Цели и методы выездных проверок

Выездная налоговая проверка является одной из форм налогового контроля.

В мае 2007 года Федеральная налоговая служба утвердила Концепцию планирования выездных налоговых проверок. Речь идет о новом подходе к построению системы отбора объектов для проведения выездных налоговых проверок. Согласно Концепции планирование проверок представляет собой открытый процесс, построенный на отборе налогоплательщика по 11 критериям риска. Данные критерии опубликованы на сайте Федеральной налоговой службы.

Принципиально важный момент заключается в том, что сам по себе факт соответствия налогоплательщика критериям еще не означает, что у него есть нарушения налогового законодательства и что при выездной налоговой проверке ему обязательно будут предъявлены налоговые претензии.

Решение о предъявлении налоговых претензий за нарушение налогового законодательства принимается только на основании всестороннего анализа финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика и соответствующих первичных документов.

Критерии — это своего рода сигналы о том, что деятельность налогоплательщика и его налоговые обязательства вызывают у инспектора вопросы. Такой налогоплательщик попадает в зону особого внимания налоговых органов.

Выездная налоговая проверка проводится на основании решения руководителя налогового органа или его заместителя. Решение должно быть подписано соответствующим лицом (факсимильное воспроизведение подписи законодательством не предусмотрено.

Решение должно содержать:

- наименование налогового органа; номер решения и дату его вынесения;

- наименование проверяемого налогоплательщика и его ИНН (при проверки филиала организации указывается также наименование проверяемого филиала и его код причины постановки на учет);

- проверяемый период;

-виды налогов, по которым проводится проверка (неуказанные налоги не подлежат проверке!);

- ФИО, должности и классные чины проверяющих;

- подпись лица, вынесшего решение, с указанием ФИО, должности и классного чина.

должностных лиц налоговых органов, непосредственно проводящих проверку, осуществляется при предъявлении этими лицами служебных удостоверений и решения о проведении выездной налоговой проверки этого налогоплательщика.

С 2007г. непосредственно в НК предусмотрена возможность налогоплательщиков перенести проведение проверки на территорию налогового органа. Статья 89 НК предусматривает, что, если у налогоплательщика нет возможности предоставить сотрудникам налоговых органов помещение для проведения выездной проверки, она может проходить по месту нахождения налогового органа. Для этого налогоплательщику нужно будет подать заявление (в произвольной форме) с документами, обосновывающими невозможность предоставления помещения.

Проверка может проводиться по одному или нескольким налогам.

В Кодексе прямо установлено, что срок проведения налоговой проверки составляет два месяца, начинает течь со дня вынесения решения о ее назначении и заканчивается днем составления справки о проведенной проверке. Напомним, что ранее в срок проведения проверки включалось только время фактического нахождения проверяющих на территории налогоплательщика (об этом указано Конституционным Судом РФ в Постановлении от 16.07.2004 №14-П), то есть общий срок мог быть гораздо большим. В результате этого на практике могла сложиться ситуация, при которой должностные лица налогового органа за все время проверки лишь на несколько дней посещали налогоплательщика, скажем, для вручения решения о начале проверки, осмотра помещений, проведения инвентаризации. В остальное время проверяющие исследовали на территории налогового органа истребованные у налогоплательщика документы, и это время не засчитывалось в общий срок проверки. Подобная проверка могла длиться сколь угодно долго. Внесенными изменениями четко определен срок проведения проверки, и поэтому теперь налогоплательщику не нужно будет вести учет фактического времени нахождения проверяющих на своей территории.

Увеличен срок, на который проверка может быть продлена - до четырех месяцев, а в исключительных случаях - до шести (ранее - только до трех месяцев).

В ст. 89 НК предусмотрено право налогового органа приостановить проведение выездной проверки по решению руководителя (или заместителя руководителя). До 2007 года такого права налоговых органов в Кодексе не содержалось, но это не мешало налоговым органам в отдельных случаях приостанавливать проверки по собственному усмотрению. Теперь это право закреплено в НК РФ, но в пользу налогоплательщиков тот факт, что ст. 89 НК РФ установлен исчерпывающий перечень оснований для приостановления:

1) необходимость истребовать документы (информацию) о налогоплательщике от иных лиц (п. 1 ст. 93.1 НК РФ);

2) необходимость получить информацию от иностранных государственных органов;

3) проведение экспертиз;

4) перевод документов на русский язык.

Общий срок, на который может быть приостановлена проверка, - не более шести месяцев. Если же проверка приостанавливалась для получения сведений от иностранных госорганов и в шестимесячный срок сведения получены не были - срок приостановления продлевается еще на три месяца.

В ситуации, когда выездная проверка приостановлена, приостанавливаются и действия налогового органа по истребованию документов у налогоплательщика. В этом случае ему возвращаются все подлинники, истребованные при проведении проверки, за исключением документов, полученных в ходе проведения выемки. Кроме того, приостанавливаются все действия налогового органа на территории налогоплательщика, связанные с проверкой.

Предусмотрено общее ограничение числа выездных проверок: в течение одного календарного года налоговые органы не смогут проводить более двух выездных проверок вне зависимости от проверяемого налога и периода (п. 5 ст. 89 НК), но самостоятельные выездные проверки филиалов и представительств при этом не учитываются. Также выездная проверка сверх этого ограничения может быть проведена на основании решения руководителя ФНС России.

Изменены и правила проведения повторных выездных проверок, которые указаны в ст. 89 НК. Во-первых, повторной проверкой может быть охвачен только трехлетний срок, предшествовавший году вынесения решения о назначении повторной проверки. Во-вторых, предусмотрено новое основание для ее проведения - подача уточненной декларации, по которой сумма налога меньше первоначально заявленной. В-третьих, отчасти решена проблема, касающаяся изменения сумм недоимок, пени и штрафов, выявленных в ходе первоначальной проверки, по итогам повторной. Предусмотрено, что если в ходе повторной проверки выявлено налоговое правонарушение, то штраф на проверяемое лицо не налагается, за исключением тех случаев, когда правонарушение было скрыто в ходе первоначальной проверки по сговору с должностным лицом налогового органа. Но подобного ограничения в отношении сумм недоимки и пени не установлено. Это правило будет применяться, если решение о проведении первоначальной проверки было принято уже после 1 января 2007 г. (п. 12 ст. 7 Закона).

Теперь несколько слов о повторных проверках. Под ними понимаются выездные проверки, проводимые независимо от времени проведения предыдущей проверки по тем же налогам и за тот же период.

Повторные проверки можно будет проводить с нового года в следующих случаях.

1) вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку;

2) налоговым органом, ранее проводившим проверку, в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации, в которой указана сумма налога в размере, меньшем ранее заявленного. В рамках такой повторной проверки проверяется период, за который представлена уточненная налоговая декларация;

3) в связи с реорганизацией или ликвидацией организации-налогоплательщика.

В соответствии с арбитражной практикой, превышение круга рассматриваемых при повторной проверке вопросов и истребование новых документов, ранее не исследовавшихся в предыдущей проверке, неправомерны в процессе повторной проверки, проводимой в порядке контроля вышестоящего налогового органа за деятельностью нижестоящего налогового органа, проводившего проверку.

Проверяющие вправе истребовать у проверяемого налогоплательщика необходимые для проверки документы в виде заверенных должным образом копий, либо – при необходимости – оригиналов (истребованию подлежат именно документы, но не обобщенные сведения о хозяйственной деятельности – в частности анализ работы налогоплательщика в сравнении с прошлыми периодами). Лицо, которому адресовано требование о представлении документов, обязано направить или выдать их налоговому органу в десятидневный срок. Отказ налогоплательщика от представления запрашиваемых документов или непредставление их в установленные сроки признается налоговым правонарушением и влечет ответственность, предусмотренную ст.126 НК – штраф 50руб. за каждый непредставленный документ (однако, если в требовании не содержится конкретного перечня истребуемых документов, суды делают вывод об отсутствии оснований для привлечения к ответственности).

Уточнено, что с подлинниками документов сотрудники налоговых органов могут знакомиться только на территории налогоплательщика (п. 12 ст. 89 НК РФ). Изъять и забрать с собой подлинники документов можно только путем проведения выемки (п. 8 ст. 94 НК РФ).

При наличии у осуществляющих проверку лиц достаточных оснований полагать, что документы, свидетельствующие о совершении правонарушений, могут быть уничтожены, скрыты, изменены или заменены, производится выемка этих документов. Выемка документов производится на основании мотивированного постановления утвержденного руководителем (или его заместителем) налогового органа, осуществляющего проверку в порядке, представленном в ст.94 НК. В акте о выемке документов (копия которого передается налогоплательщику) должна быть обоснована необходимость выемки и приведен перечень изымаемых документов. Налогоплательщик имеет право при выемке документов делать замечания, которые должны быть по его требованию внесены в акт. Изъятые документы должны быть пронумерованы, прошнурованы и скреплены печатью или подписью налогоплательщика. В случае его отказа скрепить печатью или подписью изымаемые документы об этом делается специальная отметка.

О производстве выемки, изъятия документов и предметов составляется протокол (оформленный согласно ст.99 НК), в котором (или в прилагаемых к нему описях) перечисляются изъятые документы и предметы с точным указанием наименования, количества и индивидуальных признаков предметов, а по возможности - стоимости предметов. Копия протокола о выемке документов вручается под расписку или высылается налогоплательщику, у которого эти документы и предметы были изъяты.

Проверяющие вправе проводить инвентаризацию имущества налогоплательщика, а также производить осмотр (обследование) производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода. В необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля возможно привлечение эксперта.

По окончании выездной налоговой проверки (в последний день проведения проверки) проверяющий составляет справку о проведенной проверке, в которой фиксируются предмет проверки и сроки ее проведения Справка вручается налогоплательщику. При уклонении налогоплательщика от получения справки, она направляется ему по почте заказным письмом.

Не позднее двух месяцев после составления справки проверяющими составляется акт проверки установленной формы. Акт подписывается руководителем проверяемой организации либо их представителями (ст.100 НК).

В акте указываются документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки, или отсутствие таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи Налогового Кодекса, предусматривающие ответственность за данный вид налоговых правонарушений.

В случае отказа представителей организации от подписи акта, в нем делается соответствующая запись. Акт вручается руководителю организации-налогоплательщика под расписку или передается иным способом, свидетельствующим о дате его получения. В случае направления акта налоговой проверки по почте заказным письмом датой вручения акта считается шестой день, начиная с даты его отправки (при уклонении представителей налогоплательщика от получения акта, этот факт также отражается в акте).

Теперь и в Налоговом кодексе РФ (ст. 101 и ст. 101.4) установлено, что при вынесении решения о привлечении или об отказе в привлечении лица к ответственности за налоговое правонарушение использовать доказательства, полученные с нарушением НК РФ, запрещено. Причем предоставление лицом, привлекаемым к ответственности, документов позже установленных НК РФ сроков нарушением не считается.

Право налоговых органов на истребование документов у налогоплательщиков, предусмотрено ст. 93 НК. С учетом тех ограничений, которые установлены для камеральных проверок, право на истребование документов в полной мере может быть использовано при проведении выездных проверок, а также на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки в случае назначения дополнительных мероприятий налогового контроля.

Истребуемые документы представляются в виде заверенных проверяемым лицом копий. Таким образом, в законе более четко определяется существующее сейчас понятие «должным образом».

Копии документов организации заверяются подписью ее руководителя или иного уполномоченного лица и печатью этой организации. В случае необходимости налоговый орган вправе ознакомиться и с подлинниками документов.

Срок на представление документов по требованию налогового органа законодательно увеличен. Документы, которые были истребованы в ходе налоговой проверки, представляются в течение 10 рабочих дней со дня вручения соответствующего требования.

Более того, такой срок не является пресекательным. Руководителю налогового органа на основании уведомления налогоплательщика о невозможности представления документов в этот срок предоставляется право продлить сроки представления документов или отказать в их продлении. Об этом выносится отдельное решение.

С 01.01.2010г. в ходе проведения налоговой проверки налоговые органы не вправе будут истребовать у проверяемого лица документы, ранее представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данного проверяемого лица.

Указанное ограничение не будет действовать только в двух случаях:

- когда документы ранее представлялись в налоговый орган в виде подлинников, возвращенных впоследствии проверяемому лицу;

- а также, когда документы, представленные в налоговый орган, были утрачены вследствие непреодолимой силы.

Истребование документов о налогоплательщике у других лиц.

Новая ст. 93.1 НК значительно расширяет полномочия налоговых органов по истребованию документов о налогоплательщике у его контрагентов, поскольку истребовать документы о налогоплательщике можно как при проведении налоговой проверки, так и после ее завершения, если будут назначены дополнительные мероприятия налогового контроля. Также налоговый орган имеет возможность истребовать информацию о конкретных сделках (у участников сделок или иных лиц, располагающих о них информацией) вне рамок проведения проверок, когда у него возникнет обоснованная необходимость получить информацию о той или иной сделке (ранее, до внесения изменений в законодательство до 2008г., налоговые органы могли истребовать у других лиц информацию о проверяемом налогоплательщике лишь в рамках выездных и камеральных проверок).

Порядок истребования документов (информации) интересен тем, что налоговый орган должен направить соответствующее поручение не напрямую лицу, у которого данная информация имеется, а в налоговый орган по месту учета этого лица (ст. 93.1 НК). В пятидневный срок налоговый орган, получивший поручение, направляет лицу требование о предоставлении документов, которое должно его исполнить (также в пятидневный срок) или же сообщить, что интересующими документами или информацией оно не располагает.

Изъятие документов налоговыми органами.

Сотрудник налогового органа вправе произвести выемку документов, необходимых для проверки (ст. 94 НК РФ). Выемка документов производится только при выездной налоговой проверке.

Изымаются копии документов, если организация не исполнила письменное требование об их представлении. Эти документы должны иметь прямое отношение к предмету проверки (ст. 94 НК).

Перед началом выемки сотрудник налогового органа обязан предъявить руководителю организации постановление о ее производстве. Постановление должно быть мотивированным. При этом постановление признается мотивированным в том случае, если в нем содержатся данные о лице, у которого производится выемка, название документов, подлежащих изъятию, основания производства выемки. Постановление должно быть утверждено руководителем налоговой службы или его заместителем, иначе оно недействительно (ст. 94 НК).

Во время выемки должны обязательно присутствовать понятые и при необходимости - специалист. Понятые не должны быть заинтересованы в исходе дела, поэтому сотрудники налогового органа понятыми быть не могут. Налоговый инспектор разъясняет всем присутствующим их права и обязанности и предлагает выдать документы добровольно. В противном случае выемка производится принудительно.

Должностное лицо налогового органа может вскрывать любые помещения, где могут находиться документы. Все изъятое инспектор предъявляет понятым и всем присутствующим. Копии документов заверяются подписью руководителя и печатью организации и при необходимости упаковываются на месте выемки.

Участники выемки имеют право делать замечания, которые инспектор обязан занести в протокол (п. 3 ст. 99 НК РФ).

По завершении выемки составляется протокол (ст. 94, 99 НК). В нем инспектор описывает все действия, которые проводил во время выемки, и перечисляет изъятые документы.

Протокол подписывают налоговый инспектор и все участники выемки. Копия протокола обязательно вручается руководителю организации под расписку.

Запрещено проводить выемку в ночное время — с 22 до 6 часов.

Нарушениями налогового законодательства в процессе осуществления выемки являются, например, следующие:

— постановление о производстве выемки не мотивировано и не содержит перечня документов, подлежащих принудительному изъятию;

— руководитель организации при выемке документов не присутствовал, с постановлением ознакомлен не был, копия протокола выемки ему не вручалась;

— опись изъятых при выемке документов составлена не была и пр.

При нарушении правил изъятия документов действия налоговых органов могут быть признаны незаконными, а изъятые документы будут возвращены организации. Более того, суд может не принять доказательства, полученные в результате изъятия, следовательно, организация сможет избежать штрафных санкций.

Производство выемки является процессуальным действием и строго регламентировано, поскольку согласно ст. 82 НК при осуществлении налогового контроля не допускается использование информации о налогоплательщике, полученной с нарушением положений налогового законодательства.

По общему правилу бремя доказывания правомерности своих действий в суде возложено на государственные органы. Поэтому налоговый орган обязан доказать, что выемка документов произведена в соответствии с требованиями законодательства и прав налогоплательщика при этом нарушено не было. Если такие доказательства представлены не будут, суд констатирует факт нарушения прав налогоплательщика (постановление Федерального Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 23.04.04 № А10-5073/03-11-Ф02-1259/04-С1).

Согласно ст. 22 НК налогоплательщикам гарантируется судебная защита их прав и законных интересов. Указанная гарантия означает, что государство создает соответствующие условия для защиты и реального восстановления их нарушенных прав. Поскольку в ходе выемки документов были нарушены права налогоплательщика, действия должностных лиц, проводивших выемку, и результаты ее проведения нельзя признать законными.

Подлинники документов изымаются в исключительных случаях (если нет возможности изготовить копии на месте или существует опасение, что документы будут уничтожены, исправлены, заменены). В этом случае в течение пяти дней налоговый инспектор должен изготовить копии изъятых документов и передать их организации (п. 8 ст. 94 НК РФ).

Налоговые органы должны доказать намерение организации уничтожить, скрыть или заменить документы. Иначе организация вправе оспорить действия налоговых органов.

Позиция судебных органов по этому вопросу неоднозначна. Обзор арбитражной практики показывает, что суды, как правило, признают правомерным проведение выемки копий документов при отказе организации предоставить их по требованию налогового органа. Однако для выемки подлинников документов должны быть более серьезные основания. В каждом конкретном случае суд оценивает в совокупности все материалы по делу, позволяющие оценить намерения организации уничтожить, скрыть, исправить или заменить документы, подтверждающие совершение налоговых правонарушений

Оформление результатов камеральных и выездных налоговых проверок

Статья 100 НК регламентирует порядок оформления результатов налоговой проверки.

В ст. 88 НК закреплена норма, согласно которой по результатам камеральной налоговой проверки должностные лица налогового органа обязаны составить акт проверки в порядке, предусмотренном статьей 100 НК.

Таким образом, статья 100 НК применяется для оформления результатов как выездных, так и камеральных налоговых проверок.

Пунктом 1 ст. 100 НК РФ установлено, что по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.

В случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной налоговой проверки должностными лицами налогового органа, проводящими указанную проверку, должен быть составлен акт налоговой проверки по установленной форме в течение 10 дней после окончания камеральной налоговой проверки.

Перечень реквизитов акта налоговой проверки установлен прямо в Кодексе (п. 3 ст. 100 НК), а значит - становится обязательным. Следовательно, налогоплательщик может обжаловать решение о привлечении к налоговой ответственности, вынесенное на основе такого акта. Однако несоблюдение реквизитов акта не является безусловным основанием для отмены решения налогового органа (п. 14 ст. 101 НК).

В акте налоговой проверки (как камеральной, так и выездной) указываются:

1) дата акта налоговой проверки. Под указанной датой понимается дата подписания акта лицами, проводившими эту проверку;

2) полное и сокращенное наименования либо фамилия, имя, отчество проверяемого лица. В случае проведения проверки организации по месту нахождения ее обособленного подразделения помимо наименования организации указываются полное и сокращенное наименования проверяемого обособленного подразделения и место его нахождения;

3) фамилии, имена, отчества лиц, проводивших проверку, их должности с указанием наименования налогового органа, который они представляют;

4) дата и номер решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки (для выездной налоговой проверки);

5) дата представления в налоговый орган налоговой декларации и иных документов (для камеральной налоговой проверки);

6) перечень документов, представленных проверяемым лицом в ходе налоговой проверки;

7) период, за который проведена проверка;

8) наименование налога, в отношении которого проводилась налоговая проверка;

9) даты начала и окончания налоговой проверки;

10) адрес места нахождения организации или места жительства физического лица;

11) сведения о мероприятиях налогового контроля, проведенных при осуществлении налоговой проверки;

12) документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых;

13) выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи настоящего Кодекса, в случае если настоящим Кодексом предусмотрена ответственность за данные нарушения законодательства о налогах и сборах.

Изменилась процедура вручения акта налогоплательщику. Ранее акт налоговой проверки мог быть как вручен под расписку, так и направлен по почте заказным письмом. Теперь акт может быть направлен по почте заказным письмом только в том случае, если проверяемое лицо уклоняется от его получения. Факт уклонения отражается в самом акте, и он направляется по месту нахождения организации (обособленного подразделения) или месту жительства физического лица (п. 5 ст. 100 НК).

Срок подачи возражений по акту увеличен с двух недель до 15 рабочих дней (п. 6 ст. 100 НК), при этом он по-прежнему не является пресекательным. Однако этот срок связан с иным периодом - на принятие решения по результатам рассмотрения проверки. Время на принятие решения - 10 дней после истечения 15 рабочих дней, в течение которых налогоплательщик имеет право представить возражения по акту (п. 1 ст. 101 НК). Если письменные возражения не представлены, это не лишает налогоплательщика права давать свои пояснения уже на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки (п. 4 ст. 101 НК).

Все данные правила применяются к оформлению результатов как выездной, так и камеральной проверки.

До 01.01.2009г. в ст. 100 НК не был указан срок, в течение которого акт налоговой проверки должен быть вручен налогоплательщику. Дополнение, внесенное в п. 5 ст. 100 НК РФ, уточняет, что этот акт вручается лицу, в отношении которого проводилась проверка, или его представителю в течение пяти дней с даты его составления. Данные правила применяются при оформлении результатов как выездной, так и камеральной проверки.

Пятидневный срок (со дня вынесения) установлен также для вручения решения инспекции о привлечении (об отказе в привлечении) к налоговой ответственности (соответствующее изменение внесено в п. 9 ст. 101 НК). В то же время в п. 13 ст. 101 НК указано, что копия решения о привлечении к ответственности должна быть вручена налогоплательщику (его представителю) под расписку или передана иным способом, свидетельствующим о дате получения им этого решения. До 2009 г. Минфин России (Письмо от 23.07.2008 N 03-02-07/1-309) разъяснял, что решение налогового органа о привлечении к ответственности или отказе в таком привлечении, принятое по результатам проверки и направленное по почте заказным письмом, считается полученным налогоплательщиком на шестой день со дня отправки независимо от того, дошло оно до адресата или нет. Однако существовала и противоположная позиция: при отправлении копии решения по почте датой вручения признается день, когда налогоплательщик получил письмо и расписался в уведомлении о вручении (см. Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 13.08.2008). Поскольку изменения в п. 13 ст. 101 НК не вносились, вопрос о том, какую дату считать датой вручения решения налогового органа, отправленного по почте, остается спорным.

Урегулирование налоговых споров

В соответствии со ст.137 НК каждое лицо имеет право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если по мнению этого лица такие акты, действия или бездействие нарушают его права.

Согласно п. 1 ст.138 НК акты налоговых органов, действия (бездействие) их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган или в суд. Причем при подаче жалобы в вышестоящий орган можно одновременно или последовательно подать аналогичную жалобу в суд. Начиная с 2009 года обращению в суд в некоторых случаях должно предшествовать обжалование решений налоговых органов в вышестоящем органе. Такое правило закреплено в п. 5 ст. 101.2 НК (статья введена Федеральным законом от 27.07.2006 №137-ФЗ). Досудебное обжалование предусмотрено только для решений, которые вынесены по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки: о привлечении (или об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения. Следовательно, иные акты (например, решение об отказе в зачете или возврате налога; требование об уплате налога, пеней, штрафа), а также действия или бездействие налоговых органов могут быть обжалованы в суде без предварительного рассмотрения в вышестоящем органе.

Необходимо отметить, что в отношении не вступившего в силу решения о привлечении (об отказе в привлечении) к налоговой ответственности подается в течение 10 дней с даты вручения такого решения налогоплательщику или его представителю (п. 9 ст. 101, п. 2 ст. 139 НК) подается Апелляционная жалоба. Относительно вступившего в законную силу решения налогового органа, которое не было обжаловано в апелляционном порядке (апелляционная жалоба), в течение одного года с момента вынесения обжалуемого решения (п. 2 ст. 139 НК) подается жалоба.

Вышестоящий налоговый орган обязан рассмотреть жалобу в течение одного месяца со дня получения. Срок рассмотрения жалобы на вступившее в силу решение может быть увеличен на 15 дней для получения от нижестоящей инспекции необходимых документов. Срок рассмотрения жалобы на не вступившее в силу решение не увеличивается, поскольку согласно п. 3 ст. 139 НК апелляционная жалоба подается через принявшую решение инспекцию, которая передает ее вместе со всеми материалами в вышестоящий орган. О принятом по жалобе решении налогоплательщику сообщается в течение трех дней со дня его принятия. Вышестоящий налоговый орган может утвердить или отменить обжалуемое решение, а также изменить его или принять новое (п. 2 ст. 101.2, п. 2 ст. 140 НК).

В соответствии со ст.142 НК жалобы (исковые заявления) на акты налоговых органов, действия или бездействие их должностных лиц, поданные в суд, рассматриваются и разрешаются в порядке, установленном гражданским процессуальным, арбитражным процессуальным законодательством и иными федеральными законами.