4 Затраты, связанные с внешними несоответствиями

Р исунок 5 – Модель функциональных издержек центра затрат по контролю качества¹

Повышению качества управленческого учета способствует методика идентификации косвенных расходов по отношению к объектам управленческого учета. Такой процесс достаточно трудоемок, в связи с чем в отечественной практике в основном применяется вариант распределения косвенных расходов общей суммой, а не каждой статьи в отдельности. Однако распределение указанных расходов на условно-постоянные и условно-переменные целесообразно использовать в качестве обязательного приема в управленческой бухгалтерии, поскольку часть их зависима от уровня деятельности организации и является причиной ее соотнесения с конкретными носителями затрат.

На основе исследования значимых факторов развития управленческого учета в управлении был признан комплексный подход к применению его инструментов, предполагающий взаимосвязь с другими подсистемами управления, а именно с бюджетированием. При этом калькуляционная концепция управленческого учета становится определяющей в структуре построения объектов бюджетирования, аналогичной структуре объектов в управленческом учете. Такой подход к бюджетированию обусловлен его сущностными связями с формированием учетной системы по принципу «затраты − выпуск» (input-output accounting), обеспечивающему взаимосвязь издержек с соответствующими доходами.

В связи с этим в ходе исследования на одном из крупных авиастроительных предприятий − ОАО «Роствертол» − был апробирован, а в работе предложен вариант прикладной технологии бюджетирования, которая использует преимущества системной технологии управленческого учета для определения отклонений от заданных бюджетов: на 1-м этапе формируется архитектура объектов бюджетирования во взаимосвязи с объектами управленческого учета; далее формирование структуры бюджетов является целью 2-го этапа; на 3-м этапе целесообразно распределение функциональной ответственности за формирование бюджетных показателей между службами; 4-й этап включает непосредственно описание технологии формирования бюджетных форм в определенной последовательности регламентных действий, которые могут быть положены в основу стандарта по бюджетирвоанию; 5-м этапом технологии бюджетирования является систематизация порядка заполнения бюджетных форм отчетными данными.

В бюджетную модель включены все группы объектов управленческого учета, однако их последовательность построена исходя из принципа, названного нами «принципом ограничений». Многие отраслевые предприятия, производящие достаточно сложную и дорогостоящую продукцию, ограничены ценовыми барьерами на нее и исторически сложившимся уровнем рентабельности продаж. К таковым отраслям относится в том числе и отрасль вертолетостроения.

Схема монопольных отношений между корпоративными предприятиями и управляющей компанией в условиях свободных манипуляций с ценами идет по пути установления фиксированных цен и ограничений уровня рентабельности. В таких условиях ценообразования следует признать необходимость построения модели бюджетирования, в которой бюджетные приоритеты задаются имеющимися ограничениями на уровень рентабельности. Константа в отношении ценовых параметров делает целесообразным изменение привычной последовательности планирования (доходы, расходы, результаты): первично планировать доходы, исходя из совокупности имеющегося портфеля заказов, планируемых к заключению договоров и среднестатистического случайного объема продаж; вторично – прибыль, исходя из регламентных ограничений; и только после этого прямые и косвенные издержки предприятия. Взяв за основу структурность объектов системной технологии управленческого учета, модель бюджетирования должна быть представлена теми же параметрами структурности (рис. 6): бюджеты носителей затрат (НЗ), бюджеты центров затрат (НЗ), бюджеты центров ответственности (ЦО).

Рисунок 6 – Структура объектов бюджетирования¹

Бюджетный подход как технологию комплексного планирования экономических показателей отличает смысловая нацеленность на взаимосвязь с объектами управленческого учета.

Так как состоятельность управленческого учета определяется содержательной и методологической базой, для его практического применения важна разработка внутреннего стандарта. В ходе исследования была разработана типовая структура учетной политики организаций в сфере управления (табл. 3), которая содержит три раздела и может быть реализована в условиях системной технологии управленческого учета: общие постулаты (единые нормы для всех учетных приемов), конкретная методология формирования учетной информации (непосредственно принципы учета), практические процедуры (прикладные инструменты для реализации приемов учета).

Таблица 3 – Теоретико-методологические подходы к разработке учетной политики по управленческому учету¹

Теория (постулаты)	Методология (принципы)	Практика (процедуры)
Цели создания учетной политики	Методика группировки затрат в зависимости от участия в процессе производства (прямые, косвенные, накладные)	Рабочий план счетов управленческого учета
Административно-правовой статус учетной политики	Методика группировки затрат в зависимости от изменения уровня деятельности (переменные и постоянные)	Справочник затрат основного производства
Предметная область учетной политики	Методика группировки затрат в зависимости от степени контроля (контролируемые и неконтролируемые, регулируемые и нерегулируемые)	Справочник затрат вспомогательного производства
Взаимосвязь управленческого учета и бюджетирования	Методика группировки объектов учета и их кодировки	Справочник затрат общепроизводственного назначения
Распределение ответственности за результаты управленческого учета	Методика избрания калькуляционных единиц	Справочник затрат общехозяйственного назначения
Периодичность формирования управленческой отчетности	Метод исчисления себестоимости продукции (услуги)	Справочник доходов
Период начала действия учетной политики	Методика формирования трансфертных доходов	Справочник носителей затрат
Технология актуализации приемов управленческого учета	Системы счетов и бухгалтерских проводок	Справочник центров затрат
–	Технология формирования внутренней отчетности	Справочник центров ответственности
–	Методика оценки результативных показателей	Справочник калькуляционных единиц
–	Методика формирования информационной базы для мотивации работников	Справочник форм управленческой отчетности

По существу такой регламент носит уникальный характер для каждого отдельного предприятия, предполагая индивидуальные механизмы исчисления себестоимости, индивидуальный набор калькуляционных единиц для каждого носителя затрат, различный подход при избрании метода учета затрат и многое другое. Его целью является прикладное обобщение приемов применения управленческого учета применительно к управленческой деятельности предприятия за счет формализации требований и подходов к организации управленческого учета.

Первый раздел структуры учетной политики, объединяя общетеоретические постулаты, определяет общий статус учетной политики среди иных стандартов качества предприятия. Поскольку приемы управленческого учета отличаются многообразием используемых вариантов, во втором разделе учетной политики раскрываются методологические принципы учета результативных показателей. Завершающим, третьим этапом формирования учетной политики управленческого учета является формирование прикладных вспомогательных процедур, взаимосвязанное действие которых приведет к формированию учетных показателей.

Таким образом, результатом определения роли управленческого учета в системе управления станет его позиционирование как учетно-информаци-онного регламента, который реализует свою цель через систематизацию своих специфических учетных приемов.

Четвертая группа проблем обусловлена необходимостью развития парадигмы контроля в системе управленческого учета, что требует совершенствование инструментария контроля самой системы управленческого учета и результатов ее функционирования. Для подтверждения функциональности управленческого учета как системного процесса предложен механизм сквозного использования инструментов контроля, распространяющегося на все подсистемы управления, в том числе управленческого учета. Их совокупность можно разделить на финансовые и нефинансовые инструменты. Первые ориентированы на контрольные мероприятия, результаты действия которых можно оценить денежным измерителем. Вторые ориентированы на контроль функциональной деятельности организации на основе оценки инструментов управленческого учета. И первые, и вторые нацелены на подтверждение направленности приемов учета на возможность получения результата деятельности в разрезе вкладов каждого из учетно-управленческих объектов в совокупную прибыль организации, что ставит в прямую зависимость качество результатов контроля от степени децентрализации экономических показателей между уровнями ответственности. Гибкость инструментов учета, приводящая к трансформации объема аналитических объектов управленческого учета, необходимо сопровождать трансформацией контрольных инструментов, в связи с чем последние дееспособны лишь при наличии функционирующей модели управленческого учета.

Нефинансовые инструменты контроля отнесены к базовым процедурам в рамках аудита возможностей функционирования системы контроля, в качестве которых целесообразно использовать ряд таких процедур, как тестирование руководителей различного уровня управления на предмет знания основных разделов стандарта по контролю (с целью проверки знаний внутреннего стандарта по контролю); мониторинг функциональной взаимосвязи ответственности руководителей с группой контролируемых ими показателей (с целью оценки самостоятельности в выборе форм контроля; мониторинг и оценка корпоративных положений по мотивации за достигнутые показатели в подразделениях (с целью оценки мотивационного инструментария по результатам контрольных процедур) и др.

Финансовые инструменты контроля отнесены к специализированным процедурам в рамках аудита приемов управленческого учета, являющихся непосредственным проводником информационного ресурса. В качестве таковых рекомендовано использовать, например, проверку методик расчета основных результативных показателей хозяйственной деятельности (с целью анализа методологического инструментария контроля); анализ методик учета результативных показателей на соответствие действующим мотивационным стандартам (с целью оценки объективности методик контроля); анализ приемов кодирования издержек для отражения по различным уровням аналитического учета управленческой бухгалтерии (с целью оценки системы децентрализации издержек в разрезе объектов управленческого учета в момент документального отражения операций) и др.

Теория контроля станет более эффективной и мотивационной при условии использования по результатам контрольных мероприятий оценки полученного эффекта от дееспособности использования учетно-управленческих инструментов. Если суммировать все показатели достигнутых результатов в стоимостном выражении, можно рассчитать совокупный показатель эффективности системы контроля, например: а) полученную экономию после осуществления мероприятий по результатам точечного контроля; б) полученный эффект от изменения структуры выручки после контрольных мероприятий по оценке исполняемых функций отделом продаж, после которых были приняты рекомендации об изменении структуры бизнеса; в) экономию средств в связи с отказом от заключения договоров с конкретными поставщиками, так как контрольные мероприятия (с привлечением внешних информационных источников) позволили выявить неплатежеспособных поставщиков, заключение договоров с которыми привело бы к появлению невозвратной дебиторской задолженности, и др.

Однако использование таких процедур возможно на основе оценки результативности управленческого учета, в связи с чем в диссертационном исследовании предложен набор оценочных процедур, позволяющих определить участие в формировании прибыли каждого из представленных ранее объектов управленческого учета. Для конкретизации оценочных показателей в качестве направления для исследования была избрана логистическая деятельность коммерческого предприятия. Оценка результатов управленческого учета на этапе логистической деятельности заключается в избрании системы оценочных показателей по каждой составляющей учетной модели. Ориентируясь на ранее указанные составляющие модели управленческого учета, предложена система показателей для оценки результатов управленческого учета, алгоритм определения которых основан на определении соотношения зависимых показателей (табл. 4).

Таблица 4 – Авторская версия формирования показателей оценки объектов учета на этапе логистики¹

№ п/п	Наименование показателя	Алгоритм расчета	Оценочная характеристика
	1. Показатели оценки центров затрат
1	Коэф. постоянных издержек на логистику	Отношение постоянных издержек на логистику к общей стоимости приобретенных ТМЦ	Характеризует уровень издержек управления заготовительной деятельностью
2	Коэф. переменных издержек на логистику	Отношение переменных издержек на логистику к общей стоимости приобретенных ТМЦ	Характеризует уровень переменных издержек на заготовление ТМЦ
3	Коэф. удорожания стоимости ТМЦ	Отношение совокупных издержек на логистику к общей стоимости приобретенных ТМЦ	Характеризует уровень совокупных издержек на заготовление ТМЦ
4	Рентабельность логистических активов	Отношение дохода, приходящегося на центр затрат к стоимости активов центра затрат	Характеризует прибыльность логистики на 1 руб. активов
5	Рентабельность логистики (в разрезе центров затрат)	Отношение прибыли, приходящейся на логистическую инфраструктуру к выручке предприятия в целом	Характеризует долю прибыли логистики на 1 руб. выручки
	2. Показатели оценки носителей затрат
6	Коэф. обеспеченности складскими помещениями	Отношение стоимости остатка ТМЦ на конец периода к площади складских помещений	Характеризует эффективность использования складских помещений
7	Коэф. потерь от хранения ТМЦ в пределах норм естественной убыли	Отношение потерь в пределах норм ест. убыли к стоимости ТМЦ на складах	Характеризует функциональность использования складских помещений

Продолжение таблицы 4

№ п/п	Наименование показателя	Алгоритм расчета	Оценочная характеристика
8	Коэф. потерь от хранения ТМЦ сверх норм естественной убыли	Отношение потерь сверх норм ест. убыли к стоимости ТМЦ на складах	Характеризует качество содержания складских помещений
9	Коэф. обслуживания складских помещений	Отношение складских совокупных издержек к площади складских помещений	Характеризует удельный вес затрат по обслуживанию на каждый метр складских площадей
10	Коэф. транспортного обслуживания	Отношение транспортных издержек на перемещение ТМЦ к стоимости закупленных ТМЦ	Характеризует удельный вес транспортных издержек на 1 руб. закупленных ТМЦ
	3. Показатели оценки центра ответственности
11	Коэф. рекламаций	Отношение стоимости возвратных ТМЦ по рекламационным актам за период к стоимости закупленных ТМЦ за период	Характеризует качество работы руководителя, ответственного за логистику
12	Коэф. случайных поставщиков	Отношение количества разовых поставщиков к общему количеству постоянных поставщиков
13	Кт эффективности логистики	Отношение количества заключенных договоров к количеству сотрудников отдела логистики	Характеризует эффективность работы руководителя, ответственного за управление логистикой
14	Коэф. надежности логистики	Отношение количества недопоставок на общее количество поставок
15	Коэф. обеспеченности заказов	Отношение количества своевременно обеспеченных заказов к общему количеству заказов	Характеризует качество работы с поставщиками
16	Коэф. издержкоемкости центра ответственности	Отношение затрат на логистику к издержкам предприятия в целом	Характеризует затратность логистики в общих издержках предприятия

Предложенная структура количественных оценочных показателей в отношении центров затрат и ответственности решает двоякую задачу. Во-первых, она дает возможность оценить исполнительские функции руководителя каждого подразделения. Сравнение предложенных коэффициентов в динамике позволит оценить стоимость издержек подотчетных руководителю расходов на каждый рубль приобретенных запасов. Поскольку заготовление материальных запасов является бизнес-процессом функциональных служб, то коэффициенты сравнения их издержек (постоянных, переменных, совокупных) по сравнению с приобретенными ими запасами характеризуют эффективность предприятия в управлении заготовительной деятельностью. Во-вторых, в условиях применения трансфертных цен в отношении центров затрат появляется возможность оценить рентабельность заготовительной деятельности среди прочих бизнес-процессов предприятия. Например, одновременное увеличение коэффициента рекламаций (п. 11 табл. 4) и случайных поставщиков (п. 12 табл. 4) характеризует отсутствие профессиональной возможности нахождения компромиссов в работе с постоянными поставщиками у руководителя службы логистики.

Применение указанных приемов зависит от используемой модели управленческого учета: от структуры объектов учета, от избранной группировки показателей доходов и расходов, от используемого метода исчисления себестоимости учетных объектов. Ориентируясь на конкретную модель управленческого учета, оценочные действия предполагают получение и анализ отклонений по различным составляющим такой модели, но в разрезе трех основных направлений оценки затрат: оценка затрат, сгруппированных для целей исчисления себестоимости в разрезе различных калькулируемых объектов; оценка затрат, сгруппированных для целей принятия управленческих решений; оценка затрат, сгруппированных для целей контроля и регулирования. По аналогичному алгоритму может быть произведен расчет в рамках любого бизнес-процесса коммерческой организации. В связи с этим на примере логистической деятельности предложена структура и характеристика оценочных показателей в разрезе трех вышеуказанных направлений (табл. 5).

Таблица 5 – Авторская версия формирования показателей оценки статей затрат, сгруппированных по различным основаниям ¹

№	Наименование показателя	Алгоритм расчета	Оценочная характеристика
	Оценка затрат, сгруппированных для целей исчисления себестоимости
1	Логистическая себестоимость 1 кв.м складских помещений	Отношение затрат на логистику к количеству кв. метров складских помещений	Характеризует стоимость логистических издержек, приходящихся на 1кв. м складских помещений
2	Себестоимость функции логистики	Отношение затрат на логистику к количеству заключенных договоров на поставку	Характеризует стоимость логистических издержек, приходящихся на 1 договор на закупку
3	Себестоимость содержания 1-го работника логистики	Отношение затрат на логистику к количеству работников логистических служб	Характеризует стоимость логистических издержек, приходящихся на 1 работника служб логистики
4	Себестоимость входного контроля ТМЦ	Затраты на рекламационную работу к количеству рекламактов (при входном контроле ТМЦ)	Характеризует качество входного контроля ТМЦ
	Оценка затрат, сгруппированных для целей принятия управленческих решений
5	Коэф. переменных затрат	Отношение переменных затрат к постоянным затратам	Характеризует долю переменных затрат на 1 руб. постоянных затрат

Продолжение таблицы 5

№	Наименование показателя	Алгоритм расчета	Оценочная характеристика
6	Коэф. постоянных затрат	Отношение постоянных затрат к переменным	Характеризует долю постоянных затрат на 1 руб. переменных затрат
7	Коэф. совокупных затрат	Отношение совокупных затрат на логистику к трансфертной цене логистической деятельности	Характеризует долю совокупных затрат на 1 руб. трансфертной цены логистической деятельности
8	Рентабельность по маржинальному доходу	Отношение маржинального дохода логистики к трансфертной цене логистической деятельности	Характеризует маржинальную доходность логистики
	Оценка затрат, сгруппированных для целей контроля и регулирования
9	Доля регулируемых затрат подразделения	Разница между совокупными затратами подразделения и регулируемыми затратами	Характеризует уровень управляемых затрат со стороны руководителя подразделения
10	Доля контролируемых затрат подразделения	Отношение контролируемых затрат по подразделению к совокупным затратам подразделения	Характеризует уровень контролируемых затрат со стороны руководителя подразделения
11	Коэф. регулируемых затрат (в разрезе центров логистических затрат)	Отношение регулируемых затрат по подразделению к совокупным затратам подразделения	Характеризует удельный вес регулируемых затрат на 1 руб. совокупных затрат подразделения
12	Коэф. контролируемых затрат (в разрезе центров логистических затрат)	Отношение контролируемых затрат по подразделению к совокупным затратам подразделения	Характеризует удельный вес контролируемых затрат на 1 руб. совокупных затрат подразделения

В зависимости от соотношения одних составляющих затрат к другим показатели позволят анализировать уровень постоянных и переменных статей затрат в общей совокупности издержек на логистику, анализировать уровень контролируемых и неконтролируемых расходов, регулируемых и нерегулируемых расходов.

Оперативность получения данных для оценки из системы управленческого учета не ограничена сроками формирования бухгалтерской отчетности, что делает механизм оценки гибким и востребованным в любой момент времени. При этом оценка и принятие управленческих решений основаны на трех основных оценочных действиях, которые можно представить конкретными направлениями и алгоритмами расчета: оценка показателей по принципу план-фактных сравнений; оценка показателей в динамике; оценка показателей по принципу «затраты-выпуск», которые в комплексе расширяют возможности операционного анализа и позволяют оценить эффективность функционирования каждого объекта управленческого учета и его вклад в создание совокупной прибыли предприятия (табл. 6).

Таблица 6 – Авторская версия направления оценочной деятельности по результатам управленческого учета¹

№ п/п	Наименование показателя	Алгоритм расчета	Оценочная характеристика
	Оценка по принципу «план-факт»
1	Коэф. исполнения бюджета (применительно к любому объекту УУ)	1 – (отношение фактической абсолютной величины показателя к бюджетной величине этого показателя)	Характеризует исполнение бюджета за конкретный период по любому аналитическому объекту УУ
2	Коэф. надежности центра ответственности (норма 1,0)	Отношение бюджетной величины показателей в разрезе ЦО к фактической величине показателей в разрез тех же ЦО	Характеризует функциональный потенциал руководителя центра ответственности
	Оценка фактических показателей в динамике
3	Динамика доходности объектов УУ	Отношение разницы дохода отчетного периода и дохода предпоследнего периода к доходу предпоследнего периода (в разрезе объектов УУ и в динамике)	Расчет показателя за несколько последовательных периодов характеризует динамику предложения на различные товарные группы
4	Динамика расходов объектов УУ	Отношение разницы расхода отчетного периода и расхода предпоследнего периода к расходу предпоследнего периода (в разрезе объектов УУ)	Расчет показателя за несколько последовательных периодов характеризует динамику расходов на различные товарные группы
	Оценка по принципу «затраты-выпуск»
5	Рентабельность носителей затрат по маржинальному доходу	Отношение маржинального дохода к доходу	Характеризует вклад носителя затрат в формирование совокупного маржинального дохода
6	Рентабельность центра затрат	Отношение трансфертной прибыли центра затрат к его трансфертному доходу	Характеризует вклад центра затрат в совокупную прибыль предприятия
7	Рентабельность центра ответственности	Отношение трансфертной прибыли центра ответственности к его трансфертному доходу	Характеризует вклад центра ответственности в совокупную прибыль предприятия

Объективность анализа поможет также оценить дееспособность самой технологии управленческого учета, которая должна быть достаточно гибкой в части изменения структуры объектов учета в ходе такой оценки.

При построении реалистичных данных управленческого учета практическое значение имеет модель транспортировки данных в системе информационного обеспечения. В ходе анализа действующих программных продуктов на исследуемых коммерческих предприятиях выявлен ряд причин, препятствующих внедрению полноценной модели управленческого учета, таких как: субъективность мнений отдельных руководителей о структуре учетных модулей в автоматизированной системе управления; отсутствие объемных знаний об ожидаемых результатах управленческого учета в условиях применения программных продуктов, в результате чего они приобретаются вне связи с экономическим эффектом от их применения; отсутствие рынка альтернатив в отношении автоматизированных систем управления, которые могли бы максимально обеспечить существенные потоки информации по всем бизнес-процессам управления. Серьезным препятствием является приверженность предприятий к удешевлению стоимости автоматизации системы управления путем приобретения локальных модулей на каждый бизнес-процесс, которые не адаптированы друг к другу в силу различия алгоритма их написания, что создает сложности для организации при объединении модулей в единый автоматизированный комплекс управления Например, среди анкетируемых предприятий лишь каждое пятое предприятие представляет для себя финансово возможным обновить программное обеспечение в случае такой необходимости.

Несмотря на всю емкость эволюционных ERP-систем (Enterprise Resources Planning), предлагающих унифицированную, централизованную базу данных и общий пользовательский интерфейс, когда все операции на основе первичных документов систематизируются в указанной системе, подетального контроля на уровне производства достичь не удается, поскольку в условиях изменения технологических процессов это требует постоянного изменения архитектуры программного модуля, что делает еще более проблемным его оперативное обновление. В связи с этим практика в основном или располагает локальными программными продуктами в части основных бизнес-процессов, или использует продукты собственной разработки. В целях развития конфигурации приемов управленческого учета и первый и второй вариант следует ориентировать на некий «каркас» в архитектуре контура его информационной системы.

В исследовании предложен типовой «каркас» такого контура, который может выступать в качестве технического задания при построении учетно-информационной системы в сфере управления. Его реализация возможна при условии централизации системы управления, поскольку учетные модули должны опираться на единую структуру приемов управленческого учета в виде справочников вспомогательной информации: объекты учета, группировки затрат, калькуляционные единицы, методы исчисления себестоимости, форматы отчетности. Унификация модулей реализуется через изолированные автоматизированные рабочие места (АРМ), связанные едиными электронными справочниками вспомогательной информации. При этом централизация в автоматизации учета не ориентирована на централизацию регламента учетных действий в отношении управленческого учета. Каждому руководителю центра затрат или центра ответственности выделена плановая «квота» доходов и расходов, для контроля которых могут инициироваться любые приемы управленческого учета и контроля. Едиными остаются виды электронных справочников, которые при необходимости могут оперативно изменяться.

В результате синхронизация учетных процессов в автоматизированной системе решается путем централизации, а использование приемов внутри каждого процесса (или учетного модуля) – путем децентрализации. Это позволяет возложить ответственность за алгоритм автоматизации на главный процесс и, соответственно, на главного специалиста, ответственность за пользование подпроцессами – на нижестоящих ответственных специалистов. В рамках этого автоматизация производственного управления и отражения его результатов в системе управленческого производственного учета реализуется в двух уровнях: уровень автоматизации результатов исполнения технологических процессов и уровень регистрации в учете расходов в разрезе этих процессов. Став первичным объектом учета на первом уровне автоматизации, технологический процесс последовательно, по мере отражения первичных документов, переходит на второй уровень автоматизации и с учетом прироста затрат «продвигается» к остальным объектам в управленческом учете:

процесс → деталь → узел → агрегат → готовое изделие → центр затрат → центр ответственности.

Также на втором уровне автоматизации, по мере отчуждения прав собственности на готовую продукцию, в учете формируются доходы в разрезе носителей затрат и трансфертные доходы в разрезе центров затрат и центров ответственности. Настройка учетного модуля на расчет финансовых результатов в разрезе указанных объектов управления завершает формирование управленческой отчетности и ранжирует объекты учета по уровню их доходности. Одновременно совокупная информация о доходах, расходах и финансовых результатах перемещается в модуль финансового учета для унификации синтетических данных и формирования бухгалтерской отчетности. С этой целью предложено последовательное решение технических задач по настройке модуля управленческого учета. На первом этапе необходимо создание структуры объектов аналитического управленческого учета: носителей затрат, центров затрат, центров ответственности, а по результатам этого − электронные справочники трех видов; на втором этапе избирается структура калькуляционных единиц к каждому объекту учета и, соответственно, формируется справочник калькуляционных единиц; на третьем этапе − электронные справочники видов издержек затрат для трех групп объектов управленческого учета; итогом четвертого этапа является избрание алгоритма расчета себестоимости объектов управленческого учета; целью пятого этапа автоматизации модуля управленческого учета является разработка форматов управленческой отчетности и определение массива электронной информации для целей их заполнения. В завершение необходимо делегирование полномочий доступа конкретным лицам только к вводу информации или только к ее просмотру.

Таким образом, с целью совершенствования современного управления деятельностью коммерческих предприятий в диссертационном исследовании была предложена концепция развития информативности учетного ресурса, позволяющая сконцентрировать усилия на результативности управленческой информации и принять на этой основе адекватные управленческие решения.

В заключении диссертационной работы представлены основные теоретические результаты и практические рекомендации проведенного исследования.

СПИСОК РАБОТ, ОПУБЛИКОВАННЫХ ПО ТЕМЕ ДИССЕРТАЦИИ