Модернизация и реконструкция

В бухгалтерском учете первоначальную стоимость основного средства можно менять при достройке, дооборудовании, реконструкции, модернизации и частичной ликвидации. А в налоговом учете помимо этих причин изменения первоначальной стоимости ст. 257 Налогового кодекса РФ также называет техническое перевооружение и иные аналогичные основания.

Достройкой, дооборудованием и модернизацией считаются работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта основных средств, повышенными нагрузками или другими новыми качествами.

К реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

К техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.

По модернизированным основным средствам срок полезного использования можно увеличить. Но даже если он остается прежним, начислять амортизацию, возможно, все равно придется дольше. Возможно два варианта.

Первый вариант состоит в том, что к первоначальной стоимости основного средства следует прибавить затраты на модернизацию. При этом срок списания основного средства увеличится.

Второй вариант заключается в следующем: остаточную стоимость, увеличенную на расходы по модернизации, делят на оставшийся срок использования. Однако этот подход наверняка придется отстаивать в суде.

Пример. ООО "Янтарь" модернизировало объект основных средств. Его первоначальная стоимость равна 1000000 руб., а срок полезного использования - 60 месяцев. Сумма ежемесячной амортизации составляла 16 666,67 руб. (1000000 руб.: 60 мес.). До модернизации объект эксплуатировали 15 месяцев. Следовательно, за это время была начислена амортизация, равная 250 000,05 руб. (16666,67 руб. x 15 мес.).

ООО "Янтарь" работа ремонтной бригады обошлась в 500 000 руб. без НДС. Модернизация проводилась в течение 15 месяцев, и амортизация в это время не начислялась.

По мнению ФНС России, после модернизации ежемесячная сумма амортизации станет равна 25 000 руб. ((1000000 руб. + 500 000 руб.): 60 мес.). Остаточная стоимость объекта с учетом ремонта - 1 249 999,95 руб. (1000000 - 250 000,05 + 500 000).

Теперь для того, чтобы полностью списать стоимость основного средства, нужно начислять амортизацию еще 50 месяцев (1 249 999,95 / 25 000). В то же время до окончания первоначального срока использования остается только 45 месяцев (60 - 15).

Получается, что ООО "Янтарь" придется амортизировать основное средство лишние 5 месяцев (50 - 45).

Мы считаем, что амортизация начисляется в течение оставшегося срока полезного использования - 45 месяцев.

Ежемесячная сумма амортизации будет равна 27 777,78 руб. ((1000000 руб. - 250 000,05 руб. + 500 000 руб.): 45 мес.).

Пример. ЗАО "Фактор" владеет основным средством стоимостью 2 500 000 руб. Амортизация начисляется нелинейным методом. В июле т.г. определена базовая стоимость объекта в размере 495 000 руб., оставшийся срок полезного использования составил 20 месяцев.

Доля, в которой базовая стоимость будет ежемесячно списываться начиная с 1 августа т.г., составляет 5 процентов (1: 20 мес. x 100%).

А 15 ноября т. г. ЗАО "Фактор" модернизировало основное средство. Затраты на модернизацию составили 500 000 руб. К моменту модернизации объект амортизировали исходя из базовой стоимости 3 месяца (с сентября по ноябрь т. г. включительно). Остаточная стоимость основного средства составила 420 750 руб. (495 000 руб. - 495 000 руб. x 5% x 3 мес.).

После модернизации объект должен быть самортизирован за 17 месяцев (20 - 3).

Организация не стала списывать единовременно 10 процентов от затрат на модернизацию.

Бухгалтер увеличил остаточную стоимость основного средства на затраты по его модернизации. В результате новая остаточная стоимость объекта составила 920 750 руб. (420 750 + 500 000).

Допустим, бухгалтер действует в соответствии с рекомендациями Минфина России. Начиная с 1 декабря т. г. амортизация будет составлять 46 037,50 руб. (920 750 руб. x 5%). Амортизацию по основному средству нужно начислять еще 20 месяцев (920 750 руб. / 46 037,50 руб.).

Таким образом, срок полезного использования объекта увеличивается на 3 месяца (20 - 17).

Теперь предположим, что бухгалтер после модернизации пересчитал не только остаточную стоимость основного средства, но и долю, в которой его нужно ежемесячно амортизировать. Новая доля составила 5,88 процента (1: 17 мес. x 100%). Сумма ежемесячных амортизационных отчислений равна 54 140,10 руб. (920 750 руб. x 5,88%). В данном случае срок списания после модернизации будет составлять 17 месяцев.

Видно, что второй метод предпочтительнее для организации, так как он позволяет списывать стоимость основного средства за 17 месяцев против 20 месяцев при первом методе.

Отражение в бухгалтерском учете. Затраты организации, отраженные на счете учета капитальных вложений, по окончании достройки, дооборудования, реконструкции объекта основных средств или по завершении работ, носящих капитальный характер, списываются в дебет счета учета основных средств.

«Затраты на модернизацию и реконструкцию объектов основных средств после их окончания, если указанные затраты улучшают (повышают) ранее принятые нормативные показатели функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.) объектов основных средств, могут увеличивать первоначальную стоимость объекта и относятся на добавочный капитал организации.

Хозяйственная операция	Дебет	Кредит
Отражены затраты по реконструкции и модернизации, которые относятся на увеличение первоначальной стоимости объектов ОС, не включая НДС	08	60, 76 и т.д.
Отражен НДС на основании первичных учетных и расчетных документов	19	60, 76
Невозмещаемый НДС списан на увеличение затрат на модернизацию и реконструкцию	08	19
Произведенные затраты списаны на увеличение первоначальной стоимости объекта ОС	01	08
Одновременно на сумму затрат, увеличивающих первоначальную стоимость объекта ОС	84	83