2. Перевірка правильності ведення обліку витрат, що включаються до собівартості продукції, товарів, робіт, послуг.

Під час проведення ревізії витрат виробництва ревізору необхідно керуватися П(С)БО 16 «Витрати».

Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони були понесені. Тобто визнаються виходячи з принципу відповідності доходів і витрат.

Витрати, які неможливо прямо пов‘язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були понесені.

Ще однією обов‘язковою умовою визнання витрат є їх достовірна оцінка.

Слід відзначити, що не визнаються витратами і не включаються до звіту про фінансові результати:

• погашення отриманих позик;

• попередня оплата запасів, робіт і послуг;

• платежі за договорами комісії, агентськими угодами та іншими аналогічними договорами;

• витрати, які відображаються зменшенням власного капіталу відповідно до П(С)БО;

• інші зменшення активів або збільшення зобов‘язань, які не відповідають ознакам, наведеним у пункті 6 П(С)БО 16.

Для обліку витрат в Плані рахунків передбачено рахунки класу 8 «Витрати за елементами» і рахунки класу 9 «Витрати діяльності».

Елемент витрат- це сукупність економічно однорідних витрат.

Групування витрат по елементах дозволяє здійснити контроль за формуванням, структурою і динамікою цих витрат по видах.

Ревізор повинен знати, що до собівартості продукції підприємства включаються витрати, пов‘язані з використанням у процесі виробництва природних ресурсів, сировини, матеріалів, палива, енергії, основних засобів, трудових ресурсів та інших витрат на її виробництво і реалізацію.

Зокрема:

• витрати на підготовку й освоєння виробництва;

• витрати, безпосередньо пов‘язані з виробництвом продукції, обумовлені технологією й організацією виробництва, включаючи витрати з контролю виробничих процесів і якості продукції, що випускається;

• витрати, пов‘язані з винахідництвом і раціоналізацією, виготовленням і випробовуванням моделей і зразків, організацією виставок, конкурсів, виплатою авторських винагород та ін.;

• витрати, пов‘язані з обслуговуванням виробничого процесу;

• витрати на забезпечення нормальних умов праці і техніки безпеки;

• витрати, пов‘язані з управління виробництвом;

• Виплати, передбачені законодавством про працю;

• Відрахування на соціальне страхування і пенсійний фонд;

• Платежі по обов‘язкову страхуванню майна підприємства, що враховується у складі основних засобів;

• Амортизація.

Основними завданнями ревізора з перевірки обліку витрат на виробництво є: своєчасність, повнота і достовірність відображення фактичних витрат на виробництво і збут продукції, правильність калькулювання фактичної собівартості окремих видів і всієї товарної продукції, чіткий контроль за ощадливим і раціональним використанням матеріальних, трудових і фінансових ресурсів.

Відповідно до цих завдань контроль обліку витрат на виробництво здійснюється за такими аспектами:

• Стосовно собівартості (прямі і непрямі)

• За видами продукції;

• За місцем виникнення витрат (виробництвами, цехами, ділянками і т.д.)

• За вилами витрат (елементами і статтями витрат)

Прямі – це ті, що можна віднести до визначеного виду продукції (матеріали, З/П). це витрати, обумовлені технологічним процесом виробництва.

При перевірці ведення обліку і розподілу прямих витрат аналізуються дані, що містяться в таких документах:

• Відомості розподілу витрат матеріалів по напрямку виробничих витрат;

• Відомості розподілу нарізування зарплати по рахунках і шифрах витрат;

• Розрахунок зносу основних засобів.

Непрямі витрати одночасно відносяться до усіх видів продукції (освітлення, опалення і ін.). Їх включають у витрати при визначенні загальної суми після закінчення місяця шляхом розподілу. Це загальновиробничі витрати, тобто витрати на організацію управління виробництвом, що списуються на собівартість пропорційно якій-небудь базі розподілу.

При перевірці правильності формування собівартості ревізор повинен насамперед досліджувати дані Звіту про фінансові результати, головної книги і первинних документах.

Матеріали, покупні комплектуючі вироби і напівфабрикати мають у витратах виробництва велику питому вагу. Тому економія чи перевитрати їх порівняно з встановленими нормами вплине на собівартість продукції.

У зв‘язку з цим важливим є дієвий контроль за правильним використанням матеріалів у виробництві. Необхідна така організація обліку, при якій фактичні витрати можна було б зіставляти із встановленими нормами безперервно, оперативно виявляти відхилення від установлених норм у процесі виготовлення продукції.

Важливе значення при організації обліку матеріалів має порядок списання матеріалів у виробництво. Крім того, підприємство може вибирати одну із двох систем обліку запасів: постійну і періодичну. Вибір системи має бути обумовлений в наказі про облікову політику.

При застосуванні періодичної системи обліку надходження та вибуття запасів їх залишки під час складання звітності групуються на певну дату (місяць, квартал, рік).

Постійна система обліку надходження та вибуття запасів характеризується тим, що облік за рухом та залишками запасів відображається станом на кінець робочого дня. Ця система обліку є більш точною, оскільки надає оперативну інформацію. Проте її недоліком є великі затрати часу і праці.

Оскільки у фактичну собівартість матеріалів поряд з їхньою вартістю за цінами придбання входять ТЗВ, необхідно звернути увагу, чи віднесені у вартість матеріалів мита, комісійні винагороди, виплачені постачальницькій і зовнішньоекономічній організації; послуги товарним біржам, включаючи брокерські послуги; стороннім організаціям з доставки і збереження матеріальних цінностей.

У практиці найчастіше зустрічаються факти, коли в собівартість продукції включаються матеріали, передані у виробничі підрозділи, але фактично не витрачені у виробництві; чи на витрати основної діяльності відносяться матеріали, використані при проведенні будівельних і ремонтних робіт на об‘єктах соціально-культурної сфери, що повинні бути списані за рахунок прибутку, що залишається в розпорядженні фірми, чи на інших об‘єктах, що повинні бути профінансовані за рахунок відповідних джерел.

Поряд з матеріальними витратами, про які йшла мова, значну питому вагу в собівартості займають витрати на оплату праці, що досягають у деяких галузях виробництва 1/3 усіх витрат на виробництво. Тому правильності віднесення на собівартість цього виду витрат ревізор повинен приділити увагу. Причому необхідно враховувати, що витрати на оплат праці відображають у собівартості продукції так само, як і матеріальні вирати, тобто по місцях їхнього виникнення.

Як правило, витрати на оплату праці складаються з виплат за відпрацьований час чи обсяг випущеної продукції і стимулюючих виплат.

Як свідчить практика, досить часто у витрати основного виробництва включають витрати з оплати праці працівників, зайнятих іншими видами діяльності. Це перевіряється звіренням даних по кредиту рахунку 66 «Розрахунки з оплати праці» у частині, списаної на виробничі рахунки, і даних по підсумку загальної відомості на оплату праці в частині її нарахування. Дані по підсумку загальної відомості у всіх випадках повинні бути більші, ніж дані по дебету рахунків обліку виробничих витрат.

Допоміжні виробництва – важлива і необхідна ланка в діяльності підприємства, тому що розвинута ремонтна служба, інструментальний цех, налагоджене транспортне господарство, регулярна подача енергії – запорука ритмічної і якісної роботи всього підприємства.

Документальне оформлення витрат тут практично не відрізняється від оформлення витрат в основному виробництві. При цьому аналітичний облік витрат допоміжних виробництв ведуть окремо по кожному виду виробництва. Ревізор контролює правильність віднесення витрат по відомості, що відкривається для кожного допоміжного виробництва.

Крім того, для правильного визначення виробничої собівартості необхідний облік незавершеного виробництва, тому що усі витрати, віднесені на дебет рахунку 23, повинні бути розподілені на:

• Витрати готової продукції;

• Витрати на продукцію часткової готовності, яка не пройшла всіх операцій виготовлення.

Прийнято вважати, що продукція, що не пройшла всіх стадій обробки і не прийнята відділом технічного контролю, а також незакінчені роботи, не прийняті замовником, називаються незавершеним виробництвом, а витрати, що відносяться до них, - витратами незавершеного виробництва.

Перевірку незавершеного виробництва рекомендується починати з аналізу результатів інвентаризації його залишків. Якщо відповідних матеріалів немає, то ревізору варто організувати таку інвентаризацію власними силами самих працівників фірми, що перевіряється. Головними цілями інвентаризації, крім визначення фактичної наявності напівфабрикатів обробку яких не завершено, і готової продукції є перевірка правильності і розподілу суми витрат по видах продукції, даних обліку руху напівфабрикатів і деталей, і виявлення фактичної комплектності незавершеного виробництва. З практики роботи відомі випадки, коли в незавершене виробництво включалися матеріали, обробку яких не почато, покупні напівфабрикати, а також остаточно забраковані і невраховані вироби.

Незавершене виробництво можна оцінювати за фактичною собівартістю стосовно оцінки готової продукції, за плановою (нормативною) собівартістю, у розмірі прямих витрат.

У масовому і серійному виробництвах залишки незавершеного виробництва оцінюють не за фактичною собівартістю, а за плановою чи нормативною.

У виробництвах з коротким технологічним циклом оцінку незавершеного виробництва ведуть за вартістю матеріалів, що знаходяться в переробці, сировини і напівфабрикатів.

Хоча рішення про застосування того чи іншого способу оцінки залишків приймає сама фірма, ревізор повинен досліджувати, наскільки ретельно були враховані: розміри цих залишків і їхня питома вага у витратах виробництва, стабільність залишків по звітних періодах, структура витрат на виробництво, можливості достовірного визначення залишків незавершеного виробництва й інше.

У собівартість незавершеного виробництва не включають втрати від браку. Зазначені витрати відносяться тільки на випуск готової продукції. Однак, якщо витрати від браку відносяться до певного замовлення, що не закінчене до кінця місяця вони включаються в собівартість незавершеного виробництва.