10.3 Облік руху основних засобів

Рух основних засобів характеризується операціями з надходження, вибуття об’єктів та їх переоцінка. Для відображення даних операцій призначені рахунки бухгалтерського обліку 10 (11), 13, 15.

Для обліку й узагальнення інформації про наявність та рух власних або отриманих на умовах фінансового лізингу об’єктів і орендованих цілісних майнових комплексів, які віднесені до складу основних засобів, призначено рахунок 10 „Основні засоби”, він є балансовим, активним.

За дебетом рахунка 10 „Основні засоби” відображається надходження основних засобів на баланс підприємства, які обліковуються за первісною вартістю; сума витрат, яка пов’язана з поліпшенням об’єкта, що приводить до збільшення майбутніх економічних вигод, первісно очікуваних від використання об’єкта; сума дооцінки вартості об’єкта основних засобів. За кредитом – вибуття основних засобів внаслідок продажу, безоплатної передачі або невідповідності критеріям визнання активом, а також у разі часткової ліквідації об’єкта основних засобів, сума уцінки основних засобів.

До рахунку 10 відкриваються такі субрахунки :

100 „Інвестиційна нерухомість”

101 “Земельні ділянки “

102 “Капітальні інвестиції на поліпшення земель “

103 “Будинки та споруди “

104 “Машини та обладнання”

105 “Транспортні засоби “

106 “Інструменти, прилади та інвентар “

107 “Тварини “

108 “Багаторічні насадження “

109 “Інші основні засоби “

На субрахунку 100 „Інвестиційна нерухомість” ведеться облік наявності та руху об’єктів інвестиційної нерухомості.

На субрахунку 101 “Земельні ділянки“ ведеться облік земельних ділянок.

До субрахунку 102 “Капітальні інвестиції на поліпшення земель“ відносяться витрати неінвентарного характеру на культурно-технічні заходи щодо поверхневого поліпшення земель для сільськогосподарського користування, здійснювані за рахунок капітальних вкладень.

Субрахунок 103 “Будинки та споруди “ призначений для обліку наявності та руху будівель, споруд, їх структурних компонентів і передавальних пристроїв, а також житлових будинків.

На субрахунку 104 “Машини та обладнання” ведеться рух машин та обладнання .

На субрахунку 105 “Транспортні засоби“ ведеться облік засобів пересування, які призначені для переміщення людей і вантажів, а також магістральні трубопроводи.

Субрахунок 106 “Інструменти, прилади та інвентар“ використовується для обліку інструментів, які використовуються під час роботи.

На субрахунку 107 “Тварини“ ведеться облік коней, волів, верблюдів, корів, буйволів, биків-плідників та ін.

До субрахунку 108 “Багаторічні насадження“ відносять всі штучні багаторічні насадження незалежно від їх віку.

Всі інші основні засоби, що не обліковуються на зазначених вище субрахунках, обліковуються на субрахунку 109 “Інші основні засоби “.

Згідно з Інструкцією про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств та організацій №291 рахунок 11 “Інші необоротні матеріальні активи” призначений для обліку та узагальнення інформації про наявність і рух інших необоротних матеріальних активів, які не відображені в складі об’єктів основних засобів, що відображається на рахунку 10 “Основні засоби”. Отже, він є своєрідним “розвантажувальним” рахунком для рахунку 10 і призначений для обліку цінностей, а також тих матеріальних активів, які не можна віднести до основних засобів у зв’язку з їх специфікою (бібліотечні фонди, тимчасові нетитульні споруди). Рахунок є балансовим, активним.

Для відображення в бухгалтерському обліку сум амортизаційних відрахувань використовують рахунок 13 “Знос необоротних активів”, який призначено для обліку господарських засобів. Рахунок 13 пасивний (контрактивний), балансовий, регулюючий.

На субрахунку 131 “Знос основних засобів” узагальнюється інформація про суму зносу тих необоротних активів, облік яких ведеться на рахунку 10 “Основні засоби”.

На субрахунку 132 “Знос інших необоротних матеріальних активів” узагальнюється інформація про суму зносу тих необоротних активів, облік яких ведеться на рахунку 11 “Інші необоротні матеріальні активи”.

На субрахунку 133 “Знос нематеріальних активів” узагальнюється інформація про суму зносу нематеріальних активів.

На субрахунку 134 „Накопичена амортизація довгострокових біологічних активів” узагальнюється інформація про суму амортизації нарахованої на довгострокові біологічні активи, облік яких ведеться на субрахунках 162, і 164.

По кредиту рахунку записують суми щомісячних амортизаційних відрахувань на реконструкцію та модернізацію основних засобів. При цьому дебетують рахунки основного і допоміжного виробництва, загальновиробничих і загальногосподарських витрат, обслуговуючих виробництв та господарств, витрат обігу тощо – залежно від того, де знаходяться ті чи інші основні засоби.

Рахунок 15 “Капітальні інвестиції” призначений для обліку господарських засобів, тобто для обліку витрат на придбання або створення матеріальних і нематеріальних необоротних активів. Рахунок 15 активний, балансовий.

На субрахунку 151 “Капітальне будівництво” відображаються витрати на будівництво, що здійснюється як господарським, так і підрядним способом для власних потреб підприємства. На цьому субрахунку також ведеться облік устаткування, що підлягає монтажу в процесі будівництва, та авансові платежі для фінансування вказаного будівництва.

Субрахунок 152 “Придбання (виготовлення) основних засобів” призначений для обліку витрат на придбання або виготовлення власними силами матеріальних активів, облік яких ведеться на рахунку 10 “Основні засоби” (крім об’єктів будівництва та основного стада).

На субрахунку 153 “Придбання (виготовлення) інших необоротних матеріальних активів” відображаються витрати підприємства (організації, установи) на придбання або виготовлення власними силами матеріальних активів, облік яких ведеться на рахунку 11 “Інші необоротні матеріальні активи”.

На субрахунку 154 “Придбання (створення) нематеріальних активів” відображаються витрати підприємства на придбання або створення власними силами активів, облік яких ведеться на рахунку 12 “Нематеріальні активи”.

На субрахунку 155 “Придбання (вирощування) довгострокових біологічних активів” обліковуються витрати на придбання (вирощування) довгострокових біологічних активів, які обліковуються на рахунку 16, в тому числі на вирощування незрілих біологічних активів, та формування основного стада робочої і продуктивної худоби (крім тварин, які обліковуються на рахунку 21 “Тварини на вирощуванні та відгодівлі”).

Порядок відображення надходження основних засобів в бухгалтерському обліку та формування первісної вартості залежить від того яким чином і на яких умовах вони придбані, а саме:

- за грошові кошти – коли відображаються витрати на їх придбання;

- за рахунок кредитів банку – коли підприємство несе витрати на придбання, але без урахування витрат на сплату процентів за кредит банку;

- отримані підприємством безоплатно – коли підприємство повинно відобразити справедливу вартість на дату отримання;

- внесення до статутного капіталу підприємства – коли справедлива вартість погоджується між усіма засновниками підприємства;

- створені підприємством власними силами – коли зазначають суму прямих і накладних витрат пов’язаних зі створенням активу;

- зараховані підприємством на баланс зі складу власно виготовленої готової продукції або товарів, що придбані з метою перепродажу у відповідності з ПСБО 9 та 16;

- отримані підприємством в результаті обміну на подібний об’єкт тобто за залишковою вартістю переданого об’єкта в разі якщо залишкова вартість переданого об’єкта вища справедливої, то первісною вартістю об’єкта основних засобів буде справедлива вартість переданого об’єкта із включенням різниці до витрат звітного періоду;

- отримані підприємством у результаті обміну на неподібний об’єкт основних засобів або інший актив тоді справедлива вартість переданого об’єкта збільшена на суму грошових коштів або їх еквівалентів, що була передана чи отримана під час обміну.

Безоплатне отримання об’єктів основних засобів в бухгалтерському обліку розглядається як збільшення додаткового капіталу, при чому на суму, що дорівнює справедливій вартості безоплатно отриманого об’єкта без урахування інших обов’язкових витрат і платежів. При безоплатному одержанні об’єктів виникає дохід у сумі амортизації таких об’єктів одночасно з її нарахуванням. В міру виникнення доходу сума додаткового капіталу зменшується.

Крім того основні засоби можуть бути обмінені на подібний об’єкт, який використовується при виробництві такої ж самої продукції та має таку саму справедливу вартість.

Переоцінка основних засобів проводиться за рішенням керівництва та оформляється наказом. Частота проведення переоцінки залежить від коливань справедливої (реальної) вартості основних засобів, якщо їх справедлива вартість суттєво більше ніж на 10% відрізняється від балансової вартості. Операції з переоцінки основних засобів включають операції зі збільшення їх первісної вартості та суми нарахованого зносу тобто проводиться дооцінка та операції зі зменшення первісної вартості об’єкта основних засобів та їх зносу тобто проводиться уцінка. При переоцінці основних засобів накопичена амортизація повинна бути скоригована, це пов’язане з тим що в результаті переоцінки балансова вартість доводиться до справедливої вартості з врахуванням ступеню зносу об’єкта основних засобів на дату переоцінки. Переоцінена сума первісної вартості та зносу об’єкта основних засобів визначається відповідно як добуток первісної вартості та індексу переоцінки. Індекс переоцінки визначають діленням справедливої вартості, який переоцінюється на його залишкову вартість. В разі переоцінки об’єкта основних засобів здійснюється переоцінка всіх об’єктів групи основних засобів до якої належить цей об’єкт основних засобів. Відображення в бухгалтерському обліку результатів переоцінки вартості основних засобів залежить від результатів попередніх переоцінок, що наступним чином відображається на рахунках бухгалтерського обліку (таблиця 20).

Для цілей бухгалтерського обліку подальші заходи щодо вартості основних засобів залежать від результатів попередніх переоцінок, а саме:

1) якщо підприємство проводить уцінку раніше дооцінки вартості об’єкта ОЗ, то суму такої уцінки буде відображено:

а) у зменшенні суми додаткового капіталу сформованого при дооцінці такого об’єкта основних засобів;

б) якщо сума уцінки перевищує суму додаткового капіталу в частині дооцінки такого об’єкта, то сума такого перевищення включається до складу витрат. Якщо на момент уцінки вартості об’єкта основних засобів, який раніше переоцінювався сальдо по субрахунку 423 внаслідок його уцінки буде відображено у складі витрат звітного періоду.

2) якщо підприємство здійснює уцінку раніше уціненої вартості основних засобів, то суму такої уцінки буде відображено:

а) у складі доходів у сумі, що дорівнює сумі витрат показаних при попередніх уцінках;

б) у сумі перевищення над витратами попередніх уцінок у складі додаткового капіталу. Якщо на момент дооцінки вартості об’єкта основних засобів, який раніше переоцінювався суму витрат повністю покрито попередніми дооцінками, то усю суму здійсненої дооцінки буде показано у складі додаткового капіталу. При дооцінці вартості об’єкта основних засобів, який раніше тільки дооцінювався, всю суму переоцінки буде віднесено до складу додаткового капіталу. При уцінці вартості основних засобів, який тільки оцінювався, всю суму уцінки буде віднесено до складу витрат.

Вибуття основних засобів відображається по кредиту рахунку 10, що відбувається внаслідок продажу, безоплатної передачі або невідповідності критеріям визначення активом, а також у разу часткової ліквідації об’єкта основних засобів та сума уцінки основних засобів.

Основні засоби списуються з балансу підприємства в таких випадках:

1) продаж за плату в порядку реалізації майна;

2) передача за договором дарування стороннім юридичним або фізичним особам;

3) списання внаслідок фізичного або морального зносу;

4) ліквідація при аваріях стихійних лихах та інших надзвичайних ситуаціях обумовлених екстремальними умовами;

5) у зв’язку з реконструкцією та новим будівництвом;

6) передачі у вигляді внеску до статутного капіталу іншого підприємства;

7) з інших причин.

Якщо з будь – яких причин основні засоби не відповідають ознакам активу, то приймається рішення про його списання.

Фінансовий результат від вибуття об’єкта основних засобів визначають вирахуванням з доходу від вибуття об’єкта основних засобів їх залишкової вартості, непрямих податків і витрат пов’язаних з вибуттям основних засобів.

Прибуток або збиток від вибуття відображається у Звіті про фінансові результати відповідно у складі інших доходів або витрат звичайної діяльності. Проте якщо причина списання основних засобів була надзвичайна подія, наприклад, аварія, пожежа, то відповідну суму прибутку або збитку відображають як фінансовий результат від надзвичайних подій. Реалізація, ліквідація, безоплатна передача та передача ОЗ як внесок до статутного капіталу іншого підприємства оформляється записами (таблиця 20).

З прийняттям П(С)БО 32 ˮІнвестиційна нерухомістьˮ відбулися зміни в обліку основних засобів.

Основні засоби та інші необоротні активи які планується продати можуть потрапити в групу тих, що утримуються для продажу. Також згідно наказу Міністерства фінансів від 05.03.2008р. і плані рахунків відбулися зміни.

Введено рахунок 100 призначений для інвестиційної нерухомості. Під інвестиційною нерухомістю розуміють ведення обліку власних або орендованих на умовах фінансової оренди земельних ділянок, будівель, споруд, що розташовані на землі утримуваній для одержання орендних платежів та (або) збільшення власного капіталу, а не для виробництва та постачання товарів адміністративної мети чи продажу в процесі звичайної діяльності.

Знос інвестиційної нерухомості відображається на рахунку 135.

Із прийняттям нової редакції П(С)БО 27 „Необоротні активи утримуванні для продажу та припинення діяльності” необоротні активи, які утримуються для продажу відображаються на субрахунку 286.

Відповідно до п. 1 розділу II цього стандарту необоротні активи та групи вибуття визнають утримуваними для продажу, коли одночасно ви­конуються усі наступні вимоги:

— економічні вигоди очікується отримати від їх продажу, а не від їх використання за при­значенням;

— вони готові до продажу в їх теперішньо­му стані;

— їх продаж, як очікується, завершиться про­тягом року з дати визнання їх такими, що утри­муються для продажу;

— умови їх продажу відповідають звичайним умовам продажу для подібних активів;

• здійснення продажу має високу ймовірність.

Типові кореспонденції з продажу таких необоротних активів відображено в таблиці 20.