающие правомерность и достоверность формирования резерва по сомнительным долгам в указанной сумме. Налогоплательщик не согласился с такой позицией и направил в налоговую письменные возражения. Вместе с возражениями общество предоставило товарные накладные, договоры и акты инвентаризации дебиторской задолженности по состоянию на конец каждого отчетного периода. Однако инспекция установила, что некоторые контрагенты общества не подтвердили свою задолженность перед обществом, поэтому налогоплательщик необоснованно включил в сумму созданного резерва по сомнительным долгам задолженность. Кроме того, факт возникновения этой задолженности, по мнению налогового органа, документально не был подтвержден. Также инспекция установила, что налогоплательщик создал резерв по сомнительным долгам в отношении всей выручки (облагаемой и по общему режиму налогообложения, и по системе налогообложении в виде ЕНВД). На это налоговый орган указал, что доходы от деятельности, облагаемой ЕНВД, не включаются в выручку, от которой определяется 10-процентное ограничение при формировании суммы резерва по сомнительным долгам (п. 1 ст. 249, п. 4 ст. 266 НК РФ). 


Инспекция определила, что выручка, которая применяется для расчета 10-процентного ограничения, не может включать в себя доходы, которые получены от осуществления деятельности, облагаемой ЕНВД (ст. 265, 266 НК РФ). Позиция налогового органа сводилась еще и к тому, что общество документально не подтвердило списание дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности. Общество не согласилось с таким решением налоговой инспекции и обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании этого решения недействительным.


Налогоплательщик должен соблюсти три условия, чтобы признать задолженность по сомнительным долгам


Сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, которая возникла в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством или банковской гарантией (п. 1 ст. 266 НК РФ).


«В суде мы заявили, что сумма резерва по сомнительным долгам должна определяться по результатам проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется следующим образом: 


1) по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 календарных дней — в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности; 


2) по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 календарных дней (включительно) — в сумму резерва включается 50 процентов от суммы выявленной на основании инвентаризации задолженности; 


3) по сомнительной задолженности со сроком возникновения до 45 дней — не увеличивает сумму создаваемого резерва. 


При этом сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10 процентов от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со статьей 249 НК РФ (п. 4 ст. 266 НК РФ)», — рассказывает представитель налогоплательщика Татьяна Смирницкая.


Таким образом, для признания задолженности по сомнительным долгом в целях налогообложения есть три обязательных условия. 


Во-первых, задолженность должна возникнуть в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг.


Во-вторых, такая задолженность должна быть не погашена в установленные договором сроки. 


И, в-третьих, задолженность не должна быть обеспечена залогом, поручительством или банковской гарантией.


«В отчете о прибылях и убытках за соответствующий налоговый период у налогоплательщика был отражен размер отчислений в оценочные резервы в спорной сумме.


Для того чтобы подтвердить основания для формирования резерва по сомнительным долгам, мы представили суду сведения об инвентаризации дебиторской задолженности, а также приказы генерального директора о создании резерва по сомнительным долгам с учетом дебиторской задолженности, образовавшейся по состоянию на начало каждого квартала. 


В свою очередь для того чтобы подтвердить саму задолженность, мы представили суду первичные документы — товарные накладные, счета-фактуры, акты выполненных работ, оказанных услуг», — продолжает представитель налогоплательщика. 


Цитата: «Налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном настоящей статьей. Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последнее число отчетного (налогового) периода» (п. 3 ст. 266 НК РФ).


Сумма резерва по сомнительным долгам, не полностью использованная налогоплательщиком в отчетном периоде на покрытие убытков по безнадежным долгам, может быть перенесена им на следующий отчетный (налоговый) период. При этом сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва должна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего отчетного периода. Если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного периода, разница подлежит включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика в текущем отчетном периоде. Если же такая сумма меньше суммы остатка резерва предыдущего периода, то разницу необходимо включить во внереализационные расходы в текущем отчетном периоде (п. 5 ст. 266 НК РФ).


Налоговый период по налогу на прибыль — календарный год. Отчетными периодами являются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года (ст. 285 НК РФ). 


«Наш доверитель создавал резерв по сомнительным долгам по состоянию на 31 марта, 30 июня, 30 сентября и 31 декабря. Это, по мнению суда, не противоречило положениям статьи 266 НК РФ. Сумма создаваемого резерва по результатам инвентаризации за все кварталы проверяемого года, как на начало, так и на конец каждого отчетного периода, составляла большую сумму, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного периода. Поэтому общество включало разницу в состав внереализационных расходов текущего отчетного периода. Фактически на каждую отчетную дату сумма резерва по сомнительным долгам формировалась за счет переноса остатка резерва предыдущего периода и вновь создаваемого резерва по итогам инвентаризации текущего отчетного периода», — поясняет Татьяна Смирницкая.


Суд встал на сторону налогоплательщика и указал, что он не завысил сумму внереализационных расходов. Также суд не согласился с доводом налоговой инспекции о том, что общество документально не подтвердило списание дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности, поскольку право организации на создание резерва по сомнительным долгам не поставлено в зависимость от наличия у нее безнадежных долгов. 


Доводы налоговой инспекции о неправомерном включении в сумму созданного резерва по сомнительным долгам задолженности, факт возникновения которой не подтвержден контрагентами общества, суд также отклонил.


«Во-первых, из содержания ответов контрагентов не следовало, что они отрицали отсутствие взаимоотношений с налогоплательщиком. То есть налоговый орган неверно истолковал информацию от контрагентов налогоплательщика. 


А во-вторых, расчеты с дебиторами и кредиторами отражаются каждой стороной в своей бухгалтерской отчетности в суммах, вытекающих из бухгалтерских записей и признаваемых ею правильными (п. 73 Положения, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н). То есть в бухгалтерском учете предусматривается отражение как подтвержденной должником суммы дебиторской задолженности, так и не подтвержденной, в том числе и задолженности, в отношении которой между кредитором и должником может существовать спор о ее наличии. При этом статьи 265 и 266 НК РФ не устанавливают ограничений на учет в составе резервов по сомнительным долгам только сумм дебиторской задолженности, подтвержденной дебиторами. Следовательно, подтверждение либо отсутствие подтверждения контрагентами наличия задолженности не имеет никакого значения. Поэтому в расчетах суммы сомнительной задолженности для налогообложения общество учло все суммы дебиторской задолженности по отгруженным товарам, работам, услугам, подтвержденными результатами инвентаризации», — рассказывает представитель общества.


Отсутствие возможности предоставить объяснения является поводом для отмены решения налогового органа


«Помимо доводов о неправильной позиции налоговой инспекции в суде мы также заявили о процессуальных нарушениях. В частности, инспекция нарушила процедуру производства по делу о налоговом правонарушении, включая нарушение порядка сбора и раскрытия доказательств», — продолжает Татьяна Смирницкая.


Статья 101 НК РФ регламентирует порядок производства по делу о налоговом правонарушении. Эта норма устанавливает процедуру вынесения решения по результатам налоговой проверки, а также ряд требований к должностным лицам налоговых органов и условий осуществления ими отдельных процессуальных действий. В частности, рассмотрение акта налоговой проверки и других материалов, в ходе которых налоговый орган выявил нарушения, завершается вынесением решения либо о привлечении к ответственности, либо об отказе в привлечении к ответственности. Это правило касается также представленных проверяемым лицом (его представителем) письменных возражений по акту проверки (п. 1, 7 ст. 101 НК РФ).


Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа должен известить лицо, в отношении которого проводилась проверка, о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки. При этом лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе до вынесения решения знакомиться со всеми материалами дела, включая материалы дополнительных мероприятий налогового контроля (п. 2 ст. 101 НК РФ). Одним из возможных последствий несоблюдения этих требований является отмена решения налогового органа (п. 14 ст. 101 НК РФ).


Помимо проверки налоговый орган может проводить дополнительные мероприятия налогового контроля (п. 6 ст. 101 НК РФ). Такие мероприятия назначаются в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах и не является завершающей стадией производства по делу о налоговом правонарушении.


Материалы дополнительных мероприятий налогового контроля являются частью материалов налоговой проверки (п. 4, 6 ст. 101 НК РФ). 


Возможность налогоплательщика представить объяснения по вопросам рассмотрения имеющихся у налогового органа материалов должна быть обеспечена на всех стадиях осуществления налогового контроля, в том числе и по материалам дополнительных мероприятий.


«В нашем случае инспекция указала в решении, что в результате анализа информации и документов, представленных контрагентами общества, установлено, что часть контрагентов не подтверждают наличие задолженности перед обществом. Однако эту информацию налоговый орган не довел до сведения налогоплательщика надлежащим образом, а копии документов для изучения и подготовки мотивированных аргументов и пояснений предоставлены не были. Эти документы инспекция приложила к решению только после завершения рассмотрения материалов налоговой проверки. 


В частности, нам лишь на обозрение предоставили полученные в ходе дополнительных мероприятий документы в количестве более 300 листов, а это исключало возможность их надлежащего изучения. Решение, которое мы оспаривали в суде, было вынесено на следующий день после так называемого ознакомления с материалами. При этом о дате рассмотрения материалов налоговой проверки нам сообщили лишь в процессе “ознакомления”, то есть менее чем за сутки», — продолжает Татьяна Смирницкая.


Таким образом, налоговый орган не предоставил налогоплательщику достаточного и разумного количества времени для изучения документов, полученных по результатам проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля, и представления дополнительных возражений на данные документы.


Суды посчитали, что налоговая инспекция необоснованно лишила общество права представить свои объяснения и возражения по материалам дополнительных мероприятий налогового контроля, а также права на рассмотрение объяснений и возражений.


Такое нарушение условий процедуры является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя, и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения (п. 14 ст. 101 НК РФ).


Для формирования резерва по сомнительным долгам нет ограничений по размеру выручки


«Также мы доказали в суде незаконность доводов налоговой инспекции о том, что при определении размера выручки в целях установления ограничения при формировании резерва по сомнительным долгам необходимо учитывать только выручку, подлежащую обложению по общему режиму налогообложения. Налоговый кодекс РФ не содержит ограничений при формировании резерва по сомнительным долгам исключительно размером выручки, подлежащей обложению по общему режиму налогообложения. 


Сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10 процентов от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со ст. 249 НК РФ (п. 4 ст. 266 НК РФ). Таким образом, положения данной нормы при определении размера отсылают к понятию «выручка», определяемой в порядке ст. 249 НК РФ, а не к «доходам», учитываемым по ст. 274 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль», — поясняет свою позицию представитель налогоплательщика.


Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах (п. 2 ст. 249 НК РФ).


То есть выручка в данном случае включает в себя все доходы, полученные (вырученные) предприятием от продажи товаров, работ и услуг, следовательно, для целей формирования резерва по сомнительным долгам при определении его предельно допустимой величины учитываются все доходы от реализации без ограничения по применяемым режимам налогообложения. 


Положения п. 4 ст. 266 НК РФ не содержат указания на размер выручки, полученной только от осуществления деятельности по общей системе налогообложения без учета поступлений от иных режимов налогообложения. Кроме того, суд, поддержал нас и указал, что инспекция нарушила п. 8 ст. 101 НК РФ и в акте выездной налоговой проверки не отразила нарушение, выразившееся в превышении обществом при формировании резерва по сомнительным долгам 10-процентного ограничения размера выручки, установленного ч. 4 ст. 266 НК РФ.


Цитата: «По результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверки уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки. Акт налоговой проверки подписывается лицами, проводившими соответствующую проверку, и лицом, в отношении которого проводилась эта проверка (его представителем) (п. 1, 2 ст. 100 НК РФ)».


В акте налоговой проверки указываются документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых (подп. 12 п. 3 ст. 100 НК РФ). Также в акте должны быть выводы и предложения проверяющих по устранению нарушений и ссылки на НК РФ, в случае если предусмотрена ответственность за данные нарушения законодательства о налогах и сборах (подп. 13 п. 3 ст. 100 НК РФ).


При рассмотрении материалов налоговой проверки может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка (п. 4 ст. 101 НК РФ). Налоговый орган должен исследовать представленные доказательства, в том числе документы, ранее истребованные у лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, документы, представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данного лица, и иные документы, имеющиеся у налогового органа. 


Кроме того, в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения инспекция должна была изложить обстоятельства совершенного правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой. При этом должны быть ссылки на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы налогоплательщика в свою защиту, и результаты проверки этих доводов (п. 8 ст. 101 НК РФ).


«Таким образом, доказательную базу и документальное подтверждение фактов совершения правонарушения налоговый орган должен отразить именно в акте, составляемом по результатам проведенных мероприятий налогового контроля, а не в решении, которое принимается уже по итогам рассмотрения всех материалов, в том числе и пояснений, и возражений налогоплательщика. Налоговый орган не вправе указывать в решении те обстоятельства, которые не были им установлены в ходе проверки, не отражены в акте проверки и не могли являться основанием для вынесения решения. В нашем случае инспекция не отразила в акте вывод же о превышении обществом 10-процентного ограничения размера выручки, установленного ч. 4 ст. 266 НК РФ. В результате суд посчитал, что в данном случае налоговый орган допустил нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, что повлекло безусловную отмену решения налоговой инспекции», — подводит итог представитель налогоплательщика Татьяна Смирницкая


КОМНАТА ОТДЫХА

Занимательная юриспруденция


Женская логика


Жительница Великобритании неоднократно подавала в суд на своих адвокатов по бракоразводному процессу и обвиняла их в профессиональной небрежности. Дело в том, что они не сообщили своей клиентке о том, что завершение бракоразводного процесса, инициированного ею самой, приведет к разводу. Женщина утверждала, что адвокаты должны были четко объяснить ей, что развод может привести к расторжению брака, которого она, оказывается хотела избежать. Юристы по ее мнению должны были сами догадаться об этом, так как она католичка. Оба иска суды отклонили.



Виртуальный мир


В Румынии несколько человек, активно увлекавшихся онлайн-игрой типа «Ферма», подали документы на получение субсидий для фермерских хозяйств. «Фермеры» утверждали, что владеют огромным животноводческим хозяйством и выращивают 1860 коров. О том, что фермы виртуальные, игроки умолчали. Правительство Румынии выплачивало игрокам по 100 фунтов на одно животное в течение трех лет. Однако, когда обман раскрылся, выплаты прекратились. Любопытно, что все игроки обратились в суд с требованием продолжить выплаты. Они утверждают, что в законе не было указано, что фермы должны быть настоящими.


Внушительный объем


В Ванкувере юрист обратился в суд с иском к банку. Удивил объем искового заявления – оно было написано на 465 листах. Самое интересное, что содержание было тоже весьма необычным, вот, например небольшой отрывок из документа: «Истцы для 54-го требования о защите прав повторно заявляют и включают сюда параграфы от 1 до 105, в том числе первый, второй, третий, четвертый, пятый, шестой… пятьдесят второй Требования о защите прав…». Представители банка подали ходатайство о недопустимости такого заявления, судья их поддержала.