3. Методичні прийоми фінансового контролю

Метод фінансового контролю — це сукупність прийомів і способів, за допомогою яких вивчається фінансово-господарська діяльність підприємств і організацій.

Методичні прийоми і способи фінансового контролю поділяються на дві групи: загальнонаукові та специфічні.

Загальнонаукові методичні прийоми і способи фінансового контролю ґрунтуються на використанні аналізу і синтезу, індукції і дедукції, аналогії імоделювання, абстрагування і конкретизації, системного аналізу, функціонально-вартісного аналізу.

Специфічні методичні прийоми фінансового контролю — прийоми, вироблені практикою контрольно-ревізійної роботи на основі досягнень економічної науки. Специфічні методичні прийоми і способи фінансового контролю використовують для одержання необхідних доказів у процесі контрольних дій під час проведення ревізій чи тематичних перевірок.

Їх класифікують за двома групами:

а) методичні прийоми фактичного контролю:

Інвентаризація — це спосіб контролю фактичної наявності товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів, стану розрахунків та його відповідності даним бухгалтерського обліку на одну й ту саму дату.

Контрольні заміри — прийоми фактичного контролю, що застосовуються при перевірці достовірності даних про обсяги виконаних робіт, наданих послуг.

Спостереження {обстеження) — прийоми фактичного контролю стану об'єктів, їх якісних характеристик.

Експертно-лабораторний аналіз — прийом фактичного контролю якості сировини, матеріалів, готової продукції.

Контрольний запуск сировини і матеріалів у виробництво застосовується для перевірки обсягів виходу готової продукції в переробній промисловості.

б) методичні прийоми документального контролю:

Нормативно-правова перевірка належить до основних методичних прийомів здійснення документального контролю під час ревізій фінансово-господарської діяльності підприємств та організацій.

Формальна перевірка документів застосовується для контролю дотримання чинних форм документів, послідовності, повноти і правильності заповнення їхніх реквізитів, наявності відповідних підписів у документах.

Арифметична перевірка документів передбачає контроль проведених у документі обчислень, підрахунків у підсумках, що здійснюються при оформленні та обробці документів.

Експертна перевірка документів — це детальне поглиблене дослідження достовірності документа про господарську операцію за наявності ознак його неправильного оформлення, що виявилось у порушенні вимог чинних нормативних актів з бухгалтерського обліку щодо форми і заповнення реквізитів документа, застосовуваних способів внесення правомірних виправлень.

Зустрічна перевірка документів . Суть такої перевірки полягає в дослідженні достовірності документів шляхом зіставлення їх і записів в облікових регістрах, що належать до одних і тих самих або різних, але взаємопов'язаних господарських операцій ревізованого підприємства та організацій, з якими воно має виробничі (господарські) відносини.

Логічна перевірка документів як методичний прийом контролю застосовується при дослідженні достовірності господарських операцій, коли в ревізора виникають сумніви щодо обсягіву кількісному та вартісному значеннях окремих показників.

Контрольні порівняння на збалансованість окремих показників, що застосовуються для контролю правильності оприбуткування та списання на витрати, використання окремих видів матеріальних цінностей, достовірності аналітичного обліку, якщо в бухгалтерії ведеться тільки вартісний (сумовий) облік матеріальних цінностей, а також, коли аналітичний облік у занедбаному стані.

Перевірка правильності відображення господарських операцій з даних документів у регістрах бухгалтерського обліку. При цьому контролюється правильність визначення кореспонденції рахунків, виходячи зі змісту господарської операції, відображеної в документі, повнота наявності та відповідності документів за здійсненими в облікових регістрах записами на ра­хунках бухгалтерського обліку.

Аналітична {камеральна) перевірка звітності та балансів. Суть цього методичного прийому полягає в дослідженні обґрунтованості показників звітності та балансів даними бухгалтерського аналітичного і синтетичного чи податкового обліку.

До основних прийомів аналізу, які широко застосовуються в процесі контролю фінансово-господарської діяльності, належать: техніко-економічні розрахунки, порівняння даних, відносні та абсолютні величини, групування даних, тематичні обстеження.

Державний фінансовий контроль лише тоді виконуватиме відведену йому роль, якщо базуватиметься на певних принципах. До них належать:

1. принцип законності, об'єктивності, поєднання державних, регіональних і приватних інтересів;

2. принцип розподілу контрольних повноважень, який пе­редбачає розмежування функцій ініціювання та виконання контро­лю між суб'єктами;

3. принцип повноти охоплення об'єктів контролем, який до­сягається завдяки суцільному стеженню або вибірковій перевірці певних сегментів підконтрольних суб'єктів;

4. принцип компаративності, який розкриває сутність меха­нізму контролю і передбачає порівняння двох і більше величин, щовідповідно мають нормативне та фактичне значення;

5. принцип достовірності фактичної інформації, дотримання якого забезпечує її відповідність реальним фінансовим ресурсам, процесам і результатам діяльності, які відображає ця інформація;

6. принцип збалансованості контрольних дій, який передбачає узгодженість їхньої внутрішньої та зовнішньої спрямованості й забезпечує рівновагу контролю;

7. принцип превентивності контрольних дій, завдяки якому досягається завчасне здійснення контролю з метою запобігання виникненню суттєвих відхилень фактичного здійснення фінансового процесу від встановлених норм;

8. принцип самодостатності системи контролю, що передбачає наявність такого складу елементів контролюючої системи, який забезпечує ефективність її функціонування й розвитку;

9. принцип ефективності, що передбачає пристосованість системи контролю до фінансової діяльності господарюючих суб'єктів і залежить від повноти виконання контролюючими суб'єктами таких основних вимог: контроль має здійснюватися безперервно, регулярно й систематично; бути своєчасним за терміном здійснення, старанним і повним щодо охоплення об'єктів контролю; бути оперативним, дієвим, гласним і різнобічним;

10. принцип відповідальності, який передбачає відповідальність контролюючих суб'єктів за ефективність функціонування системи контролю та господарських суб'єктів - за наслідки контроль

10

Головним завданням державної контрольно-ревізійної служби є здійснення державного фінансового контролю за використанням і збереженням державних фінансових ресурсів, необоротних та інших активів, правильністю визначення потреби в бюджетних коштах та взяття зобов'язань, ефективним використанням коштів і майна, станом і достовірністю бухгалтерського обліку і фінансової звітності в міністерствах та інших органах виконавчої владнав державних фондах, у бюджетних установах і у суб'єктів господарювання державного сектору економіки, а також на підприємствах і в організаціях, які отримують (отримували в періоді, який перевіряється) кошти з бюджетів усіх рівнів та державних фондів або використовують (використовували у періоді, який перевіряється) державне чи комунальне майно (далі -підконтрольні установи), виконанням місцевих бюджетів, розроблення пропозицій щодо усунення виявлених недоліків і порушень та запобігання їм у подальшому.

У статті 8 Закону України «Про державну контрольно-ревізійну службу в Україні» визначені основні функції Головного контрольно-ревізійного управління України і контрольно-ревізійних управлінь в Республіці Крим, областях, містах Києві і Севастополі.

Головне контрольно-ревізійне управління України, контрольно-ревізійні управління в Республіці Крим, областях, містах Києві і Севастополі виконують такі функції:

1) організують роботу контрольно-ревізійних підрозділів в Республіці Крим, областях, містах Києві та Севастополі по проведенню державного фінансового контролю, узагальнюють наслідки державного фінансового контролю і у випадках, передбачених законодавством, повідомляють про них органам законодавчої та виконавчої влади;

2) проводять у підконтрольних установах ревізії фінансово господарської діяльності, використання і збереження фінансових ресурсів, необоротних та інших активів, правильності визначення потреби в бюджетних коштах та взяття зобов'язань, стану і достовірності бухгалтерського обліку та фінансової звітності;

3) здійснюють державний фінансовий аудит виконання державних (бюджетних) програм, діяльності бюджетних установ, суб'єктів господарювання державного сектору економіки, а також інших суб'єктів господарювання, які отримують (отримували в періоді, який перевіряється) кошти з бюджетів усіх рівнів та державних фондів або використовують (використовували у періоді, який перевіряється) державне чи комунальне майно;

4) здійснюють контроль за усуненням недоліків і порушень, виявлених під час проведення державного фінансового контролю;

5) розробляють нормативно-правові акти та методичні документи з питань своєї діяльності;

6) здійснюють методологічне керівництво і контроль за діяльністю підпорядкованих контрольно-ревізійних підрозділів, узагальнюють досвід проведення державного фінансового контролю і поширюють його серед контрольно-ревізійних служб, розробляють пропозиції щодо удосконалення державного фінансового контролю;

7) проводить перевірки державних закупівель та здійснює інші функції відповідно до Закону України "Про закупівлю товарів, робіт і послуг за державні кошти".

Органи контрольно-ревізійної служби розглядають листи, заяви і скарги громадян про факти порушення законодавства з фінансових питань. Звернення, де повідомляється про крадіжки, розтрати, недостачі, інші серйозні правопорушення, негайно пересилаються правоохоронним органам для прийняття рішення згідно з чинним законодавством.

Головному контрольно-ревізійному управлінню України, контрольно-ревізійним управлінням в Республіці Крим, областях, містах Києві і Севастополі, контрольно-ревізійним підрозділам (відділам, групам) у районах, містах і районах у містах надається право:

1) перевіряти у підконтрольних установах грошові та бухгалтерські документи, звіти, кошториси й інші документи, що підтверджують надходження і витрачання коштів та матеріальних цінностей, проводити перевірки фактичної наявності цінностей (грошових сум, цінних паперів, сировини, матеріалів, готової продукції, устаткування тощо);

2) безперешкодного доступу при проведенні ревізій на склади, у сховища, виробничі та інші приміщення, що належать підконтрольним установам, для їх обстеження і з'ясування питань, пов'язаних з ревізією; призупиняти бюджетні асигнування, зупиняти операції з бюджетними коштами у випадках, передбачених законом;

3) залучати на договірних засадах кваліфікованих фахівців відповідних міністерств, державних комітетів, інших органів державної виконавчої влади, державних фондів, підприємств, установ і організацій для проведення контрольних обмірів будівельних, монтажних, ремонтних та інших робіт, контрольних запусків сировини і матеріалів у виробництво, контрольних аналізів сировини, матеріалів і готової продукції, інших перевірок з оплатою за рахунок спеціально передбачених на цю мету коштів;

4) вимагати від керівників підконтрольних установ, що ревізуються, проведення інвентаризацій основних фондів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів і розрахунків, у разі відмови у проведенні таких інвентаризацій - звернутися до суду щодо спонукання до проведення таких інвентаризацій, а до ухвалення відповідного рішення судом - у присутності понятих та представників зазначених підприємств, установ і організацій, щодо яких проводиться ревізія, опечатувати каси, касові приміщення, склади та архіви на термін не більше 24 годин з моменту такого опечатування, зазначеного в протоколі. Порядок опечатування кас, касових приміщень, складів та архівів встановлюється Кабінетом Міністрів України;

5) при проведенні ревізій вилучати у підприємств, установ і організацій копії фінансово-господарських та бухгалтерських документів, які свідчать про зловживання, а на підставі рішення суду - вилучати до закінчення ревізії оригінали первинних фінансово-господарських та бухгалтерських документів із складенням опису, який скріплюється підписами представника органу державної контрольно-ревізійної служби та керівника відповідного підприємства, відповідної установи, організації, та залишенням копій таких документів таким підприємствам, установам, організаціям;

6) одержувати від Національного банку України та його установ, банків та інших кредитних установ необхідні відомості, копії документів, довідки про банківські операції та залишки коштів на рахунках об'єктів, що ревізуються, а від інших підприємств і організацій, в тому числі недержавних форм власності - довідки і копії документів про операції та розрахунки з підприємствами, установами, організаціями, що ревізуються. Одержання від банків інформації, що становить банківську таємницю, здійснюється у порядку та обсязі, встановлених Законом України "Про банки і банківську діяльність" ;

7) одержувати від службових і матеріально відповідальних осіб об'єктів, що ревізуються, письмові пояснення з питань, які виникають у ході ревізій;

8) пред'являти керівникам та іншим службовим особам підконтрольних установ, що ревізуються, вимоги щодо усунення виявлених порушень законодавства з питань збереження і використання державної власності та фінансів, вилучати в судовому порядку до бюджету виявлені ревізіями приховані і занижені валютні та інші платежі, ставити перед відповідними органами питання про припинення бюджетного фінансування і кредитування, якщо отримані підприємствами, установами та організаціями кошти і позички використовуються з порушенням чинного законодавства;

9) у судовому порядку стягувати у дохід держави кошти, одержані підконтрольними установами, за незаконними угодами, без встановлених законом підстав та з порушенням чинного законодавства;

10) накладати у випадках, передбачених законодавчими актами, на керівників та інших службових осіб підконтрольних установ, адміністративні стягнення;

11) звертатися до суду в інтересах держави, якщо підконтрольною установою не забезпечено виконання вимог щодо усунення виявлених ревізією порушень законодавства з питань збереження і використання активів;

12) входити з поданням до Міністерства юстиції України про припинення державного фінансування статутної діяльності політичної партії, якщо в ході проведення ревізії фінансової діяльності такої політичної партії буде виявлено факти, які свідчать про те, що кошти, виділені з Державного бюджету України на фінансування її статутної діяльності, були використані на фінансування участі цієї політичної партії у виборах до органів державної влади чи місцевого самоврядування або на цілі, не пов'язані із здійсненням статутної діяльності;

13) проводити у суб'єктів господарювання, які мали правові відносини з підконтрольною установою, зустрічні звірки з метою документального підтвердження виду, обсягу і якості операцій та розрахунків, що здійснювалися між ними, для з'ясування їх реальності та повноти відображення в обліку.

11

Рахункова палата здійснює державний фінансово-економічний контроль на засадах:

• законності — діяльність Рахункової палати грунтується виключно на законодавстві і будь-яке втручання в цю діяльність категорично забороняється;

•  плановості — діяльність Рахункової палати є послідовною, прогнозованою та системною. Ця діяльність організується і проводиться Рахунковою палатою на основі річних і поточних планів;

•  об'єктивності — діяльність Рахункової палати є достовірною. Вона відповідає характерові суспільних відносин, економічним, політичним та ідеологічним процесам, що відбуваються у суспільстві;

•  незалежності — у межах своєї компетенції Рахункова палата самостійно вирішує всі питання, пов'язані зі здійсненням контролю, проведенням перевірок, ревізій та обстеження;

•  гласності — робота Рахункової палати є відкритою. Рахункова палата відповідно до цього принципу регулярно поширює інформацію про свою діяльність у засобах масової інформації, а Щорічний звіт про роботу Рахункової палати перед Верховною радою України навіть підлягає обов'язковому опублікуванню.

Виходячи з цього законодавство України передбачає для Рахункової палати такі повноваження:

1)  здійснювати експертно-аналітичні, інформаційні та інші види діяльності, що забезпечують контроль за використанням коштів загальнодержавних цільових фондів, коштів позабюджетних фондів, за цільовим використанням фінансово-кредитних і валютних ресурсів під час здійснення загальнодержавних програм;

2) проводити фінансові перевірки, ревізії в апараті Верховної Ради України, органах виконавчої влади, Національному банку України, Фонді державного майна України, інших підзвітних Верховній Раді України органах, а також на підприємствах і в організаціях незалежно від форм власності в межах, визначених законодавством України;

3)  перевіряти в апараті Верховної Ради України, органах виконавчої влади, Національному банку України, Фонді державного майна України, інших підзвітних Верховній Раді України органах, а також на підприємствах і в організаціях незалежно від форм власності грошові документи, бухгалтерські книги, звіти, плани, кошториси витрат та іншу документацію щодо фінансово-господарської діяльності, а також перевіряти касові операції з готівкою та цінними паперами, матеріальні цінності, їх облік, зберігання та витрачання;

4)  отримувати від керівників установ та організацій, що перевіряються, всю необхідну документацію та іншу інформацію про фінансово-господарську діяльність;

5)  отримувати від Національного банку України, уповноважених банків та інших кредитних установ необхідні відомості про здійснювані ними операції і стан рахунків установ та організацій, що перевіряються, від інших підприємств та організацій — довідки, копії документів по операціях і рахунках цих підприємств та організацій;

6)   організовувати  і  проводити  оперативний  контроль  за використанням коштів Державного бюджету України за звітний  період;

7)   проводити комплексні ревізії і тематичні перевірки за окремими розділами і статтями Державного бюджету України, у тому числі бюджетів загальнодержавних цільових фондів;

8)   проводити   експертизу   проектів   Державного   бюджету України, а також проектів законів та інших нормативних актів, міжнародних договорів України, загальнодержавних програм та; інших документів, що стосуються питань державного бюджету і І фінансів України;

9)  здійснювати аналіз та дослідження порушень і відхилень  бюджетного процесу, підготовку і внесення до Верховної Ради і України пропозицій щодо їх усунення, а також удосконалення! бюджетного законодавства в цілому;

10) готувати і подавати висновки до Верховної Ради України та її комітетів щодо виконання Державного бюджету України, у тому числі доходів і видатків загальнодержавних цільових фондів, фінансування загальнодержавних програм за звітний рік;

11) направляти матеріали перевірок, ревізій та обстежень Кабінету Міністрів України, відповідним центральним органам виконавчої влади, Національному банку України, Фонду державного майна України, підприємствам, установам та організаціям для розгляду і вжиття необхідних заходів;

12)  порушувати перед Верховною Радою України, Президентом України, а також органами виконавчої влади клопотання про і притягнення до відповідальності посадових осіб, винних у порушенні вимог чинного законодавства України, внаслідок чого завдано матеріальної шкоди державі;

13)  залучати до проведення перевірок, ревізій та обстежені на договірних засадах кваліфікованих спеціалістів і фахівців-експертів з інших установ та організацій, а також працівників інших державних контрольних, податкових і правоохоронних органів з оплатою їхньої праці в необхідних випадках за рахунок власних коштів;

12

Державний аудит - це форма державного фінансового контролю, спрямована на сприяння бюджетним установам, державним підприємствам, а також суб'єктам господарювання, які отримують державні кошти, у запобіганні фінансовим порушенням, ефективному використанні бюджетних коштів державного та комунального майна, правильності ведення бухгалтерського обліку та складання достовірної фінансової звітності.

Метою державного аудиту являється встановлення законності та ефективності використання державних чи комунальних коштів і майна, інших активів держави, правомірності фінансового управління і функціонування системи внутрішнього контролю.

Виходячи з цього, можна визначити, що головними його завданнями є:

^ здійснення перевірок спрямованих на визначення законності і своєчасності руху бюджетних і позабюджетних коштів, які надаються відповідним підприємствам, організаціям;

^ визначення ефективності і доцільності витрачання державних коштів і майна;

^ надання оцінки формування і рівню виконання місцевого бюджету;

^ аналіз виявлених відхилень від установлених показників;

^ визначення шляхів удосконалення управління бюджетними коштами, державним та комунальним майном, в тому числі можливості збільшення доходів бюджету;

^ організації дієвого внутрішньогосподарського фінансового контролю.

Предметом державного аудиту виступає: діяльність державних установ та інших організацій - одержувачів державних ресурсів, яка пов'язана з використанням державних фінансів, державного майна, інших активів і пасивів, що належать державі, отриманих на виконання покладених на них функцій або бюджетних програм. Основними критеріями державного аудиту є економічність, продуктивність та ефективність.

Базові принципи державного аудиту передбачають:

o Вищий орган фінансового контролю має забезпечувати застосування стандартів INTOSAI в усіх важливих випадках. Деякі стандарти можуть не підходити для певної частини діяльності ВОФК, зокрема у випадку організації ВОФК за принципом державний аудиторського суду чи для діяльності ВОФК, яка не пов'язана з фінансовим аудитом. ВОФК має визначати стандарти, що застосовуються і до таких видів діяльності, у спосіб, який гарантує високу якість здійснення такої діяльності

o ВОФК має формувати свою власну точку зору на різні ситуації, що виникають під час аудиту державних фінансів

o По мірі формування суспільної думки, громадськість дедалі більше вимагає, щоб особи чи органи, які мають повноваження управляти державними фінансами, звітували про свою діяльність. Це передбачає запровадження процедури, яка зобов'язувала б ці особи та органи подавати звіти

o Створення в системі управління належних інформаційних систем, методичних підходів з питань перевірки фінансів, оцінки та складання звітів сприяє виконанню зобов'язань суб'єктами перевірки стосовно звітування. За точність, достатність за формою та змістом фінансової й іншої інформації відповідають уповноважені особи цих суб'єктів

o Уповноважені державні органи повинні забезпечити схвалення положень, які проголошують принципи бухгалтерського обліку, що є прийнятними для ведення облікової та фінансової інформації та її опублікування і враховують потреби управління. Об'єкти аудиту мають встановлювати для себе конкретні завдання, які піддаються кількісному обліку, та визначати рівень очікуваних результатів

o Дотримання прийнятних принципів бухгалтерського обліку дозволяє чітко встановлювати фінансові ситуацію та результати

o Існування належної системи внутрішнього управління і контролю дозволяє максимально зменшити ризик помилок і порушень

o Доцільно прийняти законодавчі та нормативно-правові положення, які зобов'язують об'єкти аудиту постійно надавати ВОФК всю інформацію, необхідну для всебічної оцінки діяльності що піддягає аудиту

o ВОФК повинні мати повноваження перевіряти всю діяльність

o ВОФК мають докладати зусиль для підвищення ефективності техніки перевірки з метою досягнення точності оцінки результатів

13

Головними суб'єктами державного аудиту є Рахункова палата та Контрольно-ревізійне управління України. Інші органи державної влади: Державне казначейство України, Державна податкова служба України, Державна митна служба та інші, проводять державний аудит як фіскальні заходи, тому по суті вони не є аудитом - як формою фінансового контролю, незважаючи на назву.

Рахункова палата, що функціонує з 1997 року є вищим органом фінансового контролю в Україні. Діяльність Рахункової палати, регламентується також Законом України "Про Рахункову палату України". Рахункова палата утворюється Верховною Радою України і підзвітна їй. Склад Рахункової палати призначається Верховною Радою України шляхом таємного голосування.

Взаємовідносини Рахункової палати з Верховною Радою України будуються на основі підзвітності. При цьому зберігається її незалежний статус як органу спеціальної конституційної компетенції.

Рахункова палата щорічно звітує перед Верховною Радою України про результати своєї діяльності. За згодою Верховної Ради України її Комітети можуть заслуховувати доповіді, інформації (повідомлення) Рахункової палати про підсумки проведених перевірок, ревізій і обстежень у відповідності з термінами, необхідними для виконання цих доручень.

Відносини з іншими державними органами Рахункова палата будує на основі організаційної і функціональної незалежності, в межах, визначених чинним законодавством повноважень.

Рахункова палата є одним з органів, який має повноваження по контролю за дотриманням бюджетного законодавства. Згідно з Законом України "Про Рахункову палату" вона є постійно діючим органом контролю, утвореним Верховною Радою України, підпорядкованим і підзвітним їй. Оскільки Конституцією України до повноважень Верховної Ради України віднесено контроль за виконанням державного бюджету, цей контроль парламент здійснює як безпосередньо, так і через створену ним Рахункову палату, яка стежить за законним використання коштів державного бюджету від імені Верховної Ради України.

Бюджетним кодексом України до повноважень Рахункової палати з контролю за дотриманням бюджетного законодавства віднесено контроль за:

- використанням коштів Державного бюджету України відповідно до закону про Державний бюджет України;

- утворенням, обслуговуванням і погашенням державного боргу України;

- ефективністю використання та управління коштами Державного бюджету України;

- використанням бюджетних коштів у частині фінансування повноважень місцевих державних адміністрацій та делегованих місцевому самоврядуванню повноважень органів виконавчої влади по доходах і видатках.

Законом України "Про Рахункову палату" її повноваження поширюються на Верховну Раду, органи виконавчої влади, Національний банк, Антимонопольний комітет, Фонд державного майна та інші державні органи і установи, створені згідно з законодавством України.

Рахункова палата має право контролювати також місцеві державні адміністрації та органи місцевого самоврядування, підприємства, установи, організації, банки, кредитні установи, господарські товариства, страхові компанії, інші фінансові установи і їх спілки, асоціації, а також інші об'єднання незалежно від форм власності, недержавні фонди та інші недержавні некомерційні громадські організації у тій частині їх діяльності, яка пов'язана з використання коштів Державного бюджету України.

Тобто, усі операції, що мають фінансові наслідки для Державного бюджету України, які здійснюють у ході своєї діяльності будь-які установи, організації, суб'єкти підприємницької діяльності, незалежно від форми власності, є об'єктом контролю з боку Рахункової палати.

З 1998 році Рахункова палата України є членом Міжнародної організації Вищих органів фінансового контролю (INTOSAI), а у 1999 році її прийнято до Європейської організації Вищих органів фінансового контролю (ЕUROSAI). Тобто, з 1998 року Рахункова палата визнана міжнародною спільнотою як вищий орган державного фінансового контролю в Україні. Інші вищі органи фінансового контролю іноземних держав також активно співпрацюють з нею. Так, на сьогодні Рахунковою палатою підписано угоди про співробітництво з вищими контрольними органами Польщі, Російської Федерації, Республіки Болгарії, Республіки Молдова, Республіки Білорусь, Грузії, Литовської Республіки, Угорщини, Республіки Корея, Китайської Народної Республіки. Вона плідно співпрацює з відповідними Комітетами INTOSAI та ЕUROSAI.

Рахункова палата є органом, який дає суспільству та органам влади незаангажовану реальну інформацію щодо стану управління коштами Державного бюджету України.

Аудитори Рахункової палати застосовують системний підхід до організації проведення перевірок і аналізу їх результатів. У щоденній роботі фахівці Рахункової палати велику увагу приділяють аналітичній діяльності, оцінці ефективності управління об'єктами перевірки.

Рахункова палата у своїй діяльності керується принципами законності, плановості, об'єктивності, незалежності і гласності, розглядаючи закон про державний бюджет як концентроване вираження економічної політики на відповідний рік.

14

Незалежний фінансовий контроль.

Сутність аудиту та аудиторської діяльності

Під аудитом бухгалтерської звітності розуміється незалежна перевірка, здійснювана аудиторською організацією і має своїм результатом висловлювання думки аудиторської організації про ступінь достовірності бухгалтерської звітності економічного суб'єкта.

Аудитом займається аудитор - приватна особа або фірма, які проводять аудит підприємства.

Аудиторська діяльність являє собою підприємницьку діяльність з проведення власне аудиту та надання супутніх йому робіт і послуг.

Основна мета аудиту - це формування професійної думки аудитора відносно достовірності первинних даних про факти господарського життя, повноти і своєчасності їх віддзеркалення в обліку, правильності ведення обліку відповідно до вимог бухгалтерських стандартів і законодавства, складання фінансової звітності і узагальнення сформованої думки у вигляді аудиторського звіту (аудиторського виводу), що надається замовникові.

Предметом аудиту є господарська діяльність підприємства і інформація про цю діяльність, сформована в системі бухгалтерського обліку і поза його межами, тобто документальні дані про господарську діяльність

підприємства, які досліджуються за допомогою спеціальних способів і прийомів, вироблених наукою про господарський контроль.

Його об'єктом є підприємство, на якому він збирає необхідний для пізнання матеріал, але що розглядається з певної точки зору : усі без виключення господарські факти і операції, господарські процеси, господарська діяльність суб'єкта, що перевіряється, або окремі їх різновиди, наприклад, тільки економічні, організаційні, інформаційні, технологічні або інші сторони функціонування підприємства (організації).

Суб'єктами аудиту виступають носії прав і обов'язків - фізичні особи і їх організації (аудиторські фірми), діючі відповідно до національного законодавства з метою здійснення незалежного контролю і оцінки свідчень про економічні, а також надання результатів перевірки зацікавленим користувачам.

При цьому аудиту піддається:

- фінансова звітність (для задоволення інформаційних потреб власників, акціонерів, інвесторів, кредиторів, менеджерів, інших осіб),

- статистична звітність - для органів статистики,

- спеціальна звітність - для регулюючих органів,

- податкова звітність - для фіскальних органів,

15

Аудиторська діяльність - це один із видів підприємницької діяльності, суб'єктами якої можуть бути як фізичні, так і юридичні особи.

Фізичні особи

Фізичними особами, що займаються аудиторською діяльністю, можуть бути громадяни України, які мають кваліфікаційний сертифікат на право провадити аудиторську діяльність на території України. За Законом України "Про аудиторську діяльність" аудитор має право займатися аудиторською діяльністю індивідуально, створити аудиторську фірму, об'єднатися з іншими аудиторами в спілку. Для здійснення аудиторської діяльності одноособово аудитор повинен, маючи чинний сертифікат аудитора, зареєструватися як суб'єкт підприємницької діяльності у виконавчому комітеті міської, районної ради або районній міст Києва і Севастополя державній адміністрації за місцем проживання даного суб'єкта та в Аудиторській палаті України як суб'єкт аудиторської діяльності.

Порядок реєстрації фізичної особи - суб'єкта підприємницької діяльності

Громадяни, які мають намір займатися підприємницькою діяльністю без створення юридичної особи, подають реєстраційну картку встановленого зразка, яка є водночас заявою про державну реєстрацію, копію довідки про присвоєння ідентифікаційного номера фізичної особи-платника податків та інших обов'язкових платежів і документ, що засвідчує внесення плати за державну реєстрацію.

Державна реєстрація суб'єктів підприємницької діяльності проводиться за наявності всіх необхідних документів за заявочним принципом протягом не більше як п'яти робочих днів. Органи державної реєстрації зобов'язані протягом цього терміну внести дані з реєстраційної картки до Реєстру суб'єктів підприємницької діяльності та видати свідоцтво про державну реєстрацію встановленого зразка з проставленим ідентифікаційним номером фізичної особи-платника податків та інших обов'язкових платежів.

У п'ятиденний термін від дати реєстрації органи державної реєстрації направляють примірник реєстраційної картки з відміткою про державну реєстрацію відповідному державному податковому органу й органу державної статистики та подають відомості про державну реєстрацію суб'єктів підприємницької діяльності до органів Фонду соціального страхування і Пенсійного фонду України.

Свідоцтво про державну реєстрацію суб'єкта підприємницької діяльності та копія документа, що підтверджує взяття його на облік у державному податковому органі, є підставою для відкриття рахунків у будь-яких банках України та інших держав за вибором суб'єкта підприємницької діяльності й за згодою цих банків у порядку, встановленому Національним банком України.

Повідомлення про відкриття або закриття рахунків у банках суб'єкт підприємницької діяльності зобов'язаний надіслати державному податковому органу, в якому він обліковується як платник податків і зборів (обов'язкових платежів). Таке повідомлення протягом трьох робочих днів від дня відкриття або закриття рахунка (рахуючи день відкриття або закриття) подається особисто або надсилається на адресу відповідного державного податкового органу з повідомленням про вручення.

Юридичні особи

Юридичними особами аудиторської діяльності є аудиторські фірми, створені на основі будь-яких форм власності (за винятком відкритих акціонерних товариств). Законом України "Про аудиторську діяльність" передбачені особливі умови створення аудиторських фірм: загальний розмір частки засновників (учасників) аудиторської фірми, які не є аудиторами, у статутному фонді не може перевищувати 30%; в аудиторській фірмі повинен працювати хоча б один сертифікований аудитор; керівником фірми може бути тільки сертифікований аудитор.

Для здійснення аудиторської діяльності аудиторська фірма повинна бути зареєстрована як суб'єкт підприємницької діяльності у виконавчому комітеті міської, районної ради або в районній міст Києва і Севастополя державній адміністрації за місцезнаходженням та в Аудиторській палаті України як суб'єкт аудиторської діяльності.

Порядок реєстрації юридичної особи - суб'єкта підприємницької діяльності

Для державної реєстрації суб'єкта підприємницької діяльності юридичні особи подають такі документи:

— рішення власника (власників) або уповноваженого ним (ними) органу про створення юридичної особи (крім приватного підприємства). Якщо власників або уповноважених ними органів два і більше, таким рішенням є установчий договір, а також протокол установчих зборів (конференції) у випадках, передбачених законом;

— статут, якщо це необхідно для створюваної організаційної форми підприємництва;

— реєстраційна картка встановленого зразка, яка є водночас заявою про державну реєстрацію;

— документ, що засвідчує сплату власником (власниками) внеску до статутного фонду суб'єкта підприємницької діяльності в розмірі, передбаченому законом;

— документ, що засвідчує внесення плати за державну реєстрацію.

При підготовці установчих документів слід пам'ятати, що Закон України "Про аудиторську діяльність" забороняє аудиторам безпосередньо займатися торговельною, посередницькою та виробничою діяльністю, що не виключає їхнього права отримувати дивіденди від акцій та доходи від інших корпоративних прав.

Зразки установчих документів наведені в додатках 1, 2, 3.

Суб'єкти підприємницької діяльності, які мають бажання займатися аудиторською діяльністю, повинні зареєструватися в Аудиторській палаті України.

Порядок внесення до Реєстру аудиторських фірм та аудиторів, які одноособово надають аудиторські послуги.

Відповідно до ст. 14 Закону України "Про аудиторську діяльність" Аудиторська палата України веде Реєстр аудиторських фірм та аудиторів, які одноособово надають аудиторські послуги.

Згідно з п. 2.1 Положення про Реєстр аудиторських фірм та аудиторів, які одноособово надають аудиторські послуги, затвердженого рішенням Аудиторської палати України від 31.10.2000р. (протокол №95) зі змінами та доповненнями від 26.12.2001 р. (протокол № 105), крім заяви суб'єкта підприємницької діяльності для підтвердження даних, необхідних для внесення до Реєстру, новостворені суб'єкти аудиторської діяльності — аудиторські фірми — подають до секретаріату Аудиторської палати України нотаріально засвідчені копії статутних документів.

Для внесення до Реєстру аудиторських фірм та аудиторів, які одноособово надають аудиторські послуги, суб'єкти аудиторської діяльності подають заяву до Аудиторської палати України, до якої додають:

фізичні особи:

♦ реєстраційну картку;

♦ нотаріально засвідчену копію свідоцтва про державну реєстрацію;

♦ копію сертифіката аудитора;

♦ засвідчену копію трудової книжки;

♦ відгук регіонального відділення (РВ) АПУ (РВ САУ) на подані документи;

♦ документ про оплату за внесення до Реєстру.

юридичні особи:

♦ реєстраційну картку;

♦ нотаріально засвідчену копію свідоцтва про державну реєстрацію;

♦ нотаріально засвідчені копії установчих документів; 4 копії сертифікатів аудиторів;

♦ копію довідки органів статистики;

♦ документ про призначення керівника аудиторської фірми;

♦ відгук РВ АПУ (РВ САУ) на подані документи;

♦ документ про оплату за внесення до Реєстру.

Зразки заяви та реєстраційної картки на внесення до Реєстру аудиторських фірм та аудиторів, які одноособово надають аудиторські послуги, наведені в додатках 4, 5,6.

Суб'єкти аудиторської діяльності наділені відповідними правами, мають обов'язки, обумовлені Законом України "Про аудиторську діяльність", та несуть відповідальність за неякісне виконання аудиторських послуг.

16

Незалежність аудитора повинна забезпечуватися як за формальними ознаками, так і з точки зору фактичних обставин. Реалізація принципу незалежності передбачає досягнення аудиторською організацієюповної самостійності при плануванні, проведенні та оформленні результатів аудиторської перевірки.

Гарантії реалізації даного принципу закладені у Федеральному Законі від 30 грудня 2008 р. N 307-ФЗ «Про аудиторську діяльність». (Закон 2001 припинив свою дію за винятком деяких статей. Прийняття нового Закону було обумовлено сучасним станом економічних відносин, у тому числі ринку аудиторських послуг).

Стаття 12 «Незалежність аудиторів, аудиторських організацій і індивідуальних аудиторів» Закону 2008 року, який набрав чинності з січня 2009 року, повідомляє, що аудит не може здійснюватися:

1) аудиторами, що є засновниками (учасниками) аудіруемих осіб, їх керівниками, бухгалтерами та іншими особами, що несуть відповідальність за організацію і ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової (бухгалтерської) звітності;

2) аудиторами, що складаються із засновниками (учасниками) аудіруемих осіб, їх посадовими особами, бухгалтерами та іншими особами, що несуть відповідальність за організацію і ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової (бухгалтерської) звітності, в близькій спорідненості (батьки, подружжя, брати, сестри, діти, а також брати, сестри, батьки і діти подружжя);

3) аудиторськими організаціями, керівники та інші посадові особи яких є засновниками (учасниками) аудіруемих осіб, їх посадовими особами, бухгалтерами та іншими особами, що несуть відповідальність за організацію і ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової (бухгалтерської) звітності;

4) аудиторськими організаціями, керівники та інші посадові особи яких полягають у близькій спорідненості (батьки, подружжя, брати, сестри, діти, а також брати, сестри, батьки і діти подружжя) з засновниками (учасниками) аудіруемих осіб, їх посадовими особами, бухгалтерами та іншими особами, що несуть відповідальність за організацію і ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової (бухгалтерської) звітності;

5) аудиторськими організаціями, стосовно аудіруемих осіб, які є їх засновниками (учасниками), у відношенні аудіруемих осіб, для яких ці ​​аудиторські організації є засновниками (учасниками), стосовно дочірніх організацій, філій і представництв зазначених аудіруемих осіб, а також у відношенні організацій, мають спільних з цією аудиторською організацією засновників (учасників);

6) аудиторськими організаціями та індивідуальними аудиторами, що надавали протягом трьох років, що безпосередньо передували проведення аудиторської перевірки, послуги з відновлення і ведення бухгалтерського обліку, а також зі складання фінансової (бухгалтерської) звітності фізичним та юридичним особам, - щодо цих осіб.

Незалежність допомагає аудиторам виконувати аудит (здійснювати перевірку) неупереджено та виражати об'єктивні судження. Кожен аудитор повинен бути незалежний у своїх судженнях як від своїх колег, включаючи головного аудитора, так і інших працівників організації, включаючи управлінський персонал. Також слід зазначити, що аудитори не повинні отримувати від працівників або клієнтів (партнерів побізнесу) організації що-небудь цінне (подарунки, премії тощо), яке може послабити або припускає з часом ослаблення їхньої незалежності.

17

Статус та зміст Лімської декларації керівних принципів аудиту державних фінансів.

Успіх Декларації полягає, головним чином, у тому, що вона, залишаючись чіткою та точною, містить вичерпний перелік цілей аудиту державних фінансів та усіх дотичних до цього питань. Це полегшує її використання та гарантує, що простота мови, якою вона складена, зосереджує увагу на її ключових елементах.

Основною метою Лімської декларації є заклик до незалежності аудиту державних фінансів. Вищий орган контролю державних фінансів, що не відповідає цій умові, не може претендувати на свій статус. Проте, необхідно відзначити, що цілі Декларації вважаються досягнутими лише за умови законодавчого закріплення цієї незалежності. В свою чергу, це вимагає існування органу контролю за дотриманням законодавства, органу, який функціонує лише в умовах демократії чи правової держави.

Лімська декларація містить 7 розділів 25 статей.

І. Загальні положення

Стаття 1. Мета контролю

Стаття 2. Попередній контроль та контроль за фактом

Стаття 3. Зовнішній та внутрішній контроль

Стаття 4. Контроль законності, контроль правильності та контроль ефективності

ІІ. Незалежність

Стаття 5. Незалежність Вищих органів контролю державних фінансів Стаття 6. Незалежність членів та службовців Вищих органів контролю держаних фінансів

Стаття 7. Фінансова незалежність Вищих органів контролю держаних фінансів

ІІІ. Відносини з Парламентом, урядом та державно-управлінським апаратом

Стаття 8. Відносини з Парламентом Стаття 9. Відносини з урядом та державно-управлінським апаратом

ІV. Права Вищих органів контролю державних фінансів

Стаття 10. Право розслідування Стаття 11. Виконання висновків Вищого органу контролю державних фінансів

Стаття 12. Експертні висновки та право на надання консультацій

V. Методи контролю, кадровий склад контролерів, міжнародний обмін досвідом

Стаття 13. Методи та процедури контролю Стаття 14. Кадровий склад контролерів

Стаття 15. Міжнародний обмін досвідом VI. Підготовка звітів

Стаття 16. Звіт для Парламенту та громадськості

Стаття 17. Підготовка звітівVII. Контрольні повноваження Вищих органів контролю державних фінансів

Стаття 18. Конституційна основа контрольних повноважень, контроль за управлінням державними фінансами

Стаття 19. Контроль державних органів та інших установ за кордоном

Стаття 20. Контроль за надходженням податків

Стаття 21. Державне замовлення та закупівля робіт та послуг за державні коштиСтаття 22. Контроль обладнання для електронної обробки даних

Стаття 23. Промислові та комерційні підприємства з державною участю

Стаття 24. Контроль організацій, що отримують субсидії (дотації)

Стаття 25. Контроль міжнародних та наднаціональних організацій

18

Кодекс етики - це декларація системи цінностей та принципів, які спрямовують повсякденну роботу контролерів (аудиторів). Незалежність, повноваження та функції контролерів державного сектора вимагають від Вищого органу контролю державних фінансів (ВОКДФ), їхніх працівників та будь-якого тимчасового співробітника, який має повноваження здійснювати перевірки, дотримуватися важливих вимог професійної етики. У будь-якому кодексі етики контролерів (аудиторів) державного сектора повинні розглядатися деонтологічні аспекти роботи державних службовців загалом, а також вимоги професійної етики, які стосуються контролерів, зокрема, включаючи професійні обов'язки останніх.

Поведінка контролера (аудитора) повинна бути бездоганною у будь-який час і за будь-яких обставин. Будь-яке невиконання професійних обов'язків чи відхилення від встановлених норм поведінки контролера (аудитора) ставлять сумлінність контролера, ВОКДФ, який вони репрезентують, а також якість та обґрунтованість контролю під сумнів і можуть викликати настороженість стосовно надійності та компетентності самого ВОКДФ. Прийняття та застосування кодексу етики контролерів (аудиторів) державного сектора сприяють зміцненню довіри до них і їхньої роботи.

Дуже важливо, щоб ВОКДФ сприймався із почуттям довіри, впевненості та поваги. Такому ставленню контролер сприяє шляхом прийняття та дотримання вимог професійної етики, ключовими принципами якої є такі слова, як Сумлінність, Незалежність і Об'єктивність, Конфіденційність та Компетентність.

19

INTOSAI є міжнародною професійною організацією, що об'єднує вищі органи фінансового контролю (ВОФК) країн, які є членами Організації Об'єднаних Націй. INTOSAI була створена у 1953 році, наразі до її складу входять ВОФК 189-ти країн світу, ще 4 ВОФК є асоційованими членами організації. Рахункова палата України є повноправним членом INTOSAI з 1998 року.

Основним завданням INTOSAI є надання аудиторам усього світу можливості обміну інформацією, що становить спільний інтерес, інформацією щодо сучасних напрацювань у сфері аудиту та застосування професійних стандартів і найкращих методологій. INTOSAI декларує сприяння кращому державному управлінню шляхом заохочення ВОФК до сприяння урядам у вдосконаленні їх діяльності, підвищення прозорості бюджетної сфери, забезпечення підзвітності, боротьби з корупцією, сприяння кваліфікованому та ефективному використанню державних ресурсів на користь народів.

У своїй діяльності INTOSAI керується Лімською декларацією про основні принципи здійснення аудиту (1977), що містить основні філософські та концептуальні підходи, визначає цінності демократичності та незалежності вищих органів фінансового контролю, а також Мексиканською декларацією незалежності ВОФК (2007).

Офіційними мовами INTOSAI є арабська, англійська, французька, німецька та іспанська.

До складу INTOSAI входять сім регіональних організацій вищих органів фінансового контролю, які забезпечують просування цілей INTOSAI на регіональному рівні, а саме:

• Організація вищих органів фінансового контролю країн Латинської Америки (OLACEFS), створена у 1965 році;

• Організація вищих органів фінансового контролю африканських країн (AFROSAI), створена у 1976 році;

• Організація вищих органів фінансового контролю країн арабського світу (ARABOSAI), створена у 1976 році;

• Азіатська організація вищих органів контролю державних фінансів (ASOSAI), створена у 1978 році;

• Організація вищих органів фінансового контролю країн Південнотихоокеанського регіону (SPASAI), створена у 1987 році;

• Організація вищих органів фінансового контролю країн Карибського регіону (CAROSAI), створена у 1988 році;

• Європейська організація вищих органів фінансового контролю (EUROSAI), створена у 1990 році.

Керівними органами INTOSAI є Конгрес, Рада керуючих та Секретаріат:

• Конгрес INTOSAI проводиться раз на три роки. Під час Конгресу відбувається підбиття підсумків діяльності робочих органів INTOSAI, затверджуються розроблені ними документи та приймаються стратегічні рішення щодо майбутнього функціонування організації;

• Рада керуючих складається з 16 членів, збирається один раз на рік з метою поточного управління та забезпечення безперервного функціонування організації між конгресами;

• Секретаріат INTOSAI виконує адміністративні функції, постійно розташований у Відні (Австрія).

Робочими органами INTOSAI, що забезпечують виконання завдань з обміну інформацією та досвідом і розробки міжнародних стандартів аудиту та управління, є комітети INTOSAI, діяльність яких спрямована на досягнення таких стратегічних цілей:

• розвиток професійних стандартів;

• інституційний розвиток;

• обмін знаннями;

• INTOSAI як зразкова міжнародна організація.

Цілі визначаються п'ятирічним Стратегічним планом INTOSAI, а безпосередня робота із забезпечення їх досягнення виконується підкомітетами та робочими групами, що діють у рамках комітетів INTOSAI.

20

Загальна основа системи стандартів Міжнародної організації вищих органів фінансового контролю (INTOSAI) була розроблена на базі Лімської та Токійської декларацій, документів, ухвалених на конгресах INTOSAI, а також доповіді групи експертів Організації Об'єднаних Націй з питань бухгалтерського обліку в державному секторі та контролю державних фінансів в країнах, що розвиваються.

Стандарти INTOSAI з аудиту поділяються на чотири категорії :

(а) базові принципи;

(б) загальні стандарти;

(в) стандарти проведення аудиту;

(г) правила складання звітів.

Розроблені INTOSAI стандарти дозволяють визначити принципи та ме­тоди перевірки, зокрема перевірки систем, що застосовують автоматизо­вану обробку даних. Ці стандарти мають розглядатися в конституційному, правовому й іншому контекстах вищого органу фінансового контролю (ВОФК).

Базові принципи - це прогнози, передумови, логічні принципи та умови, що становлять підвалини розробки стандартів перевірки; ці загальні основи дозволяють аудитору складати висновки і звіти, зокрема, у випадках відсутності жодного чітко визначеного стандарту.

Базові принципи та стандарти аудиту мають бути взаємопо­в'язаними. Вони спрямовують роботу аудитора, допомагають йому визначити межі своїх досліджень і характер процедур, які мають засто­совуватися.

Загальні стандарти аудиту описують рівень кваліфікації аудитора та /або ВОФК, який вони повинні мати для компетент­ного та ефективного виконання свого завдання щодо застосування стандартів аудиту та правил складання звітів.

Загальні стандарти аудиту передбачають прийняття кожним ВОФК своєї власної політики та дотримання ним процедур.

Стандарти проведення аудиту визначають рамки, в яких по­винен проводитися аудит. Вони мають відношення до загальних стандартів аудиту, які в свою чергу містять головні вимоги, яких необхідно дотримуватися під час здійс­нення кроків, передбачених стандартами. Вони також враховують правила складання звітів, які конкретніше зорієнтовані на завдання висвітлення результатів аудиту.

Правила складання звітів передбачають, що

(а) після завершення кожного контрольного заходу ауди­тор має скласти свої висновки у письмовій формі або у разі по­треби скласти звіт із викладенням своєї точки зору.

(б) Останнє слово щодо подальшої долі випадків правопорушень, ви­явлених аудитором, належить вищому керівнику чи колегії, яку створює ВОФК.

21

Проведення органами державної контрольно-ревізійної служби державного фінансового аудиту полягає у перевірці та аналізі діяльності, фактичного стану справ щодо законного та ефективного використання державних чи комунальних коштів і майна, інших активів держави, правильності ведення бухгалтерського обліку і достовірності фінансової звітності, функціонування системи внутрішнього контролю суб'єктів господарювання державного сектору економіки, а також інших суб'єктів господарювання, що отримують (отримували в період, який перевіряється) кошти з бюджетів усіх рівнів та державних фондів або використовують (використовували у період, який перевіряється) державне чи комунальне майно.

Завданнями аудиту є:

1. Проведення оцінки рівня управління фінансово-господарською діяльністю об'єкта аудиту, яка полягає у забезпеченні:

дотримання вимог законодавства, актів і рішень органів управління та об'єкта аудиту;

досягнення визначених цілей та завдань або набуття кращого досвіду діяльності інших суб'єктів господарювання з виконання показників економічності, продуктивності і результативності;

достовірності даних бухгалтерського обліку та фінансової звітності;

збереження активів.

2. Виявлення факторів ризику, а також джерел і резервів для підвищення ефективності управління фінансово-господарською діяльністю об'єкта аудиту.

3. Підготовка обґрунтованих пропозицій для підвищення ефективності управління фінансово-господарською діяльністю об'єкта аудиту, усунення наявних порушень, проблем і недоліків та запобігання їм у подальшому.

3. Аудит проводиться відповідно до плану контрольно-ревізійної роботи, який складається та затверджується в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України.

Аудит казенних підприємств, а також суб'єктів господарювання державного сектору економіки, які мають стратегічне значення для економіки і безпеки держави, проводиться щороку.

Перед початком аудиту керівнику суб'єкта господарювання надсилається не пізніше ніж за десять календарних днів відповідне повідомлення із зазначенням строку аудиту та відповідальних за його проведення посадових осіб.

Посадова особа органу державної контрольно-ревізійної служби зобов'язана пред'явити керівнику суб'єкта господарювання направлення на проведення аудиту, скріплене печаткою відповідного органу, та розписатися в журналі реєстрації перевірок (у разі його наявності).

Тривалість аудиту не може перевищувати 90 календарних днів.

Аудит діяльності юридичних осіб, що входять до асоціації (корпорації, консорціуму, концерну, іншого об'єднання), проводиться, як правило, одночасно.

Процес аудиту складається з чотирьох етапів:

перший етап - планування аудиту;

другий етап - підготовка програми аудиту;

третій етап - перевірка факторів ризику;

четвертий етап - звітування про результати аудиту.

На першому етапі - планування аудиту з метою збору інформації про правове забезпечення фінансово-господарської діяльності суб'єкта господарювання, систему управління, зокрема організацію внутрішнього контролю, та досягнення суб'єктом господарювання визначених цілей і завдань або набуття кращого досвіду діяльності інших суб'єктів господарювання - вивчаються та аналізуються:

нормативно-правові акти, установчі, розпорядчі та інші документи суб'єкта господарювання;

розпорядчі документи органу управління суб'єкта господарювання;

фінансова і статистична звітність суб'єкта господарювання та у разі потреби інших суб'єктів господарювання, однотипних за певними характеристиками їх діяльності;

матеріали попередніх контрольних заходів.

Інформацію можна одержувати як на письмовий запит посадової особи органу державної контрольно-ревізійної служби, так і від суб'єкта господарювання за місцем його знаходження.

Своєчасне і в повному обсязі подання інформації на запит органу державної контрольно-ревізійної служби забезпечується керівником суб'єкта господарювання або особою, що виконує його обов'язки.

За результатами опрацювання інформації складається план аудиту, який затверджує керівник органу державної контрольно-ревізійної служби.

План повинен включати:

стислу характеристику суб'єкта, фінансово-господарська діяльність якого підлягає аудиту;

обґрунтування попередньо виявлених недоліків і проблем, які вплинули або можуть негативно вплинути на рівень управління фінансово-господарською діяльністю;

обсяг аудиту - напрями чи питання діяльності, які передбачається перевірити; фактори, які можуть впливати на хід аудиту та його результати;

склад фахівців, що залучаються в процесі проведення аудиту;

графік проведення аудиту.

Під час другого етапу - підготовка програми проведення аудиту з урахуванням його плану:

уточнюється інформація, зібрана на першому етапі, та конкретизуються і аналізуються недоліки і проблеми, які вплинули або можуть негативно вплинути на рівень управління фінансово-господарською діяльністю суб'єкта господарювання;

готується програма проведення аудиту, що затверджується керівником органу державної контрольно-ревізійної служби. У програмі зазначається перелік ризикових операцій фінансово-господарської діяльності суб'єкта господарювання, які передбачається перевірити, методи перевірки та процедура їх застосування, а також відповідальні особи та графік проведення.

Із зазначеною програмою ознайомлюється керівник суб'єкта господарювання. У разі проведення аудиту з ініціативи суб'єкта господарювання або його органу управління можливе попереднє узгодження програми з відповідним керівником.

10. Під час третього етапу - перевірка ризикових операцій фінансово-господарської діяльності суб'єкта господарювання - підтверджується або спростовується інформація стосовно недоліків і проблем в управлінні такою діяльністю.

Обрані методи перевірки та процедура їх застосування повинні забезпечувати обґрунтованість висновків за результатами оцінки рівня управління фінансово-господарською діяльністю суб'єкта господарювання.

У ході перевірки аналізуються:

дані фінансових та бізнес-планів, бухгалтерських (первинних і зведених) документів, статистичної та фінансової звітності, договорів, розпорядчих та інших документів суб'єкта господарювання, пов'язаних з плануванням і провадженням фінансово-господарської діяльності, веденням бухгалтерського обліку, складенням фінансової звітності та організацією внутрішнього контролю;

фактична наявність та стан активів.

Подання зазначених документів посадовій особі органу державної контрольно-ревізійної служби і організація перевірки фактичної наявності та стану активів забезпечується керівником суб'єкта господарювання або особою, що виконує його обов'язки.

11. Під час четвертого етапу - звітування про результати аудиту - готуються висновки за результатами оцінки рівня управління фінансово-господарською діяльністю суб'єкта господарювання виходячи з істотності їх впливу на фінансово-господарську діяльність за такими загальними розділами:

1) зовнішній - незалежний від суб'єкта господарювання характер, зокрема стосовно достатності нормативно-правового забезпечення його діяльності, рівня її регламентації органом управління суб'єкта;

2) внутрішній - прийняття рішень або бездіяльність посадових осіб суб'єкта господарювання, передусім щодо організації системи внутрішнього контролю.

За результатами аудиту складається звіт, який повинен включати висновки стосовно дотримання законодавства і забезпечення ефективності фінансово-господарської діяльності суб'єкта господарювання та обґрунтовані рекомендації щодо її удосконалення (далі - аудиторський звіт).

Аудиторський звіт розглядається за участю посадових осіб суб'єкта господарювання. Їх зауваження і пропозиції враховуються або відображаються у протоколі розбіжностей, який додається до звіту.

Аудиторський звіт подається керівникові суб'єкта господарювання, його органу управління, а також відповідно до визначених законодавством повноважень Кабінетові Міністрів України та Мінфіну.

За рішенням керівника органу державної контрольно-ревізійної служби, посадові особи якого проводили аудит, аудиторський звіт може надсилатися іншим заінтересованим органам державної влади, а також органам місцевого самоврядування.

Результати аудиту можуть оприлюднюватися через засоби масової інформації.

22,27

У ході аудиту контролюючий орган здійснює збір доказів для обґрунтування висновків, зроблених за результатами аудиту відповідно до поставленої мети перевірки та критеріїв оцінки ефективності використання бюджетних коштів.

Докази - це зібрана та задокументована інформація, яку використовує суб'єкт перевірки з метою обґрунтування результатів перевірки.

Докази повинні бути достатніми та достовірними.

3.6. Залежно від змісту, докази можуть бути матеріальними та документальними.

Матеріальні докази подаються у формі фотографій, схем, карт, графіків тощо.

Документальні докази можуть бути на паперових носіях або в електронному вигляді. Вони можуть бути як внутрішніми, отриманими на об'єкті перевірки, так і зовнішніми, отриманими за його межами.

Внутрішні документальні докази отримуються на основі наявної в об'єкта перевірки фінансової документації, копій вихідних та вхідних документів, розпорядчих документів, планів, звітів про результати роботи, положень та посадових інструкцій, інших документів, які стосуються предмета перевірки.

Зовнішні документальні докази отримуються на основі документів, підготовлених вищестоячими та іншими органами, які мають безпосереднє відношення до діяльності об'єкта перевірки. Це можуть бути листи, службові записки, договори (контракти), звіти про результати аудиту, документи, отримані від третіх осіб, тощо.

3.7. Усі копії та витяги з документів, інших матеріалів, які стосуються предмета перевірки, отримані членами контрольної групи суб'єкта перевірки, повинні бути засвідчені в установленому порядку. У разі необхідності копії, витяги з документів та інших матеріалів засвідчує уповноважена посадова особа об'єкта перевірки своїм підписом та печаткою.

Суб'єкт аудиту має право отримувати на будь-якій стадії аудиту від уповноважених та інших осіб об'єкта аудиту заяви, зауваження, пояснення щодо предмета аудиту.

У разі виявлення фактів порушень, підробок, зловживань та інших порушень перевіряючі зобов'язані відбирати в уповноважених та інших осіб об'єкта аудиту пояснення про обставини, мотиви, причини та умови скоєння таких порушень.

Отримані від уповноважених та інших осіб об'єкта аудиту пояснення з питань, які стосуються предмета аудиту, долучаються до аудиторського звіту.

Перевіряючі в разі потреби проводять огляд документів, предметів, іншого майна. Огляд - це форма виявлення та закріплення фактів, які мають значення для предмета аудиту.

У разі проведення огляду документів, предметів, іншого майна перевіряючий складає акт, у якому зазначається:

дата та місце складання акта;

прізвище та посада перевіряючого;

прізвище та посада особи, в присутності якої проведено огляд;

предмет огляду;

факти та дані, які були з'ясовані в результаті огляду;

підпис особи, що брала участь у огляді;

підпис перевіряючого.

Акт про проведення огляду долучається до аудиторського звіту.

Письмові пояснення до цього акта оформляються власноруч опитуваною особою і засвідчуються підписом опитуваного та посадової особи, яка брала пояснення.

Робота суб'єкта аудиту повинна бути зафіксована в робочих документах. Суб'єкт аудиту веде робочі документи лише на основі отриманої в ході перевірки інформації. Робочі документи ведуться у довільній формі та зберігаються разом із матеріалами аудиту.

3.8. Керівник контрольної групи суб'єкта аудиту контролює всю роботу її членів. Такий контроль здійснюється протягом усього аудиту та дає можливість упевнитися в тому, що:

усі оцінки та висновки підтверджуються достатніми та достовірними доказами;

усі виявлені порушення та недоліки належним чином підтверджені документально, або виправлені, або доведені до відома посадових осіб об'єкта аудиту.

Критерії достатності та належності взаємопов'язані й стосуються аудиторських доказів, отриманих як при тестуванні систем контролю, так і під час здійснення процедур перевірки на суттєвість. Достатність є виміром кількості аудиторських доказів, належність є виміром їхньої якості й надійності та їх відповідності конкретному твердженню.

23

З метою оцінки стану внутрішнього контролю досліджуються:

основні принципи управління об'єктом аудиту;

зміст контракту між керівником і органом управління щодо забезпечення керівником законного, цільового і економного використання усіх видів ресурсів; наказ про розподіл обов'язків між заступниками керівника; положення про відділи чи інші структурні підрозділи об'єкта аудиту, посадові інструкції відповідальних фахівців;

наказ про облікову політику щодо забезпечення надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансовий стан, результати діяльності та рух коштів об'єкта аудиту при складанні фінансової звітності, зокрема шляхом визначення принципів оцінки статей звітності, методів обліку щодо окремих статей звітності; забезпечення повноти і точності складання первинних документів та якості первинної інформації, необхідної для успішного керівництва і прийняття ефективних управлінських рішень;

графік документообігу щодо наявності затверджених положень дотримання законодавства щодо зберігання та знищення бухгалтерських документів, встановлення правил прийому документів на виконання, їх реєстрації і обробки, наявність контролю за дотриманням графіка документообігу;

розпорядчі та інші документи про дотримання законодавства щодо використання коштів і майна та підписання фінансових документів; дотримання термінів і правил проведення інвентаризацій, бухгалтерських звірок, передачі справ та інших процедур внутрішнього контролю; забезпечення умов для збереження коштів і матеріальних цінностей; закріплення осіб, відповідальних за здійснення внутрішнього контролю, та визначення для них кола обов'язків;

склад, фаховий рівень та періодичність проходження підвищення кваліфікації працівників бухгалтерської, економічної та фінансової служб;

наявність підрозділу внутрішнього контролю, його статус, підпорядкованість, результати і якість його роботи: забезпечення постійного аналізу цільового, ефективного і економного використання усіх видів ресурсів; своєчасність і повнота здійснюваних контрольних заходів з огляду на наявні ризики та правильність документування виявлених порушень і недоліків; обґрунтованість застосування методів контролю; своєчасність і обґрунтованість внесення за результатами контрольних заходів пропозицій керівництву з метою усунення виявлених порушень, забезпечення відшкодування нанесених збитків та удосконалення внутрішнього контролю; повнота заходів, які вживаються для забезпечення врахування наданих пропозицій;

кадрова політика щодо кваліфікаційних вимог до осіб, які займають відповідальні посади, та частота зміни працівників на відповідальних посадах;

порядок підготовки внутрішньої звітності для цілей управління (управлінської звітності) тощо.

4.2. За результатами вивчення системи внутрішнього контролю необхідно дати позитивну, умовно позитивну або негативну оцінку та визначити, чи забезпечує внутрішній контроль самостійне виявлення та виправлення суб'єктом господарювання можливих ризиків.

4.3. Позитивну оцінку аудитор дає в тому випадку, якщо система внутрішнього контролю попереджує, виявляє та своєчасно виправляє ті суттєві помилки в роботі персоналу, які можуть бути своєчасно попереджені і виправлені як в частині використання майна, так і в частині визначення окремих статей доходів і витрат та фінансового результату.

4.4. Умовно позитивну оцінку необхідно дати в тому випадку, коли система внутрішнього контролю є недостатньою для попередження всіх суттєвих порушень і недоліків у діяльності об'єкта аудиту.

4.5. На негативну оцінку заслуговує та система внутрішнього контролю, яка по причині недоліків її організації не попереджує (або не має змоги попереджувати) суттєві для об'єкта аудиту помилки, що негативно впливають на використання активів, формування статей доходів і витрат та на фінансовий результат.

4.6. Негативна оцінка системи внутрішнього контролю збільшує ризики можливого допущення об'єктом аудиту порушень і недоліків, тому вимагає планування більшого обсягу аудиторських процедур.

24

За результатами уточнення інформації, зібраної на першому етапі аудиту, а також проведеного аналізу фінансово-господарської діяльності та оцінки стану внутрішнього контролю конкретизуються та визначаються зовнішні і внутрішні фактори ризику.

5.1. Зовнішні фактори ризику є незалежними від об'єкта аудиту, але можуть безпосередньо впливати на його діяльність та фінансові результати.

До зовнішніх факторів ризику можна віднести:

зміни, внесені до нормативно-правових актів, якими безпосередньо регулюється діяльність об'єкта аудиту або встановлюються правила здійснення ним певних видів господарських операцій;

зміни, внесені до нормативно-правових актів, якими змінюється порядок відображення в обліку певних операцій чи змінюється порядок складання фінансової звітності;

загострення конкурентної боротьби з боку конкурентів;

зміна стратегії розвитку галузі, в якій здійснює свою діяльність об'єкт аудиту, що зумовлює зменшення обсягів державного замовлення;

штучне обмеження використання виробничої потужності об'єкта аудиту та обсягу виробництва продукції у зв'язку з обмеженістю внутрішнього ринку спожити весь обсяг продукції та обмеженням експорту;

форс-мажорні обставини та інше.

5.2. Внутрішні фактори ризику є прямим результатом діяльності об'єкта аудиту і можуть ним регулюватися.

До найтиповіших внутрішніх факторів ризику можна віднести:

а) фактори ризику, пов'язані з фінансово-господарською діяльністю об'єкта аудиту:

зміни в організаційній структурі, внаслідок яких конкретні функції з фінансово-господарської діяльності виконуватимуться структурними підрозділами, працівники яких не мають відповідного досвіду та кваліфікації;

створення нових структурних підрозділів;

не встановлені правила здійснення внутрішнього контролю;

суть правил внутрішнього контролю свідчить про їх формальність, неврахування специфіки діяльності об'єкта аудиту, внаслідок чого важко попередити, виявити та виправити помилки;

зміни виду господарської діяльності об'єкта аудиту;

суттєві зміни показників фінансового плану в порівнянні з попередніми роками (зокрема, суттєве збільшення видатків при неадекватному збільшенні доходів);

укладення договорів з суб'єктами господарювання, які мають значну заборгованість перед об'єктом аудиту, або з суб'єктами господарювання, щодо яких аудитор має інформацію про завищення ними обсягів робіт, ціни товарів або послуг, розцінок чи тарифів;

укладення договорів з суб'єктами господарювання, які не мають бездоганної ділової репутації, або з суб'єктами господарювання, які створені менше року чи предмет договору не є їх основною діяльністю;

значне зростання дебіторської та/або кредиторської заборгованості;

укладання договору, умови якого заздалегідь є вкрай невигідними для об'єкта аудиту чи існують сумніви щодо повноти наданих послуг (виконаних робіт), спроможності їх оплати тощо;

б) фактори ризику, пов'язані з веденням бухгалтерського обліку:

внесення змін до облікової політики об'єкта аудиту;

відсутність положення про бухгалтерську службу, посадових інструкцій відповідальних працівників, графіка документообігу тощо;

низький рівень комп'ютеризації бухгалтерського обліку;

застосування неліцензійних програм з ведення бухгалтерського обліку або несвоєчасне оновлення програм відповідно до змін у методології ведення бухгалтерського обліку чи облікової політики;

в) фактори ризику внаслідок неусунення недоліків, виявлених попереднім аудитом (чи ревізією):

виявлені систематичні порушення законодавства у сфері державних закупівель;

виявлено недостачу, однак матеріально відповідальна особа продовжує працювати на тій самій посаді, недостачу нею не відшкодовано, річна інвентаризація не проводилася;

виявлено факти переплати заробітної плати внаслідок встановлення необґрунтовано завищених (у порівнянні з нормативно-правовими актами) надбавок чи доплат, однак система встановлення надбавок та доплат не змінилася тощо.

5.3. Визначені фактори ризику можуть викладатись у вигляді гіпотез причин можливого погіршення фінансового стану об'єкта аудиту, невиконання ним своїх функцій та неефективного використання майна.

6. Для дослідження кожного поставленого питання (фактору ризику) визначається обсяг і метод аудиту, який необхідно здійснити для підтвердження чи спростування ризиків, а також визначається розмір вибірки.

6.1. Визначення вибірки проводиться з метою застосування аудиторських процедур по відношенню менш ніж до 100% об'єктів всієї сукупності, що досліджуються, для отримання аудиторських доказів, які дозволяють скласти думку про всю цю сукупність.

Прикладами питань аудиту, де може бути застосована вибірка, є:

основні засоби (за окремими об'єктами основних засобів);

матеріали і запаси (за окремими видами матеріалів і запасів);

дебіторська і кредиторська заборгованість (за конкретними дебіторами чи кредиторами);

реалізація продукції (конкретні господарські операції, вид продукції чи період);

відображення затрат (конкретні випадки, напрями діяльності);

оплата праці (окремі працівники чи групи працівників, посади) тощо.

6.2. Обрані методи аудиту, процедура їх застосування та обсяг вибірки повинні забезпечувати обґрунтованість висновків за результатами оцінки рівня управління фінансово-господарською діяльністю об'єкта аудиту, правильності ведення бухгалтерського обліку та достовірності фінансової звітності.

7. Рівень суттєвості визначається з метою можливості зробити висновок щодо суттєвості впливу визначеного фактору ризику на результати діяльності об'єкта аудиту, а також на достовірність фінансової звітності.

7.1. Рівень суттєвості може визначатись у вартісній оцінці (сума заниженого чи недоотриманого доходу, обсяг завищених чи не обґрунтованих витрат, незаконного відчуження активів тощо) і у процентному відношенні до фактичних даних фінансової звітності, бухгалтерського обліку та показників фінансово-господарської діяльності об'єкта аудиту.

Під час перевірки факторів ризику за обраними аудиторськими процедурами та виходячи з обсягу вибірки проводиться перевірка визначених факторів ризику діяльності об'єкта аудиту, за результатами якої підтверджується або спростовується попередня інформація стосовно факторів ризику.

2. Кожне питання (фактор ризику), що підлягає аудиту, повинно бути досліджене з урахуванням процедур, визначених програмою аудиту, та має бути досліджене щодо:

відповідності господарських операцій вимогам законодавства;

обґрунтованості (доцільності) проведених операцій для здійснення господарської діяльності об'єкта аудиту;

порівняння фактично отриманого результату з очікуваним.

В разі виявлення порушень чи відхилень від норм слід визначити суттєвість впливу цих порушень (недоліків) на достовірність фінансової звітності та показники ведення фінансово-господарської діяльності.

3. Під час перевірки аналізуються:

дані фінансових та бізнес-планів, бухгалтерських (первинних і зведених) документів, статистичної та фінансової звітності, договорів, розпорядчих та інших документів об'єкта аудиту, пов'язаних з плануванням і провадженням фінансово-господарської діяльності, веденням бухгалтерського обліку, складенням фінансової звітності та організацією внутрішнього контролю;

фактична наявність та стан активів.

Подання зазначених документів посадовій особі органу ДКРС і організація перевірки фактичної наявності та стану активів забезпечується керівником об'єкта аудиту або особою, що виконує його обов'язки.

4. В разі виявлення під час аудиту фактів порушень законодавства, які містять ознаки злочину, орган ДКРС невідкладно інформує про них правоохоронні органи.

25

Основним завданням операційного аудиту є сприяння забезпеченню суб'єктами господарювання законного та ефективного використання державних чи комунальних коштів та/або майна, інших активів держави, правильності ведення бухгалтерського обліку, складення достовірної фінансової звітності.

У суб'єктів господарювання, де проводиться операційний аудит, інші планові контрольні заходи за ініціативою органів служби не здійснюються.

4. Методика проведення операційного аудиту, порядок та зразки документів щодо інформування керівника суб'єкта господарювання про виявлені порушення, ризикові операції та платіжні доручення за розрахунками з ризикових операцій затверджуються ГоловКРУ.

5. Операційний аудит включає:

1) проведення моніторингу окремих господарських операцій, які здійснені суб'єктами господарювання та/або заплановані до здійснення.

Моніторингу також підлягають платіжні доручення на проведення банківських розрахунків до їх підписання керівником суб'єкта господарювання за зобов'язаннями поточного та попередніх періодів.

Строки подання платіжних доручень для проведення моніторингу та узгодження їх державним аудитором погоджуються керівниками ГоловКРУ та суб'єкта господарювання.

Перелік господарських операцій, що складається для кожного суб'єкта господарювання, їх суми, критерії відбору платіжних доручень, що підлягають моніторингу, погоджуються керівниками ГоловКРУ та органу управління.

Платіжні доручення за визначеним переліком та відповідними критеріями, погодженими керівниками ГоловКРУ та органу управління, погоджуються державним аудитором.

У разі виявлення ознак, що можуть свідчити про відхилення від установленого законодавством порядку використання державних чи комунальних коштів та/або майна, державний аудитор відмовляється від погодження платіжного доручення, про що письмово повідомляє керівників органу служби, органу управління та суб'єкта господарювання;

2) розроблення програми, яка затверджується керівником органу служби та подається для ознайомлення керівникові суб'єкта господарювання;

3) перевірку здійснення ризикових операцій щодо законного та ефективного використання державних чи комунальних коштів та/або майна, інших активів держави, правильності ведення бухгалтерського обліку, складення і подання фінансової звітності;

4) підготовку для подання керівникові суб'єкта господарювання, органу управління та у разі потреби Фонду державного майна пропозицій щодо ефективного використання державних чи комунальних коштів та/або майна, усунення недоліків і порушень, виявлених за результатами моніторингу господарських операцій та/або перевірки;

5) оцінку стану усунення керівником суб'єкта господарювання недоліків і порушень, виявлених за результатами моніторингу господарських операцій та/або перевірки;

6) аналіз річної фінансової звітності суб'єкта господарювання; оцінку врахування пропозицій, внесених керівникові суб'єкта господарювання протягом звітного року за результатами моніторингу господарських операцій та/або перевірки; розроблення проекту аудиторського звіту із зазначенням висновків і пропозицій; обговорення проекту аудиторського звіту з керівником суб'єкта господарювання; підписання аудиторського звіту; подання аудиторського звіту керівникові суб'єкта господарювання.

6. Державному аудитору видається за встановленим ГоловКРУ зразком направлення для проведення операційного аудиту, в якому зазначаються період та строки проведення операційного аудиту. Направлення підписується керівником відповідного органу служби і скріплюється печаткою такого органу.

7. Державний аудитор зобов'язаний пред'явити керівникові суб'єкта господарювання направлення для проведення операційного аудиту та розписатися в журналі реєстрації перевірок (у разі його наявності).

Керівник суб'єкта господарювання забезпечує створення належних умов для проведення державним аудитором операційного аудиту та несе персональну відповідальність за достовірність, своєчасність і повноту подання необхідної інформації.

8. У разі коли в ході операційного аудиту встановлено, що прийняття управлінських рішень, здійснення господарських операцій може призвести до неефективного чи незаконного використання державних чи комунальних коштів та/або майна, фінансових порушень або порушення законодавства, державний аудитор письмово інформує про це керівника суб'єкта господарювання, керівника відповідного органу служби та орган управління з поданням відповідних пропозицій.

Результати перевірки ризикових операцій оформляються у формі довідки у двох примірниках, один з яких передається керівникові суб'єкта господарювання.

Рішення щодо запобігання настанню або мінімізації негативних наслідків, що можуть бути спричинені ризиковими операціями, зокрема за результатами моніторингу платіжних доручень, приймає керівник суб'єкта господарювання.

9. Результати операційного аудиту відображаються в аудиторському звіті. Аудиторський звіт розглядається за участю керівника та уповноважених представників суб'єкта господарювання. Їх зауваження і пропозиції враховуються або відображаються у протоколі розбіжностей, який додається до звіту.

10. Аудиторський звіт складається у трьох примірниках. Перший примірник аудиторського звіту залишається в органі служби, другий подається керівникові суб'єкта господарювання, третій - органові управління.

11. Державний аудитор несе відповідальність згідно із статтею 12 Закону України "Про державну контрольно-ревізійну службу в Україні".

26

Цей Порядок визначає механізм проведення органами державної контрольно-ревізійної служби (далі - орган контрольної служби) державного фінансового аудиту виконання місцевого бюджету

(далі - аудит).

2. Аудит проводиться з метою перевірки та аналізу фактичного виконання місцевого бюджету, ефективності використання комунальних коштів, майна та інших активів, достовірності фінансової

звітності, функціонування системи внутрішнього контролю.

3. Основними завданнями аудиту є:

проведення оцінки формування і рівня виконання місцевого бюджету;

встановлення причин, що негативно впливають на виконання місцевого бюджету;

визначення шляхів удосконалення управління комунальними коштами, майном та іншими активами, зокрема щодо можливості збільшення доходів, місцевого бюджету.

4. Аудит проводиться відповідно до плану контрольно-ревізійної роботи органу контрольної служби, що складається і затверджується в порядку, визначеному Кабінетом

Міністрів України.

5. Повідомлення про проведення аудиту надсилається не пізніше ніж за 10 календарних днів до початку його проведення відповідній місцевій держадміністрації та/або органу місцевого самоврядування.

6. Для проведення аудиту орган контрольної служби збирає від об'єкта контролю - органу державної влади та/або органу місцевого самоврядування, підприємства, установи та організації відомості про фактори, що впливають на формування, і дані про виконання дохідної та видаткової частини бюджету шляхом надіслання запиту або безпосередньо за місцезнаходженням об'єкта.

Для збирання даних за місцезнаходженням об'єкта контролю посадовій особі органу контрольної служби видається направлення встановленого зразка, підписане керівником такого органу та скріплене печаткою, яке зазначена посадова особа зобов'язана пред'явити керівникові об'єкта контролю.

7. На основі зібраних даних встановлюються причини невиконання планованих показників доходів та/або видатків місцевого бюджету, що негативно впливає на ефективне використання комунальних коштів, майна та інших активів, а також можливість збільшення доходів місцевого бюджету.

8. За результатами проведеного аналізу розробляються пропозиції щодо удосконалення формування і виконання місцевого бюджету, управління комунальними коштами, майном та іншими

активами.

9. Методика проведення аудиту і форма аудиторського звіту затверджуються ГоловКРУ за погодженням з Мінфіном.

10. За результатами аудиту складається звіт.

Проект аудиторського звіту разом з протоколом узгодження надсилається в установленому порядку відповідній місцевій держадміністрації та/або органу місцевого самоврядування для ознайомлення і протягом трьох робочих днів після його надходження повертається органу контрольної служби із зауваженнями і пропозиціями.

Після опрацювання зауважень і пропозицій орган контрольної служби надсилає аудиторський звіт разом з протоколом узгодження відповідній місцевій держадміністрації та/або органу місцевого самоврядування для підписання протоколу узгодження.

У разі невиконання зазначених вимог орган контрольної служби має право здійснити у встановленому порядку заходи щодо реалізації пропозицій аудиту.

11. Аудиторський звіт подається у встановленому порядку Мінфіну.

12. Відповідний орган державної влади та/або орган місцевого самоврядування інформує щокварталу до 10 числа місяця наступного періоду орган контрольної служби про стан реалізації пропозицій.

Орган контрольної служби проводить моніторинг реалізації пропозицій.

28

Згідно МСА 230 "Документування" аудитор зобов'язаний вести документування доказів, що підтверджують аудиторську думку, а також доказів того, що сам процес аудирования проводився відповідно до Міжнародних стандартів аудиту.

Термін документація для цілей справжнього стандарту припускає складання аудитором і для нього робочих документів по аудиту економічного суб'єкта, що проводиться, які надалі зберігаються у аудитора.

Допускається формувати робочі документи:

- на паперових носіях;

- на фотоплівці;

- на електронних носіях;

- в іншій зручній для роботи і зберігання формі.

Необхідність оформлення робочих документів визначається тим, що вони дозволяють :

- підвищити ефективність проведення як процесу планування, так і самого аудиту;

- здійснювати контроль і нагляд самої аудиторської роботи;

- мати документально оформлені аудиторські докази, які збираються аудитором з метою підтвердження його думки.

Робочі документи потрібно складати в досить повній і детальній формі, що дозволяє забезпечити загальне розуміння аудиту. Крім того, в них слід відбити інформацію:

- про планування роботи;

- про характер, часові рамки і об'єм виконаних аудиторських процедур;

- про результати аудиторських процедур;

- зроблених аудитором висновках, підтверджених аудиторськими доказами.

Особливо отмстим, що об'єм інформації, що знаходиться в робочих документах аудитора, залежить головним чином від професіоналізму самого аудитора. При цьому необхідно мати на увазі можливість використання цих документів в роботі іншого аудитора, не знайомого з цим економічним суб'єктом.

На форму і зміст робочих документів впливають:

- характер аудиторського завдання;

- форма аудиторського ув'язнення;

- характер і складність бізнесу;

- характер і стан систем бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю економічного суб'єкта;

- необхідність в залученні до роботи асистентів аудитора, проведення нагляду і перевірки їх роботи;

- конкретизація методів і прийомів, вживаних при аудировании.

У мінімальний перелік відомостей, відбиваних в робочих документах, входять:

- інформація про організаційно-правову структуру економічного суб'єкта;

- витяги з основних юридичних документів, протоколів і угод економічного суб'єкта або їх копії;

- відомості про галузь, а також зовнішнє середовище, у рамках якого здійснює свою діяльність економічний суб'єкт;

- документи, що підтверджують процес планування аудиту;

- відомості про розуміння аудитором систем бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю економічного суб'єкта;

- зведення про оцінку невід'ємного ризику, риска системи контролю, а також про будь-які коригування цієї оцінки (див. параграф 4.2);

- аудиторські докази і виводи з питань аналізу роботи внутрішнього аудиту;

- аналіз фінансово-господарських операцій і сальдо рахунків;

- аналіз істотних для цього економічного суб'єкта коефіцієнтів і тенденцій;

- дані про характер, терміни і об'єм аудиторських процедур, а також їх результати;

- докази піднаглядне™ і перевірки роботи асистентів аудитора;

- відомості про працівників, що виконують аудиторські процедури, і терміни їх виконання;

- детальні відомості про ті компоненти бухгалтерської (фінансовою) звітності, які аудировались іншим аудитором;

- копії повідомлень, спрямованих іншим аудиторам і отриманих від інших аудиторів, експертів і третіх осіб;

- копії листів або протоколів зустрічей, пов'язаних з аудитом (як доведених до відома економічного суб'єкта, так і таких, що обговорювалися з ним), включаючи усі умови домовленості про аудит і істотні недоліки внутрішнього контролю;

- листи-заяви економічного суб'єкта;

- виводи, зроблені аудитором по усіх важливих напрямах аудирования (у тому числі про виняткові випадки і незвичайні обставини);

- копії бухгалтерської (фінансовою) звітності і самого аудиторського ув'язнення.

Уся інформація має бути забезпечена відповідними процедурами конфіденційності і збереження згідно з практикою, що склалася, і правилами зберігання такої документації. При цьому усі робочі документи зберігаються у аудитора і є його власністю.

29

4) бюджетна програма -- сукупність заходів, спрямованих на досягнення єдиної мети, завдань та очікуваного результату, визначення та реалізацію яких здійснює розпорядник бюджетних коштів відповідно до покладених на нього функцій. Застосування програмно-цільового методу (як основного методу, визначеного Кодексом) передбачає розробку цілей і завдань бюджетної програми, напрямів її діяльності та показників результативності її виконання відповідно до місії головного розпорядника бюджетних коштів. Головна мета діяльності головного розпорядника бюджетних коштів визначається як мета його існування, задля якої він здійснює свою діяльність, а також користь або блага, які отримує від цієї діяльності суспільство. Відповідно до головної мети діяльності та з огляду на стратегічні пріоритети, визначені урядом, головні розпорядники бюджетних коштів планують бюджетні програми, видатки на які можуть бути передбачені у проекті Державного бюджету на наступний рік. Назва бюджетної програми повинна відбивати її сутність, а кожного коду програмної класифікації -- бути єдиною, не повторюватися (має відрізнятися від інших назв кодів програмної класифікації). Прив’язка коду конкретної бюджетної програми до відповідного коду функціональної класифікації видатків бюджету використовується з метою складання зведеного бюджету, проведення макроекономічного аналізу, формування державної політики у сфері економіки, здійснення міжнародних порівнянь видатків за функціями. Здійснення видатків на основі бюджетних програм передбачає визначення їх конкретних відповідальних виконавців. Відповідальним виконавцем бюджетної програми є визначена головним розпорядником бюджетних коштів за письмовим погодженням із Міністерством фінансів України на стадії складання проекту державного бюджету на наступний рік юридична особа, яка має окремий рахунок і бухгалтерський баланс. Відповідальний виконавець бюджетної програми забезпечує виконання та несе відповідальність за виконання однієї або декількох бюджетних програм. Застосування результативних показників дає змогу чітко показати ефективність використання бюджетних коштів, співвідношення досягнутих результатів і витрат, тривалість виконання бюджетної програми, її необхідність і відповідність визначеній меті, а також порівнювати результати виконання бюджетних програм у динаміці за роками та між головними розпорядниками бюджетних коштів, визначати найефективніші бюджетні програми при розподілі бюджетних коштів.

30

Паспорт бюджетної програми місцевого бюджету - документ, що містить повну інформацію про бюджетну програму місцевого бюджету (далі - бюджетна програма) та застосовується для здійснення моніторингу, оцінки реалізації і контролю ефективності виконання бюджетної програми й цільового використання бюджетних коштів.

Паспорт бюджетної програми визначає мету, відповідальних виконавців, завдання, результативні показники й інші характеристики бюджетної програми згідно з бюджетними призначеннями, встановленими рішенням про місцевий бюджет на відповідний бюджетний період, на основі яких здійснюються контроль за цільовим та ефективним використанням бюджетних коштів і аналіз виконання бюджетної програми.

Мета бюджетної програми - кінцевий результат, що досягається при виконанні бюджетної програми, відповідає пріоритетам державної та регіональної політики і сприяє досягненню стратегічної мети розвитку держави та/або адміністративно-територіальної одиниці в середньостроковому періоді. Мета повинна бути реальною та досяжною і суттєво не змінюватися з року в рік, за винятком випадків, коли бюджетна програма має періодичний характер, закінчується строк її виконання або прийняття нових законодавчих актів передбачає внесення до неї змін.

Завдання бюджетної програми - конкретний, спрямований на досягнення мети бюджетної програми комплекс заходів, який відображає основні етапи досягнення поставленої мети, визначає шляхи виконання програми та підлягає перевірці.

Напрями використання бюджетних коштів - конкретні дії у рамках виконання бюджетної програми, що мають забезпечити досягнення мети та спрямовуються на виконання завдань бюджетної програми.

31

Комплексне системне реформування всіх сфер суспільного життя, що відбувається сьогодні в Україні, спрямоване на побудову громадянського суспільства та відповідну йому демократичну, соціальну, правову державу.Відтак, для досягнення стабільного прогресу в ході реформування і вдосконалення державного управління переглядається функціональне призначення кожної ланки адміністративної системи, здійснюється безперервний пошук шляхів удосконалення форми та змісту державного управління. Порушуються питання не тільки стосовно оптимізації структури тих чи інших державних інституцій, а й переглядаються механізми організації державного адміністрування і, зокрема, створення та впровадження дієвої системи загальнодержавного контролю для підвищення його практичності та ефективності. Особлива роль у цьому процесі належить контролю з боку mдержави й суспільства, оскільки саме вони підвищують відповідальність апарату державного управління перед суспільством і громадянами за прийняття і шляхи реалізації рішень, досягнуті результати. Актуальність теми дослідження викликана тим, що в сучасних умовах розвитку все більше наголошується на необхідності оцінки ефективності та результативності управління державними ресурсами. Мова йде про модернізацію контролю, який би мав спрямованість на проведення глибокого аналізу та оцінки системи державного управління в різних сферах. Тобто 2

простежується тенденція виокремлення нової гілки влади – контрольної. Даний процес розвитку її інститутів має лише характер пошуків. Тому можна констатувати здобутки теоретиків і практиків державного управління щодо дослідження та запровадження в практичну діяльність органів влади сучасних

методів контролю як інтегруючого чинника щодо дотримання й виконання поставлених перед управлінням мети і завдань, а саме: аудиту ефективності, аудиту використання трудових ресурсів, управлінського, фінансового, операційного аудиту. Особливе місце серед них належить аудиту адміністративної діяльності,

який покликаний сприяти своєчасному забезпеченню внесення коректив в управлінську діяльність, отриманню інформації про реальний стан справ у сфері державного управління. Адже в умовах неспрогнозованості швидких змін з’являються складні структури з великою невизначеністю, що потребує

аналітичного аналізу та прийняття відповідних рішень. При цьому зростає також дисбаланс між наявними потребами та ресурсами, постає необхідність розумного витрачання грошей платників податків, а завданням аудиту адміністративної діяльності якраз і є оцінка рівня економічності, ефективності та результативності діяльності. Тобто, визначення дійсного стану; виявлення упущень і недоліків адміністративного, нормативно-правового та фінансового характеру, визначення рівня впливу встановлених упущень і недоліків на якість виконання поставлених завдань; оцінка доцільності подальшої реалізації оперативних і стратегічних планів діяльності, обґрунтування пропозицій щодо їх припинення чи забезпечення своєчасного та повного виконання із залученням оптимального (або додаткового) обсягу державних ресурсів. Складна, розгалужена, багатофункціональна, методологічно й технологічно неоднорідна система контролю у сфері державного управління на сьогодні є об’єктом, форма та методи якого не відповідають його змісту. Тому

тенденції розвитку суспільства спонукають до їх переосмислення та наповнення сучасно-перспективним змістом.

Контроль є основним способом забезпечення законності й ефективності в

діяльності органів державної влади та місцевого самоврядування. Його сутність

полягає в перевірці відповідності діяльності підконтрольного об’єкта тим

настановам, які цей об’єкт отримав від управлінської ланки. Саме специфічне

призначення контролю надає можливість виділити його самостійність, що дає

4

можливість відокремити від інших видів діяльності не тільки в науковому, але

й в організаційному плані як під час визначення компетенції органів контролю,

так і під час створення спеціальних контролюючих відомств, які не виконують

або майже не виконують інших, крім контрольних, державних функцій. Тобто,

це самостійна діяльність і, водночас, невідривна складова управління, що

утворює стійку систему, в якій контроль є одним із її компонентів і водночас

об'єднуючим елементом між її циклами.

Контроль сам по собі є доволі широкою категорією. Якщо звернутися до

словників та наукової літератури, то на основі різних підходів до його

розуміння можна зробити таке узагальнене визначення: контроль – це облік,

спостереження за чим-небудь, перевірка діяльності будь-якої іншої організації

або відповідальної особи, звітність, аналіз результатів їх діяльності і виконання

стратегічних планів, вжиття заходів щодо коригування таких планів для

досягнення необхідних результатів. Контроль – це будь-яка перевірка

відповідності об’єкта встановленим обмеженням та засоби впливу організації

на досягнення необхідних результатів і контролю відповідності кількості і

якості отриманих результатів організаційній специфіці [10].

У класичному вигляді завданням контролю є порівняння фактичного

стану управління з певними вимогами щодо його функціонування; виявлення

допущених відхилень від норм, стандартів, регламентів і принципів; аналіз

причин цих відхилень і шляхів виправлення недоліків і подолання перешкод

для підвищення ефективності функціонування всієї управлінської системи.

Контроль є обов’язковим елементом управління та здійснюється з метою

сприяння тому, щоб фактичні результати найбільше відповідали очікуваним. За

його допомогою суб’єкт управління отримує інформацію про позитивні або

негативні результати діяльності, про помилки та прорахунки, що можуть

спричинити невиконання поставлених завдань або намічених цілей, а також

визначити напрями вдосконалення подальшої діяльності.

Контроль не можна цілком ототожнювати з якоюсь однією інституцією

або тільки з одним напрямом (гілкою чи функцією) здійснення влади (зокрема

5

державної чи виконавчої), оскільки він має “наскрізне” значення щодо

інституцій та напрямів (гілок чи функцій) здійснення будь-якої влади.

З огляду на вітчизняний досвід практичної контрольної діяльності,

контроль розрізняють за трьома основними формами здійснення: перевірка,

ревізія та аудит. Як підкреслює Є. Калюга, “форма виражає внутрішній зв’язок і

спосіб організації контролю, дає змогу розкрити його зміст і вказує на техніку

його здійснення” [8, с. 51]. Відтак, він пропонує класифікацію господарського

контролю, що включає його поділ за формами здійснення на ревізію

(документальну ревізію), тематичну перевірку (обстеження), камеральну

перевірку.

О. Полінець [13, с. 75] вважає, що ревізії, перевірки, обстеження,

інспектування, запити, заслуховування звітів, інформацій і повідомлень,

спостереження, експертиза, рейди та огляди, які проводяться як в плановому

порядку, так і позачергово, вивчення ділових і особистих якостей кандидатів на

заміщення посад, координація діяльності контролюючих органів, розгляд скарг

– це все форми контролю. Хоча чинний Закон України “Про державну

контрольно-ревізійну службу в Україні” [1] дає таке визначення: ревізії – це

метод документального контролю за фінансово-господарською діяльністю

підприємства, установи, організації, дотриманням законодавства з фінансових

питань, достовірністю обліку і звітності, спосіб документального викриття

недостач, розтрат, привласнень і крадіжок коштів і матеріальних цінностей,

попередження фінансових зловживань. За результатами ревізії складають акт,

що є основою для прийняття відповідних управлінських рішень. Отже,

законодавство визначає ревізію як метод документального контролю. Такої ж

думки додержується і О. Сушинський, відносячи також до методів контролю

тематичні перевірки, обстеження, безперервне відстеження якогось виду

діяльності.

Н. Нижник, С. Мосова та С. Машкова [10] вважають, що серед методів

контролю можна виділити статистичний метод, експертну оцінку, методи

логічного осмислення процесів і дій, методи аналізу, серед яких порівняння,

6

узагальнення, групування за певними ознаками тощо. Також до методів

контролю вони відносять доповіді, звіти, оперативні наради, засідання.

За В. Козбаненком [4], методи контролю включають в себе методи

попереднього, поточного та наступного контролю, вибіркової перевірки,

документальної та фактичної ревізії. Мова йде, насамперед, про те, якими

способами та засобами мають здійснюватися контрольні функції державного

управління.

Тобто, фактично, не розрізняються методи здійснення контролю і методи

контролю, які так само, як і методи державного управління, застосовуються на

різних підставах. До методів здійснення контролю належать конкретні способи

чи прийоми, які застосовуються у здійсненні контрольних функцій.

Зіставляючи метод та форму здійснення контролю, необхідно також

зазначити, що окрема форма передбачає застосування низки методів,

наприклад, в актах здійснення влади застосовуються різні методи

(колегіальність, єдиноначальність тощо). Водночас деякі форми здійснення

контрольної влади пов’язані з одним методом, наприклад, рішення – акт

колегіального органу, наказ – єдиноначальний тощо. Оскільки метод виражає

характер волевиявлення, а без волевиявлення здійснення влади неможливе,

тому метод є обов’язковим елементом у застосуванні будь-якої форми.

Методи й форми здійснення контролю як елементи механізму здійснення

влади перебувають у взаємодії. Форма дає уявлення про структуру діяльності

на тих напрямах, якими інститут контрольної влади впливає на об’єкт, а метод

показує, якими шляхами, прийомами і способами суб’єкт контрольної влади

здійснює свої повноваження.

Управлінці у своїй практичній діяльності постають перед дилемою: як

підтримувати контроль над процесом і водночас давати простір для динаміки

позитивних змін. Завдання полягає в тому, щоб виявляти відхилення на

ранньому етапі, коли корективи не занадто складні і можна швидко, без

особливих витрат виправити помилки, а також вчасно визначити роль

зворотного зв’язку зі змінами, які мають місце. Це дуже важливо, тому що

7

неможливо врахувати всі складнощі, які треба буде подолати на шляху до

поставленої мети.

Узагальнення результатів зарубіжного досвіду надає можливість

констатувати, що в переважній більшості країн світу провідна роль у сфері

державного контролю належить авторитетним і незалежним державним вищим

органам аудиту, які здійснюють аудит суб’єктів господарювання державного

сектора економіки не тільки з точки зору дотримання ними принципів

законності, правильності, відповідності, а й економічності, ефективності та

результативності діяльності.

Відповідно до покладених завдань органи державного контролю в

зарубіжних країнах здійснюють контроль за виконанням бюджетів,

витрачанням державних коштів і використанням державного майна. Контролю

підлягають витрати на утримання органів державного управління та реалізацію

державних програм розвитку. Вони спрямовані на стимулювання національного

економічного розвитку, покращання якості державних послуг та гармонізацію

відносин у суспільстві.

Тобто, мова йде про застосування аудиту адміністративної діяльності

(ААД), який відповідно зі стандартами INTOSAI (Міжнародної організації

вищих аудиторських установ), визначається як аудит економічності,

ефективності та результативності, з якими орган, що перевіряється,

використовує свої ресурси під час виконання своїх обов’язків. Інакше кажучи,

ААД контролює, чи урядові організації та установи роблять те, що потрібно, і

чи роблять це в правильний і найдешевший спосіб [3].

При цьому виділяють два основних підходи реалізації аудиту

адміністративної діяльності, орієнтовані на:

– результати адміністративної діяльності;

– проблеми, що виникають в суспільному житті та пов’язані з

неефективним управлінням.

Європейська практика вживає термін “аудит” як синонім терміна

“контроль”. На думку ж Т. Нагайчук, аудит адміністративної діяльності – це

8

форма контролю, за допомогою якого вивчаються процедури прийняття і

виконання управлінських рішень з метою досягнення цілей [9]. В. Черепанова ж

трактує аудит адміністративної діяльності і фінансовий аудит як перевірки [17].

Аналіз практики застосування ААД (як за кордоном, так і в Україні) [7;

12] дає підстави зробити висновок, що він не належить ані до фінансово-

економічного, ані до адміністративного аудиту (у сучасному вітчизняному

розумінні), адже під час його виконання контрольно-ревізійні заходи не

проводяться, не розглядаються питання законності, відповідності та доцільності

тих чи інших управлінських заходів. Він не спрямований на викриття

недбалості дій управлінців, порушення законодавства або недотримання

фінансово-господарської дисципліни; не ставить за мету виявлення порушників

для притягнення до відповідальності.

Головною метою ААД є визначення сфер, адміністративна діяльність в

яких є неекономною, неефективною або нерезультативною. І на підставі

глибокого аналізу причин виникнення цих недоліків та за результатами

вивчення “кращої практики” застосування управлінських підходів

запропонувати дієві напрямки або шляхи вдосконалення управління в цій сфері,

що пов’язується із поліпшенням рівня життя громадян.

Відповідно до цього постає питання: ААД є формою чи методом контролю,

чи, можливо, його ототожнювати з перевіркою? Для того щоб знайти відповідь,

слід звернутися до словниково-довідникової літератури, адже категорія “метод”

застосовується всіма галузями науки, у т.ч. наукою права, в якій широко

застосовуються такі поняття, як “метод правового регулювання”, “метод

переконань і примушування” тощо. Метод як шлях дослідження чи пізнання –

спосіб організації практичного й ідеологічного (наукового) освоєння дійсності,

зумовлений закономірностями відповідного об’єкта, сукупність прийомів чи

операцій практичного чи теоретичного пізнання дійсності [11, с. 720]. Під

методом, стосовно до управління, звичайно розуміють способи розподілу

обов’язків в апараті управління послідовність і строки виконання різного роду

9

повторних операцій, у здійсненні яких беруть участь кілька суб’єктів [5]. Щодо

форми, то вона є зовнішнім виразом будь-якого змісту [11, с. 1288].

Оскільки у процесі проведення аудиту адміністративної діяльності

вивченню підлягають не лише фінансові операції, а й уся діяльність,

включаючи як організаційну, так і адміністративну системи, а дослідження

може проводитися як стосовно окремої управлінської одиниці, кількох

підрозділів однієї мережі, так і щодо системи взаємопов’язаних ділянок різних

секторів, то для його виконання необхідні специфічні повноваження щодо

аналізу управління. Тому робота нагадує невеликий за обсягом дослідний

проект, в основу якого обирається певна тема, що базується на невирішеній

актуальній проблемі. Причому ААД має справу з людськими ресурсами.

З урахуванням вищезазначеного, зробимо такі висновки. Сутність

контролю знаходить свій вияв у принципах як основних засадах його

здійснення. Вони опосередковують різні властивості, аспекти волевиявлення

суб’єктів, закономірності функціонування і розвитку. Метод і форма – це

взаємопов’язані сторони процесу здійснення контрольної влади, але не тотожні

йому, в них відображається чи трансформується відповідна сутність. У

контролі як функції відображається матеріальний зміст здійснення контрольної

влади, в її формі – специфіка зовнішнього виявлення цієї функції, а в методах її

здійснення характеризується практичне здійснення цієї функції. Що ж до ревізії

та аудиту адміністративної діяльності, то з огляду на специфіку їх сутності,

технології проведення доцільним вважається відносити їх до методів контролю

як самостійний вид діяльності. Це, у свою чергу, потребує відповідної

класифікації форм, з огляду на їх розмаїття, що цілком може бути предметом

подальших наукових досліджень.

Тим більше, що без ефективної системи контролю в системі державного

управління неможлива побудова високорозвиненої, демократичної держави.

Саме вона є однією із важливих складових, що дасть змогу забезпечити

стабільність і динамічність розвитку системи державного управління,

адекватної станові громадянського суспільства. А відтак, подальшого розвитку

10

набуватимуть сучасні методи контролю, удосконалюватимуться шляхи їх

запровадження.

32

Узагальнення результатів аудиту служить головним засобом оцінювання того, чи є фактичні дані, перевірені аудитором, підтвердженням, що фінансові звіти представлені відповідним чином за всіма суттєвими аспектами і відповідно до загальноприйнятих принципів бухгалтерського фінансового обліку та фінансової звітності. Аудитор повинен бути впевненим, що пункти підсумкового документа зокрема або в сукупності не спричинять суттєвого перекручення фінансової звітності. Однак, якщо це все-таки відбудеться, то фінансова звітність має бути переглянута клієнтом або аудитор повинен дати умовний чи негативний висновок. Звичайно, аудитор і клієнт можуть погодитись відносно того, що негативний висновок не потрібно складати. Виявлені неправильні дані можуть вплинути на аудиторську оцінку результатів перевірки. Проте аудитор повинен врахувати ту обставину, чи є повідомлення неправильних відомостей результатом помилок або зловживань. Оскільки останні є навмисними, їх значення виходить за межі грошового ефекту і аудитор повинен враховувати це під час оцінювання результатів перевірки. Для узагальнення результатів аудиту необхідно їх систематизувати і згрупувати за однорідними ознаками. Для цього складають часткові акти перевірок (наприклад, акт ревізії каси), однорідні факти порушень відображають у нагромаджувальних відомостях, аналітичних таблицях, розрахунках, схемах тощо. Суб'єкти підприємницької діяльності (замовники) зацікавлені у виявленні недоліків у фінансово-господарській діяльності, усуненні та попередженні (профілактиці) їх. Однак, коли аудитор невпевнений у спроможності підприємства продовжувати своє функціонування, він повинен зазначити це в аудиторському звіті, вказати сутність змін у фінансовій звітності, які б могли бути здійснені. Якщо невпевненість досить значна, то аудитор повинен відмовитися від викладення своєї думки або скласти звіт на підставі незгоди. Коли облікова інформація не відповідає даним фінансової звітності, аудитор відображає це в аудиторському звіті. Звіти аудитора мають бути короткими, обґрунтованими, чіткими і зрозумілими. Адміністрація підприємства-замовника має дати аудитору відповідь стосовно всіх зазначених у звіті недоліків і заходів щодо їх усунення. При цьому звіти можуть бути використані для складання аудиторських висновків за результатами здійсненої перевірки фінансово-господарської діяльності. Представлення і розкриття інформації мають породжувати впевненість, що висновки, які може зробити користувач, будуть вичерпними і відповідатимуть умовам бізнесу, особливо враховуючи те, що фінансова звітність відображає сутність, а не форму, вільна від упередженості керуючих, тобто від представлення фактів у прийнятному і неприйнятному вигляді, що інформація та отримані пояснення адекватно відображені й результати аналізу не вплинули на облікову політику. Для перевірки достовірності показників фінансової звітності слід зіставити дані балансу, інших форм фінансової звітності, облікових регістрів. На остаточні результати достовірності чи недостовірності показників фінансової звітності відчутний вплив мають відхилення У бухгалтерському фінансовому обліку, факти невідображення або відображення в обліку в перекрученому вигляді окремих господарських процесів і операцій. Узагальнення результатів аудиторської перевірки суб'єкта підприємницької діяльності регулюється Законом України "Про аудиторську діяльність" та Національними нормативами аудиту України № 6 "Документальне оформлення аудиторської перевірки", № 14 "Аудиторські докази", № 20 "Події, що мають істотний вплив на аудиторський звіт і відбуваються після укладення фінансової звітності підприємства та аудиторського висновку", №№ 26- 27 "Аудиторські висновки та звіти", №№ 28-29 "Окремі вимоги до аудиторських висновків та звітів". Національні нормативи аудиту вимагають документального оформлення всіх питань, які аудитор вважає важливими з погляду доказовості факту виконання процедур аудиту, обґрунтованості прийнятих рішень та оцінок, а також того, що аудит проводився відповідно до вимог Національних нормативів аудиту або інших стандартів та правил. Шляхом виконання незалежних процедур аудиторської перевірки аудиторові слід отримати таку кількість аудиторських доказів, яка дасть змогу зробити аудиторський висновок про фінансову звітність підприємства. Процедури перевірки даних на відповідність - це тести, що складаються для отримання обґрунтованої гарантії щодо ефективності системи внутрішнього контролю. Незалежні процедури перевірки проводяться для отримання доказовості, повноти, точності й правдивості даних, що обробляються системою обліку. Вони бувають у вигляді: * детальних тестів операцій і залишків на рахунках; * аналізу важливих показників, включно з остаточним обстеженням незвичайних відхилень і статей.

37