Общий обзор международных стандартов финансовой отчетности (МСФО)
Компании каждой страны составляют финансовую отчетность по национальным стандартам (GAAP). Учетные системы принято объединять в модели по их наиболее характерным признакам:
Британо-американская
Континентальная, европейская
Южно-американская
Развивающихся стран
Бр-ам модель ориентирована на инвесторов. Стандарты отчетности разрабатываются независимым профессиональным сообществом страны, затем утверждаются законодательно. В этой модели преобладает профессиональное регулирование отчетности, а не ее государственная регламентация. Учетная политика допускает для компании выбор вариантов оценки своей деятельности и финансовой отчетности. Бр-ам учетная модель является основой МСФО.
Континентальная учетная модель традиционно ориентирована на государственные органы. Она имеет регламентированную основу, но с применением учетной политики. При этой модели профессиональное сообщество играет роль консультанта.
Юж-ам учетная модель ориентирован на налоговые правила, на пересчет отчетности в зависимости от инфляции. Так же имеет регламентированную основу.
В развивающихся странах учетные модели отличаются разнообразием – от адаптации МСФО до их полного применения.
МСФО имеет международную аббревиатуру IAS. Существует так же интерпретации к стандарту (дополнения) : IFRS и IFRIC. Применение стандартов позволяет формировать более прозрачную финансовую отчетность.
Качественные характеристики финансовой отчетности:
Достоверность – уместность, надежность, понятность отчетной информации;
Последовательность – составление и представление отчетной информации по постоянным правилам;
Существенность – значимость отчетной информации, пропуск или искажение которой влияет на экономические решения пользователя информации;
Сравнимость – представление отчетной информации не только текущего, но и предшествующего периода;
Компоненты финансовой отчетности:
Отчет руководителя. Он в начальной форме описывает характер деятельности предприятия
Отчет о прибылях и убытках.
Баланс.
Отчет о денежных потоках.
Отчет о капитале.
Учетная политика
Пояснение к отчетности.
Заключение независимого профессионального аудитора
Отчетность составляется на отчетную дату, которая может быть любой законодательно установленной, но постоянной. Отчетный период составляет год (в России год называется налоговым периодом, и за ошибку терминологии подвергается большим штрафом). В РФ законодательно отчетной датой является 31 декабря. Отчетный период в мировой практике означает финансовый год, но может иметь так же длительность 52 недели и соответственно разные отчетные даты. Это связано с инвентаризацией всех отчетных статей на назначенную дату, но по сути после инвентаризации отчетность все равно формируется на 31 декабря.
Отчетность состоит из элементов. Элементами являются, например, активы, обязательства, капитал (они раскрывают финансовое положение), доходы и расходы (раскрывают финансовые результаты), денежные потоки (раскрывают платежеспособность).
Отражение в отчетности элементов соответствующих условию их признания, называются – признание.
Этими условиями являются:
- признание (утрата) экономических выгод;
- надежность оценки. Либо имеется документально подтверждение, либо надежные договора что не будет никакой переоценки.
Условие экономической выгоды означает, что любой актив приобретается для выгоды (выручка, снижение затрат, денежный приток, прибыль).
Надежность оценки означает что элементы отчетности оцениваются без противоречий.
Действие обратное признанию называется депризнание. Оно имеет место при реклассификации элементов ( изменение назначения), так же это может иметь место при отсутствие выгоды, при продаже списание.
Оценка статей в финансовой отчетности.
Оценка статей в балансе называется балансовой, но это общее название. Традиционной оценкой является первоначальная стоимость. Стремление к достоверной оценки привело к другим видам оценок – восстановительная стоимость, возмещаемая, ликвидационная, справедливая и т.д. элементы других отчетов (о прибылях и убытках, о капитале) так же представляются в разных оценках, поэтому современные отчеты являются своего рода «оценочной смесью». Различная оценка помогает точнее оценить платежеспособность либо ликвидность компании. Применяемые виды оценок обязательно должны отражаться в учетной политики.
Понятие видов оценок.
Первоначальная стоимость – стоимость приобретения активов, либо покупная стоимость и затраты на приведение в рабочее состояние.
Восстановительная стоимость – стоимость возможного приобретения аналогичных активов взамен имеющихся (на практике это означает покупную рыночную стоимость).
Возмещаемая стоимость – максимальная стоимость из дисконтированной выручки от дальнейшего использования активов и справедливой стоимости от его возможной продажи.
Ликвидационная стоимость – чистая продажная стоимость актива к окончанию срока его полезного использования (определяется на дату его приобретения).
Дисконтированная стоимость – это ожидаемая денежная оценка.
Актуарная стоимость – дисконтированная стоимость ожидаемых пенсионных выплат.
Справедливая стоимость – оценка в возможном обмене (как бартерная оценка) (рыночная- для имеющихся на рынке, экспертная – для отсутствующих).
Амортизируемая стоимость – первоначальная либо справедливая стоимость без ликвидационной стоимости. Для распределения в течении СПИ (срока полезного использования).
Чистая справедливая стоимость – это справедливая стоимость без затрат на продажу.
Остаточная стоимость – справедливая либо номинальная стоимость без накопленной амортизации и убытков от обесценивания.
Балансовая стоимость – отчетная оценка (относится ко всем вышеперечисленным в соответствие с учетной политикой компании).
Лекция 2 13.09.11
Структура МСФО
Справочная часть ( дата принятия прошлых изменений)
Введение (причины и цель разработки)
Сфера применения стандарта
Определения (термины и их объяснения)
Признание (условия и особенности)
Оценка: основной подход и разрешаемый подход(альтернативный)
Раскрытия пояснения
Переходные положения, особенности применения
Дата применения
Приложение ( глоссарий терминов и примеры
Если управленческий персонал компании принял решение о представление отчетности оп МСФО, то это означает, что их применение производится вместе с интерпретацией в полном объеме, с заявлением об этом публикуемой учетной политики и ответственностью всего персонала.
В редких обстоятельствах и в целях достоверного представления отчетности разрешается отступление от МСФО и интерпретаций. Но в пояснениях обязательно делается раскрытие: от кого именно стандарта и интерпретации допущено отступление, характер и причины отступления, подтверждение аудитором достоверности статьи, расчет отклонений по статьям отчетности по каждому отчетному периоду.
Действия менеджера при отсутствие МСФО:
Изучить основы и IAS-1 ,чтобы определить требование к признанию отчетных статей;
Применить методологию признания аналогичной отчетной статьи, имеющейся в МСФО;
Использовать методологию отчетности по национальным стандартам страны, по учетной политики компании, профессиональной литературе, по отраслевой практике, без явных противоречий МСФО
В пояснениях отчетности указать причину представления этой отчетности с отступлениями по МСФО
Пробный модуль перехода компании на МСФО:
Программа перехода:
План
Разделы
Ответственные лица
Сроки выполнения
Обучение
Отчеты о выполнении
Планирование управленческих решений, утверждение плана его реализации
Пробный проект финансовой отчетности, некоторых отчетов и ряда статей
Пробный проект, пояснение к отчетности, к некоторым отчетам и ряду статей
Внутренний аудит
Подготовка финансовой отчетности к выпуску ( к публикации)
Выгоды и риски применения МСФО состоят в ином представлении финансовой отчетности и соответственно финансового положения компании.
Трансформация отчетности сожжет иметь следующие последствия:
Публикация повышает ответственность перед обществом, так как делает отчетность более прозрачной.
Поправки отчетности на ошибки уменьшают накопленную прибыль компании, а при частых ошибках вызывают недоверие к менеджменту компании.
Резерв переоценки долгосрочных активов улучшает структуру собственного капитала если активы ликвидны, но это вызывает дополнительные затраты (на переоценку)
Промежуточная отчетность, резервирование рисков, оценка последствий инфляции предупреждают инвесторов о возможной потери ими инвестиций, но могут привести к оттоку денежных средств из инвестируемой компании.
Выполнение требований МСФО уменьшает прибыль и раскрывает риски компании
Форматы отчетности.
1 . Отчет и прибылях и убытках.
Обобщает доходы и расходы за отчетный период (IAS-1). Он представляется в форматах:
По видам затрат (затратный формат – по характеру затрат);
По статьям затрат ( функциональный формат – по назначению расходов);
По видам и статьям затрат (смешанный формат из комбинации указанных).
Компания должна сделать обоснованный выбор формата. Отчет может иметь вертикальный формат (формат отчета), горизонтальный формат (формат счета).
Затратный формат полезен для прогнозирования денежных потоков, функциональный- для анализа расходов в зависимости от объемов производства.
Дочерние компании обязаны использовать формат материнской компании.
При инициативном применении МСФО ориентиром является минимальный перечень статей, то есть количество статей не может быть меньше указанного.
Отсутствующие в отчете статьи должны быть приведены в пояснении к отчету. Изменение форматов отчета считается изменением учетной политики. То есть должно быть отражено в приказе об учетной политике. При этом компания обязана представить все предыдущие отчеты в новом формате (ретроспективный пересчет).
Минимальный перечень статей отчета о прибылях и убытках (IAS-1):
Чистая выручка (за минусом НДС и вычетом всех расходов, связанных с реализацией)
Доля финансового результата ассоциированных компаний
Прибыль (убыток) по выбывающим активам и прекращенной деятельности
Расходы по налогу на прибыль
Доля меньшинства
Прибыль (убыток) за отчетный период (нераспределенная прибыль)
Прибыль (убыток) на обыкновенную акцию (базовая и разводненная) – по продолжающейся и прекращенной деятельности.
В соответствие с IAS-8 Для определения прибыли либо убытка используются все доходы и расходы отчетного периода.
Доходом по операционной деятельности признается чистая выручка (за вычетом НДС и акцизов).
Расходом – затраты, связанные с выручкой.
Доля меньшинства присутствует в консолидированном отчете и выражает часть финансового результата, принадлежащего не большинству собственников.
Прибыль либо убыток по прекращенной деятельности и в расчете на акцию приводится в отчете , либо в пояснение к нему.
Лекция 3, 20.09.11
Пояснение к отчету о прибылях и убытках раскрываются:
Затраты на амортизацию
Восстановление списанного обесценивания
Затраты на реструктуризацию
Финансовый результат от продолжающейся и прекращенной деятельности
Условные обязательства и их реверсирование
Дивиденды к выплате и прибыль
Примечание : термины чистой прибыли (убытка) отменены (не применяются) с 1.01.2006г.
2. Баланс. Он обобщает активы, обязательства, собственный капитал (IAS1). Баланс должен содержать минимально требуемый состав статей.
Баланс может быть представлен в любом стабильном формате – британский, американский и т.д. и континентальный-европеский.
Статьи в балансе классифицируются на долгосрочные и краткосрочные и в активе и в пассиве.
Краткосрочные активы и обязательства могут быть проданы либо погашены в течение 12 месяцев.
Балансовые статьи активов и обязательств располагаются либо по разделам, либо по ликвидности. Разделения по разделам (долгосрочные и краткосрочные) характерны для производственной деятельности, разделение по ликвидности – для финансовой деятельности.
Компания с диверсификационной деятельностью могут применять комбинированную схему разделения статей, часть по разделам долгосроч и краткосроч, часть по ликвидности.
Перевод обязательств из долгосрочного в краткосрочное и наоборот зависит от договора сторон. При этом улучшается ликвидность предприятия. Период перевода не должен превышать 12 месяцев от отчетной даты.
В британском балансе расположение статей и разделов обычно применяется как зеркальное по сравнению с российским – слева обязательства и капитал, справа – активы. В американском балансе обычно применяется вертикальный формат. Для британского баланса характерно размещение обязательств в активах (вычитаются).
актив |
пассив |
Долгосроч активы |
капитал |
Краткосроч активы (обязательства) |
обязательства |
|
|
Это позволяет представить непосредственно в балансе так называемые чистые активы.
Американский баланс характерен размещение статей в активе по мере убывания ликвидности, то есть сначала отражается в активе денежные средства, затем материала, а потом долгосрочные активы. И соответственно в пассивной части баланса- сперва отражаются краткосрочные обязательства, затем долгосрочные, затем капитал, то есть по мере убывания востребованности долгов к погашению.
Континентально европейский баланс имеет ту же форму что и российский.
Минимальный перечень статей баланса:
Основные средства – ОС
Инвестиционная собственность
Нематериальные активы
Финансовые активы
Инвестиции долевым методом
Запасы
Выбывающие активы (группа выбытия) по прекращенной деятельности
Дебиторская задолженность краткосрочная
Дебиторская задолженность долгосрочная
Денежные средства и денежные эквиваленты (акции, паи, облигации)
Отложенные налоговые активы
Текущие налоговые активы
Отложенные налоговые обязательства
Текущие налоговые обязательства
Обязательства краткосрочные
Обязательства долгосрочные
Финансовые обязательства
Резерв условных обязательств
Собственный капитал
Доля меньшинства
Дополнительные статьи и промежуточные итоги вводятся в баланс в соответствие с другими стандартами, а так же по инициативе компании. Это делается для наиболее достоверного представления информации. Изменения обязательно должны быть стабильными, они считаются изменением учетной политики, следовательно, обязательно должен производиться ретроспективный пересчет. В пояснениях к балансу раскрываются: сведения о зданиях, сооружениях, оборудовании, НМА (патенты и т.д.), запасы, материалы, дебиторские задолженности, обязательства, собственный капитал (оплаченный, не оплаченный, эмиссионный, резервы).
3. Отчет о денежных потоках. В этом отчете приводятся сведения по операционной, финансовой, инвестиционная. Этот отчет обобщает движение денежных средств и денежных эквивалентов (IAS-7). Он составляется на основе учетных данных (прямой метод), на основе отчета о прибылях и убытках и баланса (косвенный метод), либо комбинацией этих методов.
Прямой метод имеет варианты составления – по бухгалтерским данным, либо расчетным способом с применением поправок, соответствующих отчетным статей.
Косвенный метод отражает только поправки прибыли или убытка по отчетным статьям.
К денежным потокам относятся: наличность (касса, банковские счета, овердрафт) и денежные эквиваленты (высоко ликвидные ценные бумаги со стабильной стоимостью). Срок конвертации таких ценных бумаг обычно составляет 1-3 месяца (обычно он указывается в учетной политики).
Дополнительные разделы и статьи добавляются в отчет в соответствие с другими стандартами (МСФО). Изменение статей считается изменением учетной политики (iAS-8).
Инвестиции, полученные проценты и дивиденды по ценным бумагам приводятся в разделе об инвестиционной деятельности (но могут быть и в разделе об операционной деятельности), выплаченные проценты, дивиденды и аренда отражаются в разделе о финансовой деятельности (но могут быть отражены и в операционной деятельности).
Налоги могут быть отражены либо в разделе операционной деятельности, либо в каждом из разделов (если возможно установить прямую связь вида деятельности с налогом).
Денежные потоки по консолидируемой совместной деятельности включаются в зависимости от метода консолидации (IAS-31) пропорциональная часть (метод) либо суммирование (долевой метод).
Общее требование состоит в равенстве остатка денежных средств и их эквивалентов в отчете и по балансу.
Отчет о денежных потоках (минимально требуемый перечень статей) – прямой метод:
операционная деятельность – операции по основной деятельности, выплаты поставщикам и персоналу, налоги.
Инвестиционная деятельность – операции с долгосрочными объектами (приобретение и продажа долгосрочных объектов и инвестиций). Полученный проценты и дивиденды, выданные займы и налоги.
Финансовая деятельность – операции с собственным капиталом, заемным финансированием, внесенный капитал, полученные займы , продажа, выкуп собственных акций и облигаций, выплаченные проценты, дивиденды и налоги.
Отчет о денежных потоках (минимальный печень статей) – косвенный метод:
Операционная деятельность – нераспределенная прибыль (убыток), +- изменения в амортизации, +- изменения в запасах.
Инвестиционная деятельность +- изменения долгосрочных активов, +-изменения в инвестициях, +-изменения оказанных займов.
Финнасовая деятельность - +- изменение в акционерном капитале, +- изменения в полученных займах,
Лекция 4 27.09.11
Отчет об изменениях в собственном капитале.
Изменение в собственном капитале отражают изменения в чистых активах компании (IAS-1). Отчет о капитале должен содержать минимально требуемый перечень статей:
Прибыль (убыток) за отчетный период
Статьи прямопризнаваемые в капитале
Изменения в учетной политике и ошибки, влияющие на капитал (собственный)
Распределение капитала за отчетный период
Доля меньшинства
Накопленная прибыль (убыток) на начало и конец отчетного периода
Капитал по его видам на начало и конец отчетного периода
Дополнительные статьи и промежуточные итоги вводятся в отчет в соответствие с др стандартами, либо по инициативе компании для более достоверного предоставления отчетности.
Изменение формата отчета считается изменением учетной политики (IAS-8).
Отчет может быть представлен в основном либо альтернативном подходе. В основном подходе отчет содержит все статьи собственного капитала, в альтернативном – лишь изменения в собственном капитале, но с приложением в пояснениях.
В мировой практике преобладает основной подход, однако IAS-19 может в определенных ситуациях потребовать признание альтернативного подхода в качестве основного. В пояснениях к отчету о капитале раскрываются операции с владельцами собственного капитала, в том числе выплаты владельцам, движение не распределенной прибыли, движение акционерного (уставного) капитала, внутренняя политика управления капиталом.
Пояснения к отчетам.
Пояснения содержат раскрытие учетной политики, текстовые и цифровые раскрытия отчетных статей на смежные и отчетные даты. Каждый стандарт содержит свод отчетных показателей за 7-10 лет (может быть и больше). Показатели имеют аналитический расклад с приложением формул расчета. В целом, каждая компания стремиться представить отчетность в наиболее достоверном и корректном виде, это обычно несет с собой большие затраты, поэтому стандартами рекомендуется помнить о соответствие выгод от использования информации и затрат на составление отчетности – это называется практичностью.
Минимальный перечень раскрытия пояснений к финансовой отчетности (IAS-1). Учетная политика и раскрытие отчетных статей:
Заявление о подготовке отчетности в полном соответствие с МСФО
Краткое описание учетной политики по существенным позициям (консолидация отчетности, выручка, амортизация)
Изменение учетной политики и учетных оценок ( расчеты и формулы)
Раскрытия отчетных статей в порядке их представления
Аудиторское заключение
Заявление о предстоящих применениях новых стандартов (дата и пересчет)
Заявление о настоящем изменение учетной политики (должны быть конкретные стандарты, интерпретации, их предполагаемое влияние)
Справочная информация:
Наименование организации
Юр статус
Адреса компании ( материнской, дочерней, филиалов, ассоциаций)
Описание деятельности компании ( по основным направлениям)
Отчетная дата (отчетный период)
Отчетная валюта
Уровень отчетности (консолидированная или индивидуальная)
Особенности банковской отчетности:
Правила составления отчетности и ее форматы для банков те же что и для коммерческих компаний, но банковская отчетность имеет свои особенности. Деление балансовых статей на долгосрочные и краткосрочные отсутствует, но в балансе они агрегируются по срокам погашения, которые устанавливаются банком самостоятельно. Финансовые инструменты (ссуды, инвестиции, дебиторские задолженности) оцениваются по справедливой стоимости в соответствие с IAS-39 и раскрываются в соответствие с IFRS-7. Активы, обязательства, риски.
Условные и постбалансовые событие подлежат обязательному раскрытию и пояснению. К ним относятся :
Списанные без погашения займы,
Гарантия и залоги
И вся информация, позволяющая анализировать финансовое положение банка.
Финансовые инструменты страховых компаний имеют аналогии с банковскими инструментами. Раскрытие информации по договорам страхования регулируется IFRS-4. По договору страхования страхователь компенсирует риск по застрахованному объекту при наступление неблагоприятного страхового события. Страховые активы и обязательства представляются в балансе раздельно без взаимодочетов. Изменение учетной политики по договорам страхования допустимо, если оно обеспечивает более надежное и уместное представление информации; при дисконтирование и изменение процентных ставок на рыночной основе для оценки страховых объектов. При необоснованном завышение выплат по страховым случаям; для приведения в соответствие учетной политики материнской компании и дочерних оп договорам страхования.
Пояснения раскрываются:
Информация о договорах страхования (учетная политика, активы, обязательства, доходы, расходы), риски по договорам страхования по управленческим решениям, существенным неопределенностям), риски в сравнение с предшествующей оченкой, справедливая стоимость договоров.
Анализ финансовой отчетности.
Лекция 5 04.10.11
Публикуемые финансовые результаты, отраженные в отчетности должны быть доступны всем. Согласно ФЗ РФ. Анализ позволяет производить общую оценку финансового состояния. С этой целью инвестор, консультанты, аналитики вычисляют различные коэффициенты с последующими расчетами финансового состояния денежных потоков и тенденции развития предприятия. Краткий коэффициентный анализ может быть частью пояснений к отчетности.
Изменение учетной политики.
Изменение учетной политики должно быть обосновано (IAS-8). Учетная политика означает совокупность конкретных принципов, правил, практики, используемых компанией для формирования и представления отчетности различным пользователям.
Учетная политика может меняться. Это не может быть произвольно, а только на основе профессионального суждения специалистов. Обычно причиной является необходимость более достоверного отражения результатов деятельности
Означает ретроспективный пересчет результатов прошлых периодов. Например, учетная политика меняется при переходе с капитализируемых затрат на текущие.
При невозможности пересчета за прошлые периоды допустимо применять кумулятивный подход, то есть общую поправку к изменениям за весь прошлый отчетный период. В основном изменение учетной политики производится за счет сумм накопленной нераспределенной прибыли.
Однако новая учетная политика может вводиться и перспективно, с начала нового отчетного периода, в таком случае оформляется заявление компании, но это допускается когда в прошлых периодах не было подобных операций, либо суммы по ним были не существенными.
К изменениям учетных оценок относится:
Переоценка по справедливой стоимости
Создание сомнительной и безнадежной дебиторской задолженности, оценочных резервов и обесценивания финансовых инструментов и запасов.
Изменение метода оценки запасов
Изменение сроков полезного использования (СПИ) и методов амортизации долгосрочных активов.
Изменение валюты, представленной в отчетности
В пояснениях указываются конкретные стандарты и интерпретации. Обычно они связаны с возникшими особенностями политики учета. Например: дата, характер, методы подсчета сумм, влияние нового опубликованного стандарта на отчетность при его первом применение.
Ошибки в отчетностях.
Если в отчетности допущены ошибки, то она считается несоответствующей МСФО, поэтому IAS-8 регулирует исправление ошибок, обнаруженных после опубликования отчетности. Признание и исправление этих ошибок так же признается изменением учетной политики и влечет за собой ретроспективный пересчет.
К ошибкам относятся:
Пропущенная, неверная, намеренно искаженная, причем в том случае, если она является существенной и влияет на управленческие решения.
Причинами ошибок могут быть арифметические, методологические ошибки, недооценка фактов. Исправляются существенные ошибки в зависимости от характеров и размеров., либо каждая в отдельности, либо общей суммой.
В IAS-8 отсутствует критерий существенности ошибки.
В общем виде ошибка, допущенная в отчетности намеренно, например, с целью изменить финансовые показатели и соответственно финансовое положение предприятия, признается существенной.
Обнаруженные ошибки в отчетном периоде (в текущем) признаются потенциальными и подлежат пересчету до утверждения отчетности. Исправление ошибки всегда производится за счет нераспределенной прибыли.
К наиболее существенным ошибкам, в практике, относят следующие:
Сокрытие нарушения принципа непрерывной деятельности.
Ошибка (невнимательность, обман)
Признание текущих расходов отложенными, отложенных доходов – текущими.
Признание дохода и дебиторской задолженности по фальсифицированным контрактам.
Сокрытие безнадежной и сомнительной дебиторской задолженности
Существенное искажение цифровой информации (завышение или занижение)
Изменение учетной политики, если прежняя искажала реальное положение
Сегменты отчетной деятельности.
Сегментирование информации – означает представление отчетной информации по зонам, сегментам.
Открытые акционерные общества обязаны применять сегментированную информацию в консолидированной отчетности. Другие компании используют его инициативно (IAS-14).
Установлено два основных формата отчетных сегментов:
Бизнес сегменты
Географические сегменты
Бизнес сегментов является, например, вид производства, вид деятельности. Географическим сегментов – регион или район продаж, либо размещение активов или производства.
Выгоды и риски бизнес сегментов связаны с характером производства, технологическими различиями, составом покупателей, маркетингом продаж, с экономической средой (банковской, страховой, коммунальной).
Выгоды и риски географических сегментов связаны с экономическими и политическими условиями, валютным контролем, налогообложением и размещением рынков продаж и производства.
Сегментирование имеет сложности. Они связаны с применением единой учетной политики в разных сегментах (условиях). Субъективные причины связаны с субъективными оценками показателей и с необоснованностью трансфертных (внутригрупповых) цен.
Один из форматов признается первичным и требует более обширного раскрытия информации. Он является доминирующим источником прибыли и рисков. Оставшийся формат называется вторичный, в нем допускается раскрывать только часть показателей (IAS-14).
Расчет сегментов осуществляется по этапам (шагам) с расчетом пороговых значений существенности.
Шаги расчета отчетных сегментов:
Тест на 50% внешних продаж каждого из исходных сегментов
Тест на 10% всех продаж, финансового результата, актива каждого из исходных сегментов.
Тест на 75% внешних продаж отобранных сегментов.
Профессиональное суждение и оценки для сегментирования (без применения теста)
Показатели сегментов определяются до консолидации отчетности и до расчета доли меньшинства.
В показатели сегментов не включаются финансовые доходы и расходы, налог на прибыль, в том числе отложенный, общие накладные расходы, но определенная часть может быть отнесена к сегменту. Если между видами сегментов получаются равные результаты, то первичным признается бизнес сегмент, если меняются уровни значимости в следующем отчетном периоде, то для сохранения сопоставимости сегменты сохраняются по порядку их значимости.
Промежуточная отчетность (составляется и публикуется) в соответствие с IAS-34. Срок публикации составляет два месяца после окончания промежуточного отчетного периода. Этот период может быть любым, но чаще составляет первую половину финансового года. Может быть и квартальная промежуточная отчетность.
В состав промежуточной отчетности входит:
Отчет о прибылях и убытках
Баланс
Отчет о денежных потоках
Отчет о капитале
Выборочные пояснения – учетная политика, финансовые результаты, инвестиции, прекращенная деятельность, поправки на ошибки.
Пояснения относятся так же к событиям, произошедшим после отчетной даты.
Лекция 6 11.10.11
Промежуточные отчеты могут составляться в нескольких подходах : полный комплект, сокращенные с выборочными пояснениями, усредненный вариант.
Общее требование к ним – соответствие структуре годовых отчетов за последний отчетный период. Если предыдущая отчетность была консолидированной, то эти отчеты так же должны быть консолидированы. В пояснениях требуется раскрывать существенные операции отчетного периода, например, выкуп и погашение облигаций и акций, выплаченные дивиденды, сегменты дохода, финансовые результаты, прекращенная деятельность и движение (покупка, выбытие, продажа) долгосрочных активов. Сюда можно отнести так же условные события, оценку краткосрочных активов, объединение компаний, изменение учетной политики, ошибки и их исправления. Для сравнимости баланса приводится информация на конец предыдущего отчетного периода, в других отчетах за сопоставимый промежуточные период предыдущего отчетного периода, при этом учетная политика должна быть одинаковой, а ее изменения допустимы, если они признаются при подготовке годовой отчетности.
Промежуточные отчеты могут быть обнародованы в виде расчетных показателей и без абсолютной точности в цифрах. Промежуточная отчетность имеет свои особенности, позволяющие упрощать процесс ее составления.
Особенности промежуточной отчетности:
Представление отчетности и пояснений – в сжатом виде
Необязательность независимого аудита
Учетная политика должна быть идентичной прошлому отчетному периоду
При изменении учетной политики производится ретроспективный пересчет, так же промежуточной отчетности, в соответствие с промежуточной отчетностью соответствующего прошлого отчетного периода.
Разрешается внесистемное определение финансового результата
Раскрываются выкуп, эмиссия, выплаты по акциям
Раскрываются изменения в условным событиях, признанных в более ранних периодах годовой отчетности
Признание фактических доходов и расходов независимым от сезонности
Раскрытие сезонных, сегментных, необычных расходов и доходов
Необязательность ряда процедур (оценка по правилу меньшей стоимости, инвентаризация)
Выборочные пояснения к отчетным статьям (прекращенная деятельность, постбалансовые и условные события, отраслевые и географические сегменты)
Полные пояснения к отчетным статьям по объединениям компаний
Требования к промежуточной отчетности более просты, поэтому предполагается, что эта информация считается более оперативной. Расчет отлаженного налогообложения осложняется неопределенности финансового результата компании и соответственно налога на прибыль до окончания периода (финансового года).
Прекращенная деятельность в отчетности.
Прекращенная деятельность требует отдельного представления и раскрытия в отчетности не только за текущий, но и прошлый отчетный период (IFRS5). Она понимается как прекращение существенного компонента деятельности компании (например: бизнес сегмента, географического сегмента, дочерней компании). При этом сохраняется непрерывная деятельность в целом.
Прекращение означает продажу активов, а при невозможности продажи – их списание.
Менеджмент прекращения предполагает подготовку долгосрочных активов по направлениям:
Активы продажи
Активы и связанные с ними обязательства продажи –группа выбытия.
Сегмент выбытия или продажа
Дочерняя компания от продажи
Финансовые вложения в ассоциированные компании продажи
Не относятся к прекращению деятельности обновления номенклатуры производимых товаров, маркетинговое продвижение на новые рынки, демонтаж и замена оборудования, перепланировка площадей в связи с приостановкой деятельности.
Менеджмент прекращения включает в себя план прекращения и его маркетинговое обеспечение. Он составляется с ориентацией на срок продаж. Краткосрочная продажа означает получение выручки в течение 12 мес от даты начала прекращения деятельности, долгосрочное – свыше года, но когда затраты дисконтируются.
Выбывающие долгосрочные активы (включая good will) оцениваются по меньшей стоимости, которая выбирается из балансовой и справедливой, за вычетом затрат по выбытию (что меньше). При этом обязательно делается признание и распределение убытка об обесценивания (IAS-36). Выбывающие активы не амортизируются и представляются в балансе отдельной статьей.
Финансовые инвестиции признаются по себестоимости.
При продаже актива в течение периода до 12 мес от даты прекращения деятельности, долгосрочный актив переводится в краткосрочный.
В пояснениях раскрываются виды активов, подробности выбытия, сегмент, движение в течение отчетного периода и причины отказа от плана прекращения.
В отчете о прибылях и убытках финансовый результат от выбытия приводится отдельной статьей (отражается выручка, расходы, затраты по налогу на прибыль, обесценивание активов).
В отчете о денежных потоках отражаются изменения денежных активов, относящихся к прекращенной деятельности (кроме дочерних компаний, приобретенных недавно с целью продажи).
В пояснении к отчету о капитале раскрывают содержание прекращенной деятельности, ее начало и окончание, справедливая стоимость и обесценивание выбывающих активов, способ прекращения, финансовый результат и сегмент выбытия.
Данные о доходах и расходах, денежных потоках за предшествующий период приводятся так же с их ретроспективном разделением на прекращающуюся и прекращенную деятельность, это необходмо для сопоставимости, однако это не требуется для актива или группы активов, предназначенных для выбытия.
Прекращенная деятельность признается только на отчетную дату.
При отказе от прекращения деятельности активы подлежат реклассификации. То есть проводится восстановление их в исходное состояние. При этом производится оценка опять по меньшей стоимости. Для финансовых инвестиций идет разделение оценок по долевому методу, с признанием обесценивания, с расчетом амортизации. Восстановление проводится за счет прибыли предприятия, полученной от продолжающейся деятельности.
Активы, оказавшиеся непроданными, но более ненужные предприятию могут быть списаны.
Пересчет отчетности на инфляцию.
Индивидуальная и консолидированная отчетность, составляемая в стране гиперинфляции, подвергается пересчету. В соответствие с общими указаниями IAS-29, гиперинфляцией является инфляция, составляющая сто процентов и более за последние три года. Это не единственный фактор. При этом учитываются приоритет зарубежной валюты по сравнению с отечественной. Сюда же относятся зависимость ставок, цен, займов, оплаты труда от индекса цен.
При наличие всех этих факторов отчетность за текущий и предшествующие пер оды пересчитывается, но iAS29 не приводит критическое значение индекса цен, позволяющее определять переход инфляции в гиперинфляцию, поэтому ее признаки, как правило устанавливаются менеджерами компании.
При пересчете используется общий индекс цен на дату приобретения активов и на отчетную дату.
Денежные (монетарные) балансовые статьи кроме связанных с изменениями цен облигации и займы не пересчитываются, все остальные балансовые статьи подлежат пересчету. Исключение составляют активы, уже переоцененные на отчетную дату.
Акционерный (уставный) капитал пересчитывается на дату его оплаты или на отчетную дату.
Курсовые разницы исключаются из первоначальной стоимости активов.
Все статьи отчета о прибылях и убытках пересчитываются с изменениями индекса цен за период от даты их признания до отчетной даты или по среднему индексу.
Лекция 7 18.10.11
Расчетные разницы признаются отдельной статьей как инфляционная прибыль (убыток). Пересчитанная отчетность консолидированной зарубежной компании страны с гиперинфляцией переводится в валюту представления отчетности по курсу на отчетную дату. После пересчета балансовые статьи оцениваются по соответствующим МСФО. По пересчитанной прибыли заново определяется отложенное налогообложение. Отчет о денежных потоках составляется в ценах на отчетную дату. Дата и методика пересчета в 29 МСФО не устанавливается, они определяются гос регулированием, либо устанавливаются в приказе об учетной политики. Предполагается что постоянство методики учета важнее точно расчетов.
В пояснениях раскрываются: общая методика инфлированной отчетности, индекс цен на отчетную дату и изменения индекса за прошлый и текущий отчетные периоды.
Пересчитанные сумы обязательно сравниваются с данными прошлых периодов, то есть производится сопоставимость цен во время инфляции и индексирование.
Применяются официальные индексы цен, которые публикуются в СМИ. Эти индексы считаются корректными для пересчета.
Имущество компании в отчетности
Запасы – в меньшей оценке.
IAS-2 регулирует финансовую отчетность по собственным материальным запасам:
Товары
ГП
Сырье, материалы
НЗП
Отчетность по строительным запасам, по договорам подряда, регламентируется IAS-11.
Сельскохозяйственные запасы считаются биологическими активами, и их учет регулируется IAS-41.
Сначала запасы приобретаются и производится оценка их по их первоначальной стоимости, включающей покупную цену на них в сумме с затратами по доставке\ погрузке\разгрузке и тому подобным операциям.
Поставщик может предоставить скидку при моментах когда доставляются неудобства покупателю (за долгосрочную оплату, за просрочки, при длительной связи и для удержания покупателя). В таком случае возможен учет по двум вариантам:
По фактической первоначальной стоимости
По контрактной стоимости за вычетом полученных скидок.
Если покупатель возвращает товар – это так же уменьшает контрактную стоимость поставок.
По международным стандартам использование запасов признается расходом по статье «стоимость продаж».
В отчете о прибылях и убытках стоимость продаж признается как расход, независимо от вида деятельности предприятия (торговое или производственное), то есть, изготавливается ли продукция и товар при этом еще не продан или куплены товары для перепродажи, в любом случае израсходованные запасы признаются по статье стоимость продаж.
Скидки по запасам и возвраты запасов увеличивают выручку от продаж. Такое же действие признается при полученных скидках и возвратах поставщикам.
Проценты, уплаченные поставщикам за рассрочку и отсрочку платежей, признаются финансовыми затратами.
Курсовые разницы не включаются в фактическую себестоимость запасов.
Оценка расхода запасов в отчете о прибылях и убытках:
Индивидуальная себестоимость: фактическая, стандартная, по прямым затратам (применяется для оценки единичных дефицитных, особо контролируемых запасов)
Средневзвешенная себестоимость: фактическая, стандартная, по прямым затратам.
FIFO – оценка по себестоимости первой закупки. Применяется для взаимозаменяемых запасов.
LIFO- оценка по себестоимости последних закупок. В России метод отменен с 1.01.2006г.
Применяется так же и другие методы оценки по разным группам запасов, одинакового назначения.
В зарубежной практике преобладает инвентарный способ распределения расходов запасов, по местам из нахождения. Для каждого вида применяется следующий способ подсчета остатков:
Остатки на начало года + поставки за год – остатки на конец года.
Остатки на начало года заверяются независимы аудитором. Эта мера помогает защитить фирму от возможных манипуляций менеджеров. Для контроля в управленческом учете применяется документальный метод фиксации расходов в первичных документах. При наличие расхождения документально и фактического наличия запасов создается комиссия, которая выясняет причины расхождений. Запасы, признанные излишками признаются собственностью предприятия, то есть приходуются. Недостачи при условии выявления виновных лиц списываются за счет вычетов из з\п. если виновный не найден, то недостачи списываются в убыток предприятию (счет 91).
По стандартам покупные запасы оцениваются по первоначальной стоимости.
В эту стоимость могут быть включены и проценты по займам. Однако в соответствие с IAS-2 остаток запасов к концу отчетного периода должен быть переоценен по справедливой стоимости. Если запасы продаются, то сюда не включаются затраты на продажу (транспорт, погрузку, разгрузку). Если в первоначальная стоимость превышает справедливую, значит запасы обесценились. Разница в оценке уменьшает прибыль компании (прямо или косвенно). Причинами обесценивания запасов могут быть потеря качества, падение спроса и снижение рыночных цен. Для менеджера это означает, что они приобрели либо не те товары, либо они не догадались до поднятия цен, либо сама продукция уже теряла спрос на рынке, но если спрос на данный товар снова принимается, то в следующей отчетности восстанавливается до первоначальной. Изменение в оценке запасов отражаются в отчете о прибылях и убытках отдельной статьей и расчет раскрывается в пояснениях к отчетности.
Резерв обесценивания не относится к собственному капиталу компании, так как это оценочный резерв.
Оценочный резерв в балансе признается только на уровне отчетности и балансовая стоимость фактически отражает меньшую стоимость запасов. Изменение метода оценки запасов не относится к изменению учетной политики, поэтому не подлежит ретроспективному пересчету.
Биологические активы, по окончании их трансформации (переработке) оцениваются по фактическим затратам. Но для перевода в основные средства, запасы, они переоцениваются по справедливой стоимости. Без расчетных затрат на продажу. Справедливая стоимость определяется на дату выхода продукции. В расчетные затраты включаются комиссионные вознаграждения посредникам, налоги, гос пошлины, но не включаются транспортные расходы. Изменения по справедливой стоимости списываются за счет прибыли предприятия, то есть за счет собственного капитала. Амортизация по биологическим активам начисляется аналогично основным средствам (IAS-16).