2. Информационное обеспечение финансового анализа

Информационной базой анализа финансового состояния предприя­тия является квартальная и годовая бухгалтерская отчетность.

Бухгалтерская отчетность представляет собой единую систему дан­ных об имущественном и финансовом положении предприятия и о ре­зультатах его хозяйственной деятельности.

Бухгалтерская отчетность составляется на основе данных бухгалтерского учета в соответствии с Федеральным законом «О бухгалтер­ском учете», утвержденным 21 ноября 1996г. № 129-ФЗ(в редакции от 03. 11.2006 г.).

В системе бухгалтерской отчетности применяются:

• ПБУ 1/98 «Учетная политика организации»;

• ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организаций»;

• ПБУб/01 «Учет основных средств»;

• ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов»;

• ПБУ 14/07 «Учет нематери­альных активов»;

• другие законодательные и нормативные акты.

Годовая бухгалтерская отчетность промышленного предприятия состоит из:

• «Бухгалтерского баланса» (форма № 1);

• «Отчета о прибы­лях и убытках» (форма № 2);

• «Отчета об изменениях капитала» (фор­ма № 3);

• «Отчета о движении денежных средств» (форма № 4);

• «При­ложения к Бухгалтерскому балансу» (форма № 5);

• «Отчета о целевом использовании полученных средств» (форма № 6);

• Пояснительной за­писки, аудиторского заключения.

Все формы бухгалтерской отчетности взаимосвязаны между собой.

Предприятия, подлежащие обязательному аудиту (в соответствии с Федеральным законом от 7 августа 2001 г. № 119-ФЗ «Об аудиторской деятельности»), должны представить аудиторское заключение, подтвер­ждающее достоверность бухгалтерской отчетности. В частности, так дол­жны поступать открытые акционерные общества и фирмы, сумма акти­вов которых составляет более 200 000 МРОТ.

В соответствии с приказом Минфина России от 22 июля 2003 г. № 67н (в редакции от 18.09.2006 г.) утверждены типовые формы бухгалтер­ской отчетности, которые носят рекомендательный характер. Предприя­тия могут использовать собственные бланки бухгалтерской отчетности. При этом они должны соблюдать основные требования к ее составлению.

Бухгалтерская отчетность отдельных предприятий (некоммерческих организаций, субъектов малого предпринимательства, не применяющих уп­рощенную систему налогообложения, общественных организаций, не осуществляющих предпринимательскую деятельность) включает лишь две формы бухгалтерской отчетности: Бухгалтерский баланс и Отчет о прибылях и убытках.

Фирмы, применяющие упрощенную систему налогообложения, ос­вобождены от ведения бухгалтерского учета и отчетности.

Бюджетные учреждения отчитываются по новым бюджетным фор­мам, к которым относятся: «Баланс исполнения бюджета главного рас­порядителя, получателя средств бюджета», «Отчет об исполнении бюджета», «Отчет о финансовых результатах деятельности», Пояс­нительная записка.

Главной формой бухгалтерской отчетности коммерческих предпри­ятий и организаций является Бухгалтерский баланс, в котором отражается состояние хозяйственных средств предприятия и их источников в денежной оценке на определенную дату.

Баланс составляется субъектами хозяйствования по унифицирован­ной форме и состоит из двух частей — актива и пассива.

Актив баланса содержит сведения о составе и размещении имуще­ства предприятия.

Пассив баланса представляет информацию об источниках формирования имущества.

Статьи актива баланса сгруппированы по степени ликвидности, то есть скорости превращения их в денежную наличность.

Актив баланса включает два раздела: «Внеоборотные активы» (I раздел) — наименее ликвидные (иммобилизованные) средства и «Оборотные активы» (II раздел) — ликвидные (мобильные) средства предприятия.

В пассиве баланса находят свое отражение источники средств предприятия. Они подразделяются на источники собственных средств — «Капитал и резервы» (раздел III баланса), — «Долгосрочные обяза­тельства» (раздел IV) —долгосрочные кредиты и займы, «Краткосроч­ные обязательства» (раздел V) — краткосрочные кредиты, займы, рас­четы и прочие пассивы.

Группировка статей пассива баланса основана, с одной стороны, на юридической принадлежности используемых предприятием средств, которые'подразделяются на собственные и заемные. С другой сторо­ны, важную роль играет продолжительность использования средств в обороте предприятия. Поэтому принято различать средства длитель­ного использования и средства краткосрочного использования.

Классификация хозяйственных средств, отраженных в бухгалтер­ском балансе, приведена на схеме, рис. 1.1.

К внеоборотным активам относятся: стоимость основных средств .не­материальных активов, капитальные вложения и другие расходы в неза­вершенное строительство, долгосрочные финансовые вложения, доход­ные вложения в материальные ценности и прочие внеоборотные активы. Объединяет их длительный характер использования. В этом разделе так­же отражаются отложенные налоговые активы.

В состав оборотных активов включают: денежные средства, ценные бумаги и другие краткосрочные финансовые вложения, дебиторскую за­долженность, запасы товарно-материальных ценностей и затраты. Эти средства находятся в постоянном цикле превращения, переходя из одной формы в другую в течение одного оборота, и поэтому называются оборотными или текущими активами. В этом разделе также отражается сумма налога на добавленную стоимость по приобретенным ценностям.

Рис. 1.1. Классификация хозяйственных средств

Состав актива баланса можно представить в виде схемы (рис. 1.2).

Важнейшим элементом производственного процесса являются основные средства, которые представляют собой совокупность материаль­но-вещественных ценностей, действующих в неизменной форме в тече­ние длительного времени (более 1 года) и утрачивающих свою стоимость по частям. К ним относятся основные средства, находящиеся в эксплуа­тации, на реконструкции, модернизации или в запасе.

В соответствии с Налоговым кодексом РФ (ст.275) под основными средствами в целях налогообложения понимается часть имущества со сро­ком полезного использования, превышающим 12 месяцев, используемо­го в качестве средств труда для производства и реализации товаров (вы­полнения работ, оказания услуг) или для управления организацией. В состав основных средств, в частности, входят здания и сооружения, обо­рудование, транспортные средства, инвентарь.

В балансе отражаются основные средства, которые находятся у организации в собственности, принадлежат на праве хозяйственно­го ведения или оперативного управления. Также учитывается иму­щество, полученное в лизинг (когда предмет договора лизинга учи­тывается на балансе у лизингополучателя).

Рис. 1.2. Состав актива баланса

Основные средства имеют разную стоимостную оценку: первоначальную (балансовую), восстановительную и остаточную.

Основные средства в момент вступления объекта в эксплуатацию принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Первоначальная стоимость основных средств может изменяться при пере­оценке, реконструкции, модернизации, в период технического переоснащения, частичной ликвидации, достройки. В этих случаях основные сред­ства будут оцениваться по восстановительной стоимости.

Основные средства в процессе использования изнашиваются, по­степенно (в течение нормативного срока службы) переносят свою пер­воначальную стоимость на затраты производства путем начисления из­носа (амортизации).

Первоначальная стоимость, уменьшенная на сумму начисленной амортизации, называется остаточной стоимостью основных средств.

Основные средства в активе баланса учитываются по остаточной стоимости (строка 120).

Некоторые основные средства не подлежат амортизации (земля, объекты природопользования и т.д.), учитываются в балансе по первона­чальной (восстановительной) стоимости.

В бухгалтерском и налоговом учете основные средства стоимостью не более 20 000 руб. (без учета НДС) не амортизируются и списываются на затраты единовременно. В бухгалтерском учете их можно отразить в составе материалов, что позволит получить экономию по налогу на иму­щество. Такие изменения в ПБУ 6/01 «Учет основных средств» внес при­каз Минфина России от 12 декабря 2005 г. № 147 н. (до этого лимит со­ставлял 10 000 руб.)

В бухгалтерском учете амортизацию начисляют следующими методами: линейным; уменьшаемого остатка; списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования; списания стоимости пропор­ционально объему выпущенной продукции (ПБУ 6/01).

В новых правилах учета при использовании способа уменьшаемого остатка можно применять ускоренную амортизацию с максимальным зна­чением повышающего коэффициента 3. Новый способ амортизации основных средств имеет определенные ограничения. Начислять амортиза­цию новым способом можно по группе однородных объектов основных средств или по всем объектам основных средств, то есть использовать метод для одного объекта не разрешается.

Метод ускоренной амортизации нельзя использовать для зданий, сооружений, передаточных устройств, входящих в восьмую - десятую амортизационные группы, то есть со сроком полезного использования свыше 20 лет. Данный метод применяют к основным средствам, которые приня­ты к бухгалтерскому учету после 1 января 2006 года.

Преимущество способа уменьшаемого остатка в том, что в первые годы эксплуатации основных средств будет самортизирована большая часть первоначальной стоимости, это повлияет на экономию величины налога на имущество.

Способ начисления амортизации отражается в учетной политике предприятия, его нельзя менять в течение всего срока службы основных средств.

В налоговом учете предусмотрено два способа начисления аморти­зации: линейный и нелинейный (п. 1 ст.259 НК РФ).

В особых случаях (в условиях агрессивной среды, повышенной смен­ности, финансового лизинга) в налоговом учете применяется ускоренный метод начисления амортизации. К основным средствам, которые работают в условиях агрессивной среды или повышенной сменности, используют коэффициент ускорения амортизации не более 2, к лизинговому иму­ществу - в размере не более 3 (п.7, 8 ст. 259 НК РФ).

Повышающий коэффициент амортизации по имуществу, получен­ному в лизинг, равный 3, не применяют, когда имущество относится к пер­вой второй или третьей амортизационной группе, или амортизация по основным средствам начисляется нелинейным методом.

С 2008 года установлены налоговые льготы для инновационных компаний (ФЗ от 19 июля 2007 г.). В налоговом учете при исчислении налога на прибыль к норме амортизации основных средств, которые использу­ются в научно-технической деятельности, можно применять ускоряющий коэффициент, но не более 3.

Отдельные виды автотранспорта (автомобили с первоначальной сто­имостью более 600 000 руб., пассажирские микроавтобусы стоимостью свыше 800 000 руб.) имеют понижающий коэффициент амортизации — 0,5.

В бухгалтерском и налоговом учете возможно применение разных методов начисления амортизации. В этом случае возникают различия в амортизационных отчислениях. Например, в бухгалтерском учете — ли­нейный способ, в налоговом — нелинейный метод, или в бухгалтерском учете — линейный способ, в налоговом учете — по некоторым основным средствам применяется коэффициент ускорения.

В налоговом учете часть стоимости основных средств можно списать с помощью амортизационной премии (п. 1.1 с. 259, п. З ст. 272 НК РФ), то есть 10 процентов первоначальной стоимости имущества можно списать единовременно, включая в расходы в первый месяц начисления аморти­зации после ввода основных средств в эксплуатацию.

Амортизационная премия считается косвенным расходом. Это пра­вило распространяется на суммы, истраченные на достройку, дооборудо­вание, реконструкцию, модернизацию, техническое перевооружение ос­новных средств. Применять амортизационную премию можно не по всему имуществу, а по выбранным группам (письмо Минфина России от 10 ап­реля 2007 г. № 03-03-05/83). Решение об этом следует закрепить в учет­ной налоговой политике. Данная льгота не применяется к имуществу, ко­торое получено безвозмездно, в виде вклада в уставный капитал, либо куп­лено для сдачи в лизинг с правом выкупа или для перепродажи.

В бухгалтерском учете амортизационная премия не предусмотрена, основные средства списываются в общем порядке (ПБУ 6/01 «Учет ос­новных средств»), что приводит к расхождениям с налоговым учетом.

В бухгалтерском учете остаточную стоимость основных средств мож­но ежегодно переоценивать в соответствии с действующими рыночными ценами (п. 15 ПБУ 6/01).

Уценка основных средств проводится в случае снижения рыночной цены объектов. В результате уценки основных средств бухгалтерская стоимость их уменьшается и, как следствие, снижаются платежи по налогу на имущество.

Дооценка основных средств проводится с целью увеличения соб­ственного (добавочного) капитала, что может привлечь дополнительных собственников или инвесторов. Необходимость дооценки основных средств может возникнуть, если сумма чистых активов меньше суммы уставного капитала, так как в этом случае акционерное общество обязано либо уменьшить уставный капитал, либо ликвидироваться в соответствии с дей­ствующим законодательством. После дооценки основных средств сумма налога на имущество увеличится.

В бухгалтерской учетной политике указывают, по каким группам ос­новных средств и каким методом будут проводиться переоценки, их пери­одичность. В налоговом учете подобных правил нет. Результаты бухгалтерской переоценки при расчете налога на прибыль не учитываются и на суммы амортизации не влияют (п. 1 ст. 257 НК. РФ).

Таким образом, при использовании линейного метода начисления амортизации основных средств сумма амортизации в бухгалтерском и в налоговом учете будет отличаться на величину переоценки.

В стоимость амортизированного имущества можно включать лю­бые налоги и сборы, кроме налога на добавленную стоимость и акцизов, которые принимаются к вычету.

В соответствии с Инструкцией по бюджетному учету (приказ Мин­фина России от 26 августа 2004 г. № 70н) предусмотрена следующая сис­тема начисления амортизации в бюджетных организациях. На объекты сто­имостью до 10 000 руб. включительно амортизация не начисляется, расхо­ды списываются сразу после ввода основных средств в эксплуатацию. На имущество стоимостью от 10 000 руб. до 20 000 руб. включительно амор­тизацию начисляют в размере 100 % балансовой стоимости при вводе объекта в эксплуатацию. Объекты стоимостью свыше 20 000 руб. аморти­зируют в течение срока полезного использования. При этом амортизацию начисляют ежемесячно по 1/12 годовой суммы, то есть линейным мето­дом.

К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назна­чения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируе­мых основных средств.

К реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей, в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества, изменения номенкла­туры продукции

К техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей амортизируемого имущества на основе внедрения передовой техники и технологии, механи­зации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более произ­водительным.

Важно отличать модернизацию основных средств от ремонта. Если в результате замены отдельных деталей основные средства начинают выполнять более сложные задачи или функции, то это считается модерниза­цией. Соответственно, средства, потраченные на нее, увеличивают первоначальную стоимость техники. Если в результате замены деталей улуч­шились характеристики основных средств, но используют их для тех же функций, то замена комплектующих - ремонт. В этом случае истрачен­ные суммы списывают на расходы отчетного периода.

Нематериальные активы — это объекты интеллектуальной собствен­ности, на которые у предприятия есть исключительные права.

К нематериальным активам относится имущество предприятия, ко­торое не имеет материально-вещественной структуры, его можно отде­лить от других активов (или идентифицировать), предназначено для ис­пользования в производственных или управленческих целях (свыше 12 месяцев) и способно приносить экономическую выгоду (ПБУ 14/2007).

Нематериальные активы могут быть внесены учредителями (соб­ственниками) предприятия в счет их вкладов в уставный капитал, полу­чены безвозмездно, приобретены в процессе деятельности.

В состав нематериальных активов входят имущественные права: пра­ва пользования земельными участками и другими природными ресурсами, а также исключительные права на объекты интеллектуальной собственности. К нематериальным активам, в частности, относится исключительное право:

• обладателя патента на изобретение, промышленный образец, полезную модель.

• автора и иного правообладателя на использование программы для компьютера, базы данных;

• на товарный знак, знак обслуживания, фирменное наименование;

• владение ноу-хау, секретной формулой или процессом, информацией в отношении коммерческого, промышленного или научного опыта.

Компьютерные программы и технологии, права на которые предоставлены по простой лицензии (считаются неисключительными) учитыва­ются на забалансовом счете как нематериальные активы, полученные в пользование.

В составе нематериальных активов можно учитывать сложные объек­ты, которые включают несколько результатов интеллектуальной деятельно­сти (мультимедийные продукты, единые технологии, интернет-сайты, ком­пьютерные программы). Причем сложные объекты интеллектуальной соб­ственности могут представлять сочетание исключительных и неисключительных прав.

В составе нематериальных активов отражают расходы по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам (НИОКР), если эти работы дали положительные результаты, подлежат правовой охране и запатентованы в установленном порядке (приказ Мин­фина России от 7 мая 2003 г. № 38 н).

Если результаты НИОКР не подлежат правовой охране или исключительные права на результаты этих работ не зарегистрированы, они не являются нематериальными активами; отражаются в статье баланса «Прочие внеоборотные активы».

Если раньше в составе нематериальных активов учитывались организационные расходы (затраты, связанные с регистрацией нового пред­приятия), то с 2008 года они к нематериальным активам не относятся.

Стоимость деловой репутации при покупке предприятия или имущественного комплекса является нематериальным активом.

В бухгалтерском учете стоимость деловой репутации определяют, вычитая из покупной цены организации величину ее активов и прибавляя сумму ее обязательств. При положительной деловой репутации покупная цена организации превышает сумму чистых активов (разницу между ак­тивами и обязательствами). Первоначальную стоимость деловой репута­ции амортизируют линейным способом в течение 20 лет (ноне более сро­ка деятельности организации).

В налоговом учете превышение покупной цены предприятия над стоимостью чистых активов представляет собой надбавку к цене, которую покупатель оплачивает в ожидании будущих экономических выгод. Это яв­ляется расходом компании-покупателя. Надбавка к цене списывается на расходы равномерно в течение пяти лет, начиная с месяца, следующего за месяцем государственной регистрации права собственности покупателя на предприятие. В результате возникают временные разницы между бух­галтерским и налоговым учетом.

При отрицательной деловой репутации покупная цена предприятия ниже суммы чистых активов, полученная разница в налоговом учете считается скидкой. Скидка может быть обусловлена разными причинами: репутацией на рынке, отсутствием стабильных покупателей, деловых свя­зей опыта управления, уровня квалификации персонала, навыков марке­тинга и сбыта и т.п.

Отрицательную деловую репутацию в бухгалтерском учете и скидку в налоговом учете учитывают в составе прочих доходов покупателя единовременно в том месяце, когда произошла государственная регистрация перехода права собственности на предприятие как на имущественный ком­плекс. Сумма дохода относится на финансовые результаты организации.

Если предприятие приобретают в порядке приватизации на аукцио­не или по конкурсу, то стоимость деловой репутации (надбавка, скидка) определяется как разница между покупной ценой и оценочной (началь­ной) стоимостью предприятия как имущественного комплекса.

Если приобретается часть имущественного комплекса, она также учитывается в составе нематериальных активов в стоимости деловой репутации.

Если ранее расходы по приобретению лицензий на осуществление определенных видов деятельности (выданные на срок более 12 месяцев) учитывались в составе нематериальных активов, то в настоящее время они отражаются в составе расходов будущих периодов с равномерным списанием на текущие затраты в течение срока действия лицензии.

В балансе нематериальные активы (строка 110) приводятся по остаточной стоимости (за вычетом начисленной амортизации).

При списании стоимости объекта нематериальных активов необхо­димо установить срок его службы и выбрать метод начисления амортиза­ции.

Определяя срок полезного использования нематериальных активов, принимают во внимание следующие критерии:

• срок действия прав на результат интеллектуальной деятельнос­ти;

• срок, в течение которого предприятие планирует получать от него доход;

• количество продукции (объема работ и т.п.), которое ожидается получить с помощью данного актива;

• период контроля над нематериальными активами.

Исходя из последнего критерия, срок службы нематериальных акти­вов нужно ежегодно пересматривать.

Существуют такие нематериальные активы (товарные знаки), определить срок службы которых не представляется возможным (в бухгалтерском учете раньше их стоимость списывали в течение 20 лет). С 2008 года, если срок полезного использования на нематериальные активы установить невозможно, амортизацию по ним не начисляют (ПБУ 14/2007).

В налоговой учетной политике расходы на нематериальные активы, которые сложно отнести к какому-то конкретному периоду, следует учесть единовременно в периоде приобретения (п.1 ст.272 Налогового кодекса РФ).

В бухгалтерском учете можно использоваться один из трех методов начисления амортизации: линейный, способ списания стоимости пропор­ционально объему продукции, способ уменьшаемого остатка.

По новым правилам бухгалтерского учета необходимо обосновать выбор метода начисления амортизации, исходя из «расчета ожидаемых поступлений будущих экономических выгод». Если такой расчет провести невозможно, то начислять амортизацию можно только линейным спосо­бом (ПБУ 14/2007).

В налоговом учете применяют два способа списания: линейный и нелинейный (п.1 ст.259НКРФ). Если в бухгалтерском и налоговом учете использовать разные способы, в некоторых периодах бухгалтерские амортизационные отчисления будут превышать налоговые. Например, если в налоговом учете применяется линейный метод, в бухгалтерском - метод списания пропорционально объему продукции.

Если нематериальные активы не используются из-за морального из­носа, стоимость их можно списать на расходы (ПБУ 14/2007).

Доходы и расходы, связанные с выбытием нематериальных активов, относят на финансовый результат в составе прочих доходов и расходов. Если компания законсервировала свою деятельность, амортизация нематериальных активов не прекращается.

В новых правилах учета при изменении рыночной текущей стоимос­ти нематериальные активы могут переоцениваться.

С 2008 года установлены налоговые льготы для инновационных ком­паний (ФЗ от 19 июля 2007 г.). Не будут облагаться НДС исключитель­ные права на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, компьютерные программы, базы данных, топологии интегральных микро­схем, ноу-хау, а также права на использование этих продуктов по лицен­зионным договорам.

Не начисляют НДС с НИОКР, связанных с созданием или усовер­шенствованием продукции и технологий. При условии, что ведется разра­ботка конструкций инженерного объекта или технической системы, но­вых технологий, а также создаются и испытываются не предназначенные для продажи опытные образцы.

При начислении налога на прибыль расходы на формирование Росфонда технологического развития и иных отраслевых фондов финансирования НИОКР можно будет учитывать в размере, не превышающем 1,5% от выручки.

По статье «Незавершенное строительство» (строка 130) отражаются затраты на строительство зданий и сооружений, включая объекты незаконченного капитального строительства, суммы авансов, выданных подрядчику в связи с осуществлением капитальных вложений.

Учитываются расходы на покупку основных средств, которые не введены в эксплуатацию, стоимость технологического, энергетичес­кого и производственного оборудования, требующего монтажа, и пред­назначенного для установки в строящихся (реконструируемых) объек­тах. Показываются затраты на приобретение оборудования по мере поступления его на склад или в другое место хранения и расходы на покупку нематериальных активов, не принятых на учет, а также рас­ходы на выполнение научно-исследовательских и опытно-конструктор­ских работ.

«Доходные вложения в материальные ценности» (строка 135) представляют собой стоимость имущества, которое собираются сдавать в аренду, лизинг или прокат. В бухгалтерском балансе эти активы учи­тываются по остаточной стоимости (за вычетом начисленной амортиза­ции).

Доходные вложения в материальные ценности учитывают при рас­чете налога на имущество (письмо Минфина России от 14 февраля 2006 г. №03-06-01-04/36).

В подразделе «Долгосрочные финансовые вложения» (строка 140) показываются долгосрочные (на срок свыше одного года) инвестиции предприятия в доходные активы (акции, облигации, финансовые векселя и другие ценные бумаги), вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций, средства, вложенные в совместную деятельность, а также банковские депозиты и предоставленные другим организациям займы. От­ражается дебиторская задолженность, которая была получена по уступке права требования.

Стоимость депозитов и займов показывается в балансе с учетом причитающихся процентов, а облигаций и акций - за минусом созданного резерва под обесценение ценных бумаг (если создание такого резерва пре­дусмотрено учетной политикой организации).

Не являются финансовыми вложениями товарные векселя, собствен­ные акции, выкупленные акционерным обществом у акционеров для перепродажи или аннулирования. Стоимость таких акций показывают в балансе по строке 411.

Не считается финансовыми вложениями недвижимость или другое имущество, предназначенное для сдачи в аренду. К финансовым вложе­ниям не относятся долгосрочные беспроцентные займы, выданные работ­никам предприятия, и не приносящие доходов. В балансе их учитывают в составе дебиторской задолженности (строка 230).

Следует иметь ввиду, что долгосрочные финансовые вложения в от­четном году могут стать краткосрочными и учитываться в составе оборот­ных активов (строка 250) «Краткосрочные финансовые вложения».

«Отложенные налоговые активы» — статья бухгалтерского баланса (строка 145), введенная в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» (ПБУ 18/02, приказ Мин­фина России от 19 ноября 2002 г. № 114н).

Отложенные налоговые активы возникают, если сумма налоговой прибыли больше, чем прибыль поданным бухгалтерского учета.

Величину отложенных налоговых активов получают, умножив вычитаемые временные разницы на ставку налога на прибыль.

Вычитаемые временные разницы образуются при условии, если расходы в бухгалтерском учете признаются раньше, а доходы позже, чем в налоговом, например, когда:

• сумма амортизации, начисленная по правилам бухгалтерского учета (по сумме чисел лет срока полезного использования) превысила сумму амортизации, рассчитанную по правилам налогового учета (линейным методом);

• коммерческие и управленческие расходы в бухгалтерском и налоговом учете списываются по - разному;

• убыток переносится на будущее, что уменьшит налогооблагаемые доходы в последующих отчетных периодах;

• при использовании кассового метода в бухгалтерском учете в затраты включается стоимость материалов, которые еще не оплачены (если организация при кассовом методе отпустила товар в производство, а день­ги за него еще не заплатила);

• переплата по налогу на прибыль предприятию не возвращается и засчитывается в счет будущих платежей.

Следует иметь ввиду, если организация переплатила в бюджет излишнюю сумму налога на прибыль и зачла ее в счет будущих платежей, такая разница уже является отложенным налоговым активом и умножать ее на ставку налога на прибыль не нужно.

По отложенным налоговым активам и отложенным налоговым обязательствам отражают сальдированную сумму: положительную разницу в активе (строка 145), отрицательную разницу в пассиве (строка 515).

По статье "Прочие внеоборотные активы" (строка 150) указывают­ся данные о средствах и вложениях, не нашедших своего отражения в предыдущих статьях баланса. Как правило, отражают расходы на НИОКР, результаты которых не подлежат правовой охране.

Во втором разделе «Оборотные активы» показываются данные об оборотных средствах предприятия, находящихся в материально-производственных запасах, денежных средствах, ценных бумагах, расчетах с дебиторами.

По группе статей «Запасы» (210) отражаются стоимость принадлежащих предприятию материально-производственных запасов, затраты в незавершенном производстве (издержках обращения), расходы будущих периодов.

К материально-производственным запасам относятся запасы сырья, основных и вспомогательных материалов, топлива, смазочных материалов, покупных полуфабрикатов, комплектующих изделий, конструкций и дета­лей, запасных частей, тары и тарных материалов; также в состав запасов входят остатки готовой продукции, товаров, отгруженных или приобретен­ных для перепродажи, других материальных ценностей.

Учет материально-производственных запасов должен осуществлять­ся на основе Положения по бухгалтерскому учету (ПБУ 5/01), утверж­денного Приказом Минфина России от 9 июня 2001 г. № 44н, и Методи­ческих указаний, утвержденных Приказом Минфина России от 28 декаб­ря 2001 г. № 119н (в редакции от 26 марта 2007 г. № 26н).

Согласно принятым нормативным актам, все запасы при их приоб­ретении учитываются по фактической себестоимости.

Фактическая себестоимость материально-производственных запа­сов определяется в зависимости от способа их поступления в организа­цию: приобретены за плату, изготовлены самой организацией, поступи­ли в качестве вклада в уставный капитал, получены безвозмездно, по до­говору мены и иным способом.

Фактической себестоимостью запасов, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов.

Фактическая себестоимость запасов, полученных организацией по договору дарения или безвозмездно, а также остающихся от выбытия ос­новных средств и другого имущества, определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету.

Фактическая себестоимость запасов, внесенных в счет вклада в ус­тавный (складочный) капитал организации, определяется исходя из их де­нежной оценки, согласованной учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.

Организация, осуществляющая розничную торговлю, может про­водить оценку приобретенных товаров по продажным ценам. В этом случае разница между продажными и покупными ценами учитывается на счете «Торговая наценка».

Фактическая себестоимость запасов при их изготовлении самой организацией определяется исходя из фактических затрат, связанных с производством данных запасов.

Фактическая себестоимость материалов, приобретенных за плату, вклю­чает стоимость материалов по договорным ценам, транспортно-заготовительные расходы, расходы по доведению материалов до состояния, в котором они пригодны к использованию в предусмотренных в организации целях.

При отпуске материалов в производство и ином выбытии их оценка производится одним из следующих способов:

а) по себестоимости каждой единицы;

б) по средней себестоимости;

в) по способу ФИФО (по себестоимости первых по времени приобретения материалов);

г) по способу ЛИФО (по себестоимости последних по времени приобретения материалов).

С 1 января 2008 года в бухгалтерской учетной политике способ ЛИФО не применяется; при списании материалов рекомендуются исполь­зовать методы: ФИФО, по себестоимости каждой единицы, по средней себестоимости (приказ Минфина России от 26 марта 2007 г. № 26н). В налоговом учете по-прежнему применяются все перечисленные методы списания материалов.

Готовая продукция учитывается по фактическим затратам, связан­ным с ее изготовлением.

Разрешается в аналитическом бухгалтерском учете и местах хране­ния готовой продукции применять учетные цены. В качестве учетных цен могут применяться:

а) фактическая производственная себестоимость;

б) нормативная себестоимость;

в) договорные цены;

г) другие виды цен.

Материально-производственные запасы, на которые в течение отчетного года рыночная цена снизилась или они морально устарели, либо полностью или частично потеряли свои первоначальные качества, отра­жаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного года по текущей ры­ночной стоимости с учетом физического состояния запасов.

Снижение стоимости материально-производственных запасов отражается в бухгалтерском учете в виде начисления резерва по счету «Прочие доходы и расходы».

Начисленный резерв списывается на увеличение финансовых результатов по мере отпуска относящихся к нему запасов.

Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы, как категория бухгалтерского учета не выделяются, но отражаются в зависимости от учета объектов в составе основных средств или материалов. Стоимость спецодежды и прочих специальных принадлежностей при сроке эксплуа­тации менее 12 месяцев учитывают в составе прочих материальных запа­сов и списывают при выдаче работникам. Если срок службы спецодежды более 12 месяцев, ее включают в состав основных средств и списывают путем начисления амортизации. Порядок списания спецодежды зависит также от ее стоимости. Если стоимость спецодежды до 20 000 руб. вклю­чительно, то ее относят к основным средствам (материалам), которые спи­сывают сразу на расходы при вводе в эксплуатацию. Если стоимость спе­цодежды более 20 000 руб., то относят к основным средствам, на которые начисляется амортизация.

В составе незавершенного производства учитываются: продукция, не прошедшая всех стадий обработки, предусмотренных технологическим процессом; изделия неукомплектованные, не прошедшие испытания и техническую приемку; незаконченные работы по ремонту основных средств; принятые заказчиком выполненные этапы по незавершенным работам.

Незавершенное производство в массовом и серийном производ­стве отражается в бухгалтерском балансе по фактической или норма­тивной (плановой) производственной себестоимости; по прямым стать­ям затрат, по стоимости сырья, материалов, полуфабрикатов. При еди­ничном производстве продукция незавершенного производства отражается в балансе по фактически произведенным затратам.

В составе расходов будущих периодов учитываются затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следую­щим отчетным периодам. К таким расходам могут относиться расходы, связанные с горно-подготовительными работами; подготовительными к производству работами в связи с их сезонным характером, освоением новых производств, установок и агрегатов; рекультивацией земель и осу­ществлением иных природоохранных мероприятий; неравномерно про­изводимым в течение года ремонтом основных средств (когда не создан соответствующий резерв или фонд), а также стоимость лицензий на пра­во осуществления определенного вида деятельности.

Списывать расходы будущих периодов нужно в течение срока дей­ствия договора, лицензии или сертификата. Если такой срок документом не установлен, то списание производится в полном объеме в том отчет­ном периоде, в котором они были совершены.

Запасы и затраты, не нашедшие отражения в предыдущих статьях, показываются в составе «Прочие запасы и затраты» (строка 217).

По статье «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» (строка 220) учитывается сумма «входного» НДС, которая еще не принята к вычету из бюджета. Отражается сумма налога на добавлен­ную стоимость, указанная поставщиками в счетах — фактурах и товаро­сопроводительных документах при приобретении основных средств, нематериальных активов, материально-производственных запасов и других ценностей.

Дебиторская задолженность — это требования предприятия по отношению к другим предприятиям, организациям и клиентам на по­лучение денег, поставку товаров и услуг.

Дебиторская задолженность в зависимости от сроков ожидаемых платежей представлена в балансе двумя группами статей: долгосроч­ная и краткосрочная. К первой группе относится дебиторская задолжен­ность, платежи по которой ожидаются более чем через 12 месяцев пос­ле отчетной даты (строка 230). Ко второй группе — дебиторская задол­женность, платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты (строка 240).

Дебиторская задолженность включает расчеты с покупателями и заказчиками за поставленные им товары, оказанные услуги, выполненные работы, по выданным авансам, которые организация перечислила в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), векселям к получению, за­долженность дочерних и зависимых обществ, а также учредителей по взно­сам (вкладам) в уставный капитал организации, расчеты с прочими деби­торами.

В типовой форме бухгалтерского баланса предусмотрено отраже­ние задолженности покупателей и заказчиков, остальные виды расчетов показывать не обязательно.

Перед составлением годовой бухгалтерской отчетности устанавли­вают наличие сумм дебиторской задолженности с истекшим сроком ис­ковой давности, но нереальных для взыскания долгов.

Если в соответствии с требованиями ст. 196 части первой Гражданского кодекса РФ общий срок исковой давности составляет три года, то сум­ма дебиторской задолженности относится на финансовые результаты деятельности организации и учитывается в составе прочих расходов.

Если к дебиторской задолженности применимы положения Указа Президента РФ от 20 декабря 1994 г. № 2204 «Об обеспечении право­порядка при осуществлении платежей по обязательствам за поставку товаров (выполнение работ или оказание услуг)», то срок исковой дав­ности по обязательствам устанавливается в три месяца. В этом случае суммы неистребованной задолженности подлежат списанию на финансовые результаты деятельности организации (включаются в состав прочих расходов) по истечении четырех месяцев со дня получения должником товаров, выполнения работ или оказания услуг. При этом сумма списанной задолженности не уменьшает финансовый результат, учиты­ваемый при налогообложении прибыли.

Дебиторская задолженность признается сомнительной, если не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соот­ветствующими гарантиями.

Резерв по сомнительным долгам создается в конце отчетного года. Величина резерва определяется по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга.

Создание резервов по сомнительным долгам допускается только в том случае, если организация ведет учет выручки от реализации для це­лей налогообложения по отгрузке.

В балансе сумму дебиторской задолженности показывают за мину­сом созданного резерва по сомнительным долгам.

Сумма резерва относится на финансовые результаты деятельности и включается в состав прочих расходов.

Если до конца отчетного года резерв в какой-либо части не будет использован, то неизрасходованные суммы присоединяются к финансовым результатам.

Списывать дебиторскую задолженность, как безнадежные долги, нужно с учетом налога на добавленную стоимость. Сумма списанной дебиторской задолженности уменьшает прибыль до налогообложения. По­этому списать задолженность фирме выгоднее в том периоде, когда у нее есть прибыль, сумма которой больше размера задолженности. В этом случае, списав долг, фирма заплатит налог на добавленную стоимость, но сэ­кономит на налоге на прибыль.

По статье "Краткосрочные финансовые вложения" (строка 250) показываются краткосрочные инвестиции (на срок не более одного года) в зависимые общества, в ценные бумаги других организаций, государствен­ные ценные бумаги и т.п., а также предоставленные другим организациям краткосрочные займы, прочие краткосрочные финансовые вложения. Из перечня финансовых вложений исключены собственные акции, выкуплен­ные у акционеров, беспроцентные займы.

Покупка государственных или частных бумаг осуществляется в интересах выгодного помещения временно свободных денежных средств в ликвидные активы, приносящие доход предприятию в виде дивиденда или процента. Эти вложения в случае необходимости могут быть легко реали­зованы на рынке ценных бумаг и превращены в наличные деньги.

В группе статей «Денежные средства» (строка 260) показывается остаток денежных средств в кассе, на расчетных, валютных и других сче­тах, открытых в кредитных организациях.

В новой форме бухгалтерского баланса средства, учитываемые организацией в установленном порядке на счетах 50, 51,52, 55,57, отражаются общей суммой.

По статье «Прочие денежные средства» (строка 264) показывают­ся суммы, учитываемые организацией в установленном порядке на сче­тах 55 «Специальные счета в банках», 57 «Переводы в пути».

К специальным счетам в банках относятся депозитные счета, по которым учитывается движение средств, вложенных организацией в бан­ковские вклады, а также счета, по которым отражается движение де­нежных средств в аккредитивах, чековых книжках и иных платежных документах (кроме векселей). В составе прочих денежных средств де­нежные документы, находящиеся в кассе предприятия, к которым отно­сятся почтовые марки, марки государственной пошлины, оплаченные авиабилеты и т. д.

Ведется особый учет хранящихся в кредитной организации средств целевого финансирования, в частности, поступивших бюджетных средств на финансирование капитальных вложений, а также средств, находящихся в пути. К переводам в пути относятся денежные средства, внесенные в банк или сданные в почтовое отделение для зачисления на расчетный счет предприятия, но еще не зачисленные по назначению.

По статье «Прочие оборотные активы» (строка 270) показываются суммы, не нашедшие отражения по другим статьям раздела II «Оборот­ные активы» бухгалтерского баланса.

В пассиве баланса находят свое отражение источники средств предприятия. Они подразделяются на источники собственных средств («Ка­питал и резервы»), долгосрочные кредиты и займы («Долгосрочные обя­зательства») и краткосрочные кредиты, займы, расчеты и прочие пасси­вы («Краткосрочные обязательства»).

К источникам собственных средств относят: уставный капитал, собственные акции, выкупленные у акционеров, добавочный капитал, ре­зервный капитал, нераспределенную прибыль отчетного года и прошлых лет. Сумма источников собственных средств может быть уменьшена на сумму непокрытого убытка.

В состав привлеченных (заемных) средств включают долгосрочные и краткосрочные кредиты и займы, кредиторскую задолженность. Состав пассива баланса можно представить в виде схемы (рис. 1.3).

Рис. 1.3. Состав пассива баланса

Показатели собственных средств предприятия отражаются в раз­деле «Капитал и резервы».

В статье «Уставный капитал» (строка 410) показывается уставный (складочный) капитал предприятия, образованный за счет вкладов его учредителей (участников) в соответствии с учредительным» документа­ми, а по государственным и муниципальным унитарным предприятиям — величина уставного фонда. Уставный капитал акционерного общества со­ставляется из номинальной стоимости акций общества, приобретенных акционерами. Так, размер уставного капитала открытого акционерного общества должен быть не меньше 100 000 руб., закрытого акционерного общества — не меньше 10000 руб. На момент регистрации общества нужно оплатить не менее половины уставного капитала.

Уменьшение и увеличение уставного (складочного) капитала производится по результатам рассмотрения итогов деятельности организации за предыдущий годи после внесения соответствующих изменений в учреди­тельные документы организации.

Уставный капитал акционерного общества может быть увели­чен путем увеличения номинальной стоимости акций или размеще­ния дополнительных акций.

Уменьшение уставного капитала акционерного общества возможно путем уменьшения номинальной стоимости акций или сокращения их об­щего количества, в том числе путем приобретения части акций обществом.

В соответствии с Федеральным законом «Об акционерных обще­ствах», общество не вправе уменьшать уставный капитал, если в резуль­тате этого его размер станет меньше минимального уставного капитала общества, определяемого на дату регистрации. Это связано с тем, что ве­личина уставного капитала определяет минимальный размер имущества общества, гарантирующего интересы его кредиторов.

Акционерные общества показывают собственные акции, выкуплен­ные у акционеров (строка 411). Акции, которые выкуплены у акционе­ров, уменьшают уставный капитал, если до конца года не были проданы другим инвесторам или размещены среди оставшихся членов общества. Общества с ограниченной ответственностью отражают стоимость долей в уставном капитале, выкупленных у участников (учредителей) фирмы.

Добавочный капитал (строка 420) включает в себя:

• эмиссионный доход акционерного общества — суммы, получен­ные сверх номинальной стоимости размещенных акций обществом (за ми­нусом издержек по их продаже);

• прирост (снижение) стоимости внеоборотных активов, выявляе­мый по результатам переоценки;

• целевые средства, полученные некоммерческой организацией на финансирование капитальных расходов;

• курсовые разницы в случае, когда задолженность по взносам в уставный капитал выражена в иностранной валюте.

Резервные фонды, учитываемые по статье «Резервный капитал» (строка 430), создаются за счет собственных средств — чистой прибыли и образуются в соответствии с законодательством Российской Федера­ции, учредительными документами или учетной политикой организации.

Так, в соответствии с Федеральным законом «Об акционерных обществах», размер резервного фонда акционерного общества должен составлять не менее 5% от его уставного капитала. Он формируется путем обязательных ежегодных отчислений в размере не менее 5% от чистой прибыли до достижения размера, установленного уставом общества.

Средства резервного фонда могут направляться на покрытие убыт­ка организации за отчетный год, для погашения облигаций и выкупа ак­ций при отсутствии иных средств акционерного общества.

Резервный фонд могут формировать и другие общества, например, общество с ограниченной ответственностью. Причем, величину резервно­го фонда и порядок его создания общество определяет самостоятельно.

Сумма резервного капитала расшифровывается по строкам 431 и 432.

По строке 431 показывают остатки резервного фонда, который создан в соответствии с законодательством России. Для тех, кто формирует резервный фонд по собственной инициативе, предназначена строка 432.

В бухгалтерском балансе в разделе «Капитал и резервы» показывается как сумма нераспределенной прибыли отчетного года и прошлых лет, так и сумма непокрытого убытка (строка 470). При этом сумма убытка вычитается из общего итога по данному разделу (строка 490).

Следует обратить внимание, что в новой форме бухгалтерского ба­ланса сумму нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) отчетно­го года и прошлых лет показывают одной строкой. Однако предприятие с целью учета финансового результата за отчетный год может самостоя­тельно ввести дополнительную строку «Нераспределенная прибыль (убы­ток) отчетного года».

К долгосрочным обязательствам относятся кредиты банков и за­емные средства, полученные предприятием на срок более одного года (строка 510, в том числе 511, 512), а также прочие долгосрочные обя­зательства (строка 520).

Долгосрочные кредиты банков используются в капитальные вложе­ния на техническое перевооружение, механизацию, модернизацию про­изводства, внедрение новой техники, выкуп имущества, строительство зданий, затраты под прирост нормативов оборотных средств и т. п.

Долгосрочные займы отражают сумму привлеченных средств от дру­гих предприятий (кроме банков), в том числе по выпущенным предприя­тием долгосрочным облигациям и выданным долгосрочным векселям.

Задолженность предприятия по кредитам и займам указывается с учетом начисленных процентов (ПБУ 15/01, приказ Минфина России от 2 августа 2001г. № 60н).

Как и в случае с финансовыми вложениями, займы и кредиты, вы­данные на срок больше года, могут в отчетном периоде стать краткосроч­ными. Это произойдет, когда срок погашения ссудной задолженности ста­нет меньше 12 месяцев.

В составе долгосрочных пассивов предусмотрена статья «Отло­женные налоговые обязательства» (строка 515). В этой статье отражается сумма налога на прибыль, которая будет начислена и уплачена подан­ным налогового учета в будущих периодах. Она возникает, когда расходы в бухгалтерском учете признаются позже, а доходы раньше, чем в налого­вом учете.

Как и отложенные налоговые активы, налоговые обязательства оп­ределяют, умножая сумму временных разниц на ставку налога на прибыль (П.15ПБУ 18/02).

Налогооблагаемые временные разницы образуются в случае, ког­да:

• сумма амортизации, начисленная по правилам налогового учета, за отчетный период превысила сумму амортизации, рассчитанную по пра­вилам бухгалтерского учета;

• проценты по выданным займам начисляются ежемесячно, а дол­жник погашает их единовременно. В данном случае разница возникает, если организация применяет кассовый метод;

• проценты по кредитам и суммовые разницы в налоговом учете включаются в состав внереализационных расходов, а в бухгалтерском учете — в стоимость основных средств или материалов;

• в бухгалтерском учете отражают затраты в составе расходов буду­щих периодов, а в налоговом - списывают сразу.

В соответствии с письмом Минфина России от 24 ноября 2003 г. № 16-00-14/354 налогооблагаемая разница возникает у фирмы и в том случае, если у нее есть недоплата по налогу на прибыль. При этом полу­ченную разницу на ставку налога на прибыль не умножают, так как она уже является отложенным налоговым обязательством.

Прочие долгосрочные обязательства отражаются по строке 520.

К краткосрочным пассивам относятся кредиты и займы, получен­ные от банков и других организаций на срок не более 12 месяцев (строка 610) и кредиторская задолженность (строка 620).

Задолженность по краткосрочным кредитам и займам приводится с учетом начисленных процентов, подлежащих уплате в отчетном периоде. Кроме того, показывают долги организации, которые в прошлом периоде считались долгосрочными, а в этом году должны быть погашены.

В составе кредиторской задолженности отражается задолженность перед поставщиками и подрядчиками за поставленные товары, оказанные услуги, выполненные работы (строка 621). Показывается задолженность по заработной плате, т.е. начисленные, но еще не выплаченные суммы оплаты труда (строка 622). Отражается сумма задолженности организа­ции перед государственными внебюджетными фондами по единому соци­альному налогу (строка 623), а также обязательному пенсионному стра­хованию и страхованию от несчастных случаев и профессиональных заболеваний (включая штрафы, пени в эти фонды). Учитывается задолжен­ность перед бюджетом по налогам, сборам, штрафным санкциям (строка 624). Представляется прочая кредиторская задолженность организации, в частности, полученные от покупателей авансы, суммы страховых взно­сов, долги перед подотчетными лицами и т.п. (строка 625).

По статье «Задолженность перед участниками (учредителями) по выплате доходов» (строка 630) приводят задолженность организации перед ее учредителями по выплате доходов; отражают расчеты с работниками по выплате доходов по акциям и долям. Акционерные общества показывают задолженность по дивидендам, которые были начислены, но не выплачены.

По статье «Доходы будущих периодов» (строка 640) показываются средства, полученные в отчетном периоде, но относящиеся к будущим отчетным периодам. К ним относятся: полученные вперед арендная или квартирная плата, плата за коммунальные услуги, выручка за грузовые пере­возки, абонементная плата за пользование средствами связи. Также от­ражаются предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы в отчетном периоде, стоимость безвозмез­дно полученного имущества, плата за передачу во временное пользование своих исключительных прав на компьютерную программу, товарный знак (по договору коммерческой концессии или франчайзинга) и иные суммы, учитываемые в соответствии с правилами бухгалтерского учета. При на­ступлении периодов, к которым относятся полученные ранее доходы, их списывают на прочие доходы предприятия.

Коммерческие учреждения отражают в этой статье целевые бюджет­ные поступления. Для некоммерческих организаций полученные целевые средства являются вступительными членскими взносами, поэтому их по­казывают в разделе Ш « Капитал и резервы» бухгалтерского баланса. Сле­дует иметь ввиду, что получение денег в качестве предварительной опла­ты, доходом будущих периодов не является.

Для равномерного распределения расходов фирма может создавать резервы. Такое решение должно быть закреплено в учетной политике. Начисление и использование резерва отражается по статье "Резервы предстоя­щих расходов" (строка 650). Показываются остатки средств, зарезервиро­ванных организацией в целях равномерного включения в себестоимость продукции (работ, услуг) расходов, осуществленных в текущем отчетном пе­риоде, но относящихся к будущим отчетным периодам. В частности, могут быть отражены суммы предстоящей оплаты отпусков работникам организа­ции, на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет или вознаграж­дений по итогам работы за год. Также зарезервированы средства для прове­дения ремонта основных средств, на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание, отражены предстоящие затраты на осуществление природоохранных мероприятий.

Следует иметь ввиду, что в налоговом учете перечень расходов, под которые можно создать резерв, регламентирован следующими видами:

• резерв по сомнительным долгам,

• резервы на гарантийный ремонт,

• вып­лату отпускных, вознаграждений за выслугу лет,

• выплату на ремонт основных средств.

В бухгалтерском учете перечень расходов, под которые можно создать резерв, значительно шире. Следовательно, зарезервированные суммы могут быть больше.

По статье «Прочие краткосрочные обязательства» (строка 660) показываются суммы краткосрочных пассивов, не нашедших отражения по другим статьям данного раздела.

В бухгалтерском балансе приводится справка о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах.

По строке 910 отражают стоимость арендованных основных средств, включая те, которые получены по договору лизинга (строка 911). С помо­щью раздельного учета показывают стоимость лизингового имущества, ко­торое впоследствии станет собственностью арендатора, и имущества, ко­торое подлежит возврату арендодателю.

По строке 920 — стоимость товарно-материальных ценностей, принятых на ответственное хранение, а по строке 930 — стоимость товаров, принятых на комиссию.

По строке 940 приводят сумму задолженности неплатежеспособ­ных дебиторов, списанную в убыток. Дебиторская задолженность списы­вается с баланса, когда должник признан банкротом, или прошло три года с момента ее возникновения.

По строке 950 отражают суммы гарантий, которые получила организация, а по строке 960 — суммы тех гарантий, которая выдала организация. По строке 970 показывается сумма износа, начисленная по объектам жилищного фонда, по строке 980 — суммы износа, которые начислены по объектам внешнего благоустройства, лесного и дорожного хозяйства.

По строке 990 показывают нематериальные активы, полученные в пользование (например, по лицензионным договорам).

Финансовые результаты за отчетный и предыдущий периоды отражаются нарастающим итогом в форме № 2 бухгалтерской отчетности «Отчет о прибылях и убытках».

Отчет содержит следующие разделы:

1. Доходы и расходы по обычным видам деятельности;

2. Прочие доходы и расходы;

3. Прибыль (убыток) до налогообложения;

4. Чистая прибыль (убыток) отчетного периода.

В первом разделе Отчета о прибылях и убытках отражаются:

• выручка (нетто) от продажи продукции, товаров, работ, услуг;

• себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг;

• валовая прибыль (убыток);

• коммерческие расходы;

• управленческие расходы;

• прибыль (убыток) от продаж.

По строке 010 отражается выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг, то есть учитываются доходы, полученные от обычных видов деятельности организации.

При расчете выручки нужно учесть суммовые разницы. Эти разницы возникают, когда товары, цена которых выражена в условных единицах, отгружают раньше, чем поступает оплата за них. Если в договоре с покупателем предусмотрены различные скидки или наценки, то их также учи­тывают при определении выручки.

Не являются доходами:

• суммы НДС, акцизов, экспортных пошлин, учитываемые в соста­ве выручки;

• авансы, полученные в счет оплаты продукции (работ, услуг);

• суммы залога или задатка;

• суммы, поступившие в погашение кредита или займа;

• суммы, полученные посредником от покупателей за товары, принадлежащие комитенту (принципалу или доверителю).

В типовой форме бухгалтерской отчетности показывают общую сумму выручки.

Если организация занимается несколькими видами деятельности, то доходы от этих видов деятельности можно показывать раздельно, добавив строки 011, 012 и т. д. Детализирут только существенные доходы (несущественные суммы можно объединять). Уровень существенности организа­ция определяет на свое усмотрение и закрепляет в своей учетной политике, не меняя ее в течение года. К существенным доходам относят те, размер которых составляет за отчетный период не менее 5 процентов от общего дохода.

По строке 020 указываются расходы по обычным видам деятельнос­ти. Это расходы, связанные с изготовлением продукции, приобретением и продажей товаров, затраты на выполнение работ и оказание услуг.

При определении себестоимости проданных продукции, работ, ус­луг следует руководствоваться требованиями Положения по бухгалтерс­кому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99 от 6 мая 1999 г. № ЗЗн, а также отраслевыми инструкциями по вопросам планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг).

В бухгалтерском учете счет 20 «Основное производство» исполь­зуется для учета затрат:

• по выпуску промышленной и сельскохозяйственной продукции;

• по выполнению строительно-монтажных, геолого-разведочных и проектно-изыскательских работ;

• по оказанию услуг организаций транспорта и связи;

• по выполнению научно-исследовательских и конструкторских работ;

• по содержанию и ремонту автомобильных дорог и т. п.

По дебету счета 20 «Основное производство» отражаются прямые расходы, связанные непосредственно с выпуском продукции, выполнени­ем работ и оказанием услуг, а также расходы вспомогательных произ­водств, косвенные расходы, связанные с управлением и обслуживанием основного производства, потери от брака.

Не считаются расходами фирмы и в Отчете не отражаются:

• суммы, перечисленные в порядке предоплаты материальных цен­ностей, работ или услуг;

• суммы, выданные в качестве задатка;

• суммы, перечисленные в погашение кредита или займа, ранее полученного фирмой;

• затраты по приобретению внеоборотных активов;

• суммы от продажи товаров, перечисленные посредником в пользу комитента (доверителя, принципала).

Торговые фирмы могут учитывать товары двумя способами: по фактической себестоимости или по продажным ценам. Вторым способом мо­гут учитывать товары только организации розничной торговли. При этом в себестоимость включается стоимость проданных товаров за вычетом тор­говой наценки по ним (13 ПБУ 5/01).

В типовой форме бухгалтерского баланса себестоимость проданных товаров (продукции, работ, услуг), также как и выручку от продажи това­ров, показывают общей суммой. Однако, если предприятие ведет отдель­ный учет доходов и расходов по основным видам деятельности, то приво­дится расшифровка расходов по каждому виду деятельности (строки 021, 022, 023 и т.д.).

Значимые расходы, также как и выручку, отражают в отдельных строках на основе предварительной оценки уровня существенности.

По строке 029 указывается величина валовой прибыли (или убытка) организации. Она равна разнице между выручкой от продаж и себестои­мостью проданных товаров.

По строке 030 отражаются коммерческие расходы, связанные со сбытом продукции. К коммерческим расходам можно отнести: расходы на рекламу продукции (работ, услуг); транспортировку товаров до места назначения; вознаграждения, уплаченные посредническим организаци­ям; расходы по погрузо-разгрузочным работам, содержанию помещений для хранения продукции и другие расходы, связанные со сбытом продук­ции. Предприятия торговли по этой строке отражают издержки обраще­ния (расходы на выплату заработной платы административно-управлен­ческому персоналу, продавцам, по аренде офисных помещений и скла­дов, на оплату услуг охраны, представительские расходы и т.д.).

Согласно п.9 ПБУ 10/99 организация может списывать коммерчес­кие расходы двумя способами:

• распределяя между реализованной и нереализованной продукцией;

• включая всю сумму расходов в себестоимость продукции, реализованной в отчетном периоде.

В первом случае строку 030 не заполняют и учитывают расходы в составе себестоимости (строка 020).

Выбранный организацией способ списания коммерческих расходов должен быть отражен в учетной политике.

В составе управленческих расходов (строка 040) отражаются общехозяйственные расходы, не связанные непосредственно с производ­ственным процессом. К таким расходам относятся:

• расходы на оплату труда управленческого персонала, единый социальный налог с этих вып­лат, командировки;

• амортизационные отчисления и расходы на ремонт основных средств общехозяйственного назначения;

• арендная плата за помещения общехозяйственного назначения;

• расходы по оплате инфор­мационных, аудиторских, консультационных и подобных услуг и другие аналогичные по назначению управленческие расходы.

Согласно п.9 ПБУ 10/99 организация может списывать управленчес­кие расходы (как и коммерческие расходы) двумя способами. В зависимос­ти от принятой организацией учетной политики списание этих расходов мо­жет производиться в дебет счета 90 «Продажи» или в дебет счета 020 «Ос­новное производство». Если выбран первый способ учета затрат, то сумма управленческих расходов указывается в строке 040, а если второй — то эта сумма учитывается по строке 020 формы № 2 вместе с другими расходами.

По строке 050 показывается финансовый результат (прибыль или убыток) от продажи продукции (товаров, работ, услуг). Он определяется как разница между выручкой от продажи (строка 010) и себестоимостью проданных товаров (строка 020), коммерческими (строка 030) и управ­ленческими расходами (строка 040).

Во втором разделе отчета показывается сумма прочих доходов и расходов, проценты к уплате или получению, доходы от участия в других организациях.

По строке 060 «Проценты к получению» отражаются доходы в виде суммы процентов, которые организация должна получить по банковским вкладам, депозитам, облигациям, государственным ценным бумагам, за использование кредитной организацией денежных средств предприятия. Так, в соответствии с договором на расчетно-кассовое обслуживание ком­мерческий банк (за пользование денежными средствами) начисляет пред­приятию соответствующие проценты. Также учитывается сумма процен­тов, которые причитаются фирме по займам, которые она предоставила другим организациям. В бухгалтерском учете сумма процентов к получе­нию отражается по кредиту счета 91 субсчет «Прочие доходы».

По строке 070 «Проценты к уплате» указываются расходы в виде суммы процентов, которые организация должна заплатить по полученным кредитам и займам, облигациям и акциям.

Проценты по заемным средствам, которые не направлены на покуп­ку инвестиционных активов, можно списать единовременно.

По строке 080 приводятся доходы от участия в уставных капиталах других организаций (дивиденды по акциям и т.п.). В бухгалтерском учете эти доходы учитываются по кредиту счета 91 «Прочие доходы». Необходимо отметить, что эти доходы отражают в данной строке только те организации, которые их получают нерегулярно. Все остальные органи­зации отражают его как доход от обычной деятельности (по строке 010 формы № 2).

Фирмы могут вести совместную деятельность, объединив свои вклады, по договору простого товарищества. При этом доход от совместной деятельности, полученный после распределения прибыли между собой, отражают в строке 080 Отчета.

В соответствии с приказом Минфина России от 18 сентября 2006 г. № 115н в бухгалтерском учете введены изменения в классификацию до­ходов и расходов. Операционные, внереализационные и чрезвычайные до­ходы объединили в группу «Прочих доходов».

По строке 090 указываются «Прочие доходы», которые не являют­ся основными для организации:

• доходы от продажи основных средств, нематериальных активов, материалов и иных активов организации, а также доходы от ликвидации основных средств;

• доходы от сдачи имущества в аренду (при условии, если выручка от сдачи в аренду основных средств, нематериальных активов и другого иму­щества не является доходом от обычных видов деятельности).

В составе «Прочих доходов» отражаются доходы, которые раньше входили в состав внереализационных:

• штрафы, пени, неустойки, полученные предприятием от партне­ров, за нарушение ими условий договоров;

• стоимость активов, полученных безвозмездно, в том числе по договору дарения;

• поступления в возмещение причиненных организации убытков;

• прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году;

• суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности или которые невозможно взыскать;

• положительные курсовые разницы, образовавшиеся при переоцен­ке имущества и обязательств, стоимость которых выражена в иностран­ной валюте.

К прочим доходам относятся чрезвычайные доходы, которые получи­ла фирма в отчетном году.

В составе «Прочих расходов» (строка 100) указывают сумму пре­жних операционных, внереализационных, чрезвычайных расходов, предусмотренных перечнем ПБУ 10/99.

К прочим расходам, в частности, относятся затраты:

• по сдаче имущества в аренду;

• отсписания основных средств, нематериальных активов, материалов, прочего имущества фирмы;

• по оплате услуг банка;

• штрафы, пени, неустойки, которые фирма должна заплатить, за нарушение условий договоров;

• убытки прошлых лет, выявленные в отчетном году;

• убытки, возмещаемые другим фирмам;

• отрицательные курсовые разницы, образовавшиеся из-за пересче­та валюты.

Также учитываются суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности или должник признан банкротом. Причем безнадежные долги списываются с учетом НДС.

В составе прочих расходов отражают начисленные к уплате в бюд­жет суммы налога на имущество, которые в соответствии с налоговым законодательством уплачиваются за счет финансовых результатов.

Показывают отчисления в оценочные резервы: резерв по сомнительным долгам, резерв под снижение стоимости материальных ценностей, резерв под обесценение вложений в ценные бумаги.

С введением изменений в ПБУ 8/01 (приказ Минфина России от 20 Декабря 2007 г. № 144н) сумма резерва, созданного в качестве обеспечения будущих возможных расходов, может дисконтироваться. Это проис­ходит в том случае, если предполагается существенное снижение покупа­тельной способности рубля.

Указываются суммы уценки производственных запасов, готовой продукции и товаров; расходы на благотворительную деятельность; расходы на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероп­риятий культурно-просветительского характера и иных аналогичных ме­роприятий.

В Отчете не предусмотрены строки, в которых можно было бы отра­зить штрафы и пени по налоговым платежам. В связи с этим такие суммы учитывают в составе прочих расходов, где также отражаются чрезвычай­ные расходы.

В третьем разделе Отчета показывают прибыль (убыток) до налогообложения, отложенные налоговые активы и отложенные налого­вые обязательства, текущий налог на прибыль.

По строке 140 показывается финансовый результат деятельности организации за отчетный период («бухгалтерская» прибыль или «бухгал­терский» убыток). Он определяется как сумма прибыли (убытка) от про­даж (строка 050), процентов к получению (строка 060), доходов от учас­тия в других организациях (строка 080), прочих доходов (строка 090). За­тем из полученной суммы вычитаются проценты к уплате (строка 070), прочие расходы (строка 100).

«Отложенные налоговые активы» (строка 141) и «Отложенные на­логовые обязательства» (строка 142)устанавливают в соответствии с ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль».

Если расходы в бухгалтерском учете признаются раньше, а доходы позже, чем в налоговом, возникают вычитаемые временные разницы. Например, если сумма амортизации в бухгалтерском учете оказалась больше, чем в налоговом. Вычитаемую временную разницу умножают на ставку налога на прибыль, получают величину отложенного налогового актива.

Если разница между дебетовым и кредитовым оборотами по счету 09 положительна, то результат прибавляют к прибыли до налогообложе­ния (уменьшают убыток). Если разница (сумма начисленных активов за минусом погашенных и списанных) отрицательна, то показатель строки 141 нужно вычесть из прибыли (прибавить к убытку).

«Отложенные налоговые обязательства» (строка 142) - разница между начисленными и погашенными обязательствами.

Если расходы в бухгалтерском учете признаются позже, а доходы раньше, чем в налоговом, в учете появляются налогооблагаемые времен­ные разницы, которые умножают на ставку налога на прибыль, получают величину отложенного налогового обязательства.

Если начисленные обязательства (кредит счета 77) окажутся боль­ше погашенных (дебет счета 77), то разницу вычитают из прибыли до налогообложения. Если дебетовый оборот по счету 77 превысит кредито­вый, разницу прибавляют к прибыли.

По строке 150 указывается сумма текущего налога на прибыль, ко­торая устанавливается по следующей формуле (ПБУ 18/02, пункт 21):

Полученный результат должен совпадать с налогом на прибыль, который отражен в декларации по этому налогу.

Условный расход (доход) — это «бухгалтерская» прибыль (или убыток) из строки 140 Отчета, умноженная на ставку налога на прибыль. Причем, условный доход, то есть налог с «бухгалтерского» убытка начисляют в бухгалтерском учете только в том случае, если в налоговом учете организация получила прибыль.

Постоянные налоговые обязательства устанавливают путем умно­жения постоянных разниц на ставку налога на прибыль.

Постоянные разницы образуются, когда расходы, учитываемые в бухгалтерском учете, не включаются в затраты при расчете налога на при­быль или учитываются в пределах нормативов, тогда как в бухгалтерском учете списываются полностью. К ним, например, относятся: представи­тельские расходы, расходы на подготовку и переподготовку кадров, рек­ламные расходы, затраты на страхование.

Постоянные налоговые активы возникают также из-за постоянных разниц. Например, если «налоговые» расходы не принимаются для целей бухгалтерского учета, или доход не признается в налоговом учете, но учи­тывается в бухгалтерском. В отличие от постоянных налоговых обяза­тельств постоянные налоговые активы в отчетном периоде уменьшают на­численный налог на прибыль.

В последнем разделе Отчета отражается чистая прибыль (убыток) отчетного периода (строка 190). Для расчета этого показателя из прибы­ли до налогообложения (строка 140) вычитают текущий налог на прибыль (строка 150), откорректированный на сумму отложенных налоговых обя­зательств и активов (строки 141, 142).

В Отчете приводятся справочные данные о постоянных налоговых активах и обязательствах (строка 200), базовая прибыль (убыток) на ак­цию и разводненная прибыль (убыток) на акцию.

Базовой прибылью считается прибыль, оставшаяся в распоряжении акционерного общества после выплаты всех обязательных платежей в бюджет и дивидендов по привилегированным акциям.

Базовая прибыль (убыток) на акцию представляет собой часть при­были отчетного года, которая причитается акционерам — владельцам обыкновенных акций. Данный показатель рассчитывают делением базовой при­были (убытка) отчетного периода на средневзвешенное количество обык­новенных акций, находившихся в обращении. Эту строку, как и развод­ненную прибыль (убыток) на акцию, заполняют только акционерные об­щества.

Разводненная прибыль (убыток) на акцию — показатель, значение которого отражает возможное снижение уровня базовой прибыли на ак­цию в следующем отчетном периоде.

В расшифровке отдельных прибылей и убытков указывают наибо­лее значимые виды доходов и расходов. В частности, отражают штрафы, пени, неустойки, начисленные за нарушение хозяйственных договоров; приводят сумму прибыли (убытка) прошлых лет, выявленную в отчетном году. Также указывают сумму возмещенных убытков, курсовые разницы, отчисления в оценочные резервы, дебиторскую и кредиторскую задолжен­ности, по которым истек срок исковой давности.

В форме № 3 бухгалтерской отчетности »Отчет об изменениях капи­тала» отражаются данные о движении собственного капитала за предыду­щий и отчетный период, включая изменения уставного (складочного) капи­тала организации, уставного фонда унитарного предприятия, добавочного капитала, резервного капитала, нераспределенной прибыли (убытка).

В Отчете показывают изменения в учетной политике и результаты от переоценки объектов основных средств и от пересчета иностранных валют. Также указывается сумма чистой прибыли (непокрытого убытка), дивиденды, отчисления в резервный фонд. Причем, при направлении не­распределенной прибыли в резервный фонд общая величина собственно­го капитала организации не меняется.

В Отчете отражают причины изменения уставного капитала: увели­чение величины капитала за счет дополнительного выпуска акций, уве­личения номинальной стоимости акций, реорганизации юридического лица. Приводят причины уменьшения величины уставного капитала: уменьше­ния номинала акций, количества акций; указывается отрицательная раз­ница между кредитовым и дебетовым оборотом по счету 80, вызванная реорганизацией юридического лица.

В Отчете показывают резервы, образованные в соответствии с законодательством или учредительными документами, и оценочные резервы.

К оценочным резервам относят резервы по сомнительным долгам, резервы предстоящих расходов, резервы под обеспечение вложений в цен­ные бумаги.

В справке к Отчету об изменениях капитала организации отражают данные о стоимости чистых активов. Если размер чистых активов акцио­нерного общества окажется меньше минимального уставного капитала, то такое общество обязано принять решение о ликвидации.

В форме № 4 бухгалтерской отчетности »Отчет о движении денеж­ных средств» отражаются сведения о поступлении и направлении денеж­ных средств в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятель­ности, учитываемых на счетах бухгалтерского учета 50, 51, 52 и 55.

В форме № 5 бухгалтерской отчетности — приложение к бухгалтерскому балансу — приводят данные о наличии и движении в течение отчетного периода некоторых активов, расходов и обязательств. В частности, в форме показывают состав и движение амортизируемого имущества (основных средств, нематериальных активов), в том числе начисленную сум­му износа; состав дебиторской и кредиторской задолженности, включая данные о просроченной задолженности; расходы по обычным видам дея­тельности (по элементам затрат), финансовые вложения в ценные бума­ги, предоставленные займы, депозитные вклады и т.п.

В отчетной форме также отражаются расходы на НИОКР и освое­ние природных ресурсов, которые не дали положительных результатов.

В пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности излагаются основные факторы, повлиявшие в отчетном году на итоговые результаты деятельности предприятия, с оценкой его финансового состоя­ния.

Пояснительная записка составляется в соответствии с ПБУ 18/02 с описанием расхождений между бухгалтерским и налоговым учетом.

Как известно, в налоговом учете нормируются представительские расходы, затраты на рекламу, проценты по кредитам и займам, доброволь­ные страховые взносы. Нормативы зависят от величины выручки, зара­ботной платы или ставки рефинансирования Центрального банка РФ. Например, норматив представительских расходов составляет 4 % от рас­ходов на оплату труда (п.2 ст. 264 Налогового кодекса РФ).

В бухгалтерском учете расходы не нормируются. Разница между бух­галтерским и налоговым учетом ведет к образованию отложенных нало­говых активов. К таким результатам приводят расхождения из-за исполь­зования амортизационной премии в налоговом учете, или разных методов начисления амортизации в налоговом и бухгалтерском учете, при списа­нии страховых премий.

С 2008 г. в бухгалтерском учете курсовые разницы по авансам, полученным в рублях и иностранной валюте, не начисляются. На это указы­вают изменения в ПБУ 3/2006 (приказ Минфина России от 25 декабря 2007 г. № 147н). Пересчитывать авансы из иностранной валюты в рубли теперь надо только один раз — в момент их выплаты или получения. В налоговом учете по-прежнему надо определять курсовые разницы по аван­сам в иностранной валюте. Поэтому отличия между бухгалтерским и на­логовым учетом неизбежны, что отразится в наличии постоянных разниц.

В аудиторском заключении составляется мнение о степени достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

С введением в действие 25 главы Налогового кодекса Российской Федерации следует обратить внимание на особый учет доходов и расходов при исчислении налога на прибыль. В соответствии со статьей 247 НК РФ прибылью для российских организаций признается полученный доход, уменьшенный на величину произведенных расходов.

К доходам относятся:

• доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных нрав;

• внереализационные доходы.

Доходом от реализации для целей налогообложения признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производ­ства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущества (вклю­чая ценные бумаги) и имущественных прав.

Внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы:

• от долевого участия в других организациях;

• от операций купли — продажи иностранной валюты;

• от сдачи имущества в аренду;

• в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета и вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам;

• в виде безвозмездно полученного имущества;

• в виде положительной курсовой разницы;

• в виде дохода прошлых лет, выявленного в отчетном (налоговом) периоде и т.п.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на рас­ходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя:

• расходы на изготовление, хранение и доставку товаров, выполне­ние работ, оказание услуг, приобретение и (или) реализацию товаров (имущественных прав);

• расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое об­служивание основных средств и иного имущества;

• расходы на освоение природных ресурсов;

• расходы на научные исследования и опытно-конструкторские раз­работки;

• расходы на обязательное и добровольное страхование;

• прочие расходы, связанные с производством и реализацией (расходы на сертификацию продукции; арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество; расходы на содержание слу­жебного автотранспорта; расходы на командировки; на оплату консульта­ционных, информационных, аудиторских услуг; суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством порядке; расходы на ока­зание услуг по гарантийному ремонту и обслуживанию и т.п.).

К внереализационным расходам, не связанным с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты, в частности:

• расходы на содержание переданного по договору аренды (лизинга) имущества, включая амортизацию;

• расходы на организацию выпуска ценных бумаг;

• расходы в виде отрицательной курсовой разницы;

• в виде отрицательной разницы, полученной от переоценки имущества;

• затраты на содержание законсервированных производственных мощностей и объектов;

• судебные расходы и арбитражные сборы;

• убытки прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде;

• проценты по полученным заемным средствам;

• расходы на формирование резервов по сомнительным долгам и т.п.

В Налоговом кодексе РФ (статья 270) приведен перечень расходов, не учитываемых в целях налогообложения, а также порядок и особеннос­ти определения налоговой базы по тем или иным видам доходов и расхо­дов.

Статьей 284 Налогового кодекса РФ установлена налоговая ставка при исчислении налога на прибыль в размере 24%. Сумма налога на при­быль (в соответствии с Федеральным законом от 29 июля 2004 г. № 95-ФЗ) зачисляется в федеральный бюджет по ставке 6,5 %, в бюджеты субъек­тов Российской Федерации поставке 17,5 %.

В соответствии с нормами, установленными 25 главой НК, РФ, исхо­дя из данных налогового учета, в статье 315 НК РФ изложен порядок составления расчета налоговой базы:

1. Сумма доходов от реализации, полученных в отчетном (налого­вом) периоде (выручка от реализации товаров (работ, услуг), имущества, имущественных прав, ценных бумаг, не обращающихся на организован­ном рынке, покупных товаров, основных средств и т.п.).

2. Сумма расходов, произведенных в отчетном (налоговом) периоде, уменьшающих сумму доходов от реализации.

3. Прибыль (убыток) от реализации (включая прибыль от реализа­ции товаров собственного производства, имущества, имущественных прав, покупных товаров, основных средств и т.п.)

4. Сумма внереализационных доходов.

5. Сумма внереализационных расходов.

6. Прибыль (убыток) от внереализационных операций.

7. Итого налоговая база за отчетный налоговый период.

В соответствии с изменениями в главе 25 Налогового кодекса РФ предприятие может самостоятельно определять перечень прямых расхо­дов и рассчитывать стоимость остатков незавершенного производства по собственной методике. Это позволит применять для целей налогообло­жения бухгалтерскую методику оценки незавершенного производства и использовать одинаковый перечень прямых расходов, как в бухгалтерс­ком, так и в налоговом учете. Единственное ограничение - избранную ме­тодику нужно применять в течение двух лет согласно новой редакции п. 1 ст.319 Налогового кодекса РФ.

Фирмы, оказывающие услуги, могут ежемесячно списывать в уменьшение налогооблагаемого дохода все свои расходы и поэтому не рассчитывать стоимость незавершенного производства.

Торговые фирмы по-прежнему должны относить к прямым расходам покупную стоимость товаров и транспортные расходы. При этом в сто­имость товаров можно включать все затраты, связанные с их покупкой, включая и цену доставки.

Установлен новый порядок оценки основных средств, внесенных в уставный капитал. В соответствии с п.1 ст.277 Налогового кодекса РФ оценка имущества осуществляется по остаточной стоимости, по которой оно числилось в налоговом учете у учредителя на момент перехода права собственности (раньше можно было оценивать имущество в качестве взно­са в уставный капитал, исходя из суммы, установленной учредителем).

Изменилась редакция резерва по сомнительным долгам. Сомнитель­ной признается задолженность, возникшая в связи с реализацией това­ров, выполнением работ или оказанием услуг. В существующем налого­вом учете из резерва следует исключить долги, которые не связаны с про­дажей товаров, работ или услуг (например, авансы, получатель которых своевременно не отгрузил свою продукцию). Таким образом, в бухгалтер­ском и налоговом учете размеры резервов станут одинаковыми.

В связи с изменениями, внесенными в главу 25 Налогового кодекса РФ, изменился порядок расчета себестоимости в целях налогообложения прибыли.

Плательщики налога на прибыль имеют право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10% первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно) и расходов, понесенных в случаях достройки, дооборудования, модернизации, техни­ческого перевооружения. В связи с этим 10 процентов стоимости основ­ных средств можно не амортизировать (за исключением объектов, полу­ченных безвозмездно). Амортизацию начисляют с 9/10 от первоначаль­ной стоимости основных средств с месяца, следующего за вводом их в эксплуатацию.

В статье 269 Налогового кодекса РФ установлены нормативы, в пределах которых можно включать в расходы проценты, начисленные по кредитам. Для рублевых кредитов норматив равен ставке рефинан­сирования, увеличенной в 1,1 раза, а для валютных кредитов — 15 про­центам. Также вводится норматив для заемных средств, задолженность по которым выражена в условных денежных единицах (норма, как для рублевых заимствований: ставка рефинансирования Центрального Банка РФ, увеличенная в 1,1 раза). Рассчитывая норматив, надо учитывать суммовые разницы, которые образуются при уплате процентов, начис­ленных в условных единицах.

Изменен порядок переноса убытков на будущее. Внесены измене­ния в налогообложение прибыли в части совершения сделок с ценными бумагами, порядка признания расходов по страхованию, в учете доходов и расходов при реорганизации предприятия.