1.2 Основные элементы налогового менеджмента

Основными элементами налогового менеджмента предприятия следует считать (рисунок 2): 1) налоговое планирование; 2) принципы и методы налогового менеджмента; 3) налоговые риски; 4) налоговый контроль.

Как зарубежные, так и отечественные исследователи под налоговым планированием понимают, прежде всего, деятельность, направленную на уменьшение налоговых платежей. Предлагаемые определения рассматривают существо налогового планирования с сугубо ограничительных позиций, воспринимая его через призму противостояния налогоплательщика, с одной стороны, и фискальных органов, с другой. В то же время налоговое планирование призвано не только и не столько уменьшить налоговые отчисления предприятия, хотя оптимизация налогового портфеля и является его важнейшей функцией, сколько стать регулятором наряду с планом маркетинга и производства, процесса управления предприятием, так как минимизация и оптимизация налогового портфеля не всегда отвечает стратегическим потребностям хозяйствующего субъекта (последнему иногда выгодно не занижать свою налогооблагаемую базу в силу тех или иных причин), а также если инвестиционный план развития хозяйствующего субъекта не предусматривает уменьшения налоговых расходов¹⁰.

Рисунок 2 - Основные элементы налогового менеджмента

Таким образом, налоговое планирование представляет собой интеграционный процесс, заключающийся в упорядочивании хозяйственной деятельности в соответствии с действующим налоговым законодательством и стратегией развития предприятия.

Процесс налогового планирования состоит из нескольких взаимосвязанных между собой этапов¹¹.

На первом этапе обычно появляется идея об организации бизнеса, формулируются цели и задачи, а также достигается ясность в вопросе о возможном использовании налоговых льгот, предоставляемых законодательством.

Второй этап - выбор наиболее выгодного с налоговой точки зрения места расположения производства и конторских помещений организации, а также ее филиалов, дочерних компаний и руководящих органов.

Выбор организационно-правовой формы юридического лица и определение ее соотношения с возникающим при этом налоговым режимом, как правило, происходит на третьем этапе.

Последующие этапы относятся к текущему налоговому планированию, которое должно пронизывать всю систему управления хозяйствующего субъекта¹²:

• формирование так называемого налогового поля организации с целью анализа налоговых льгот, на основе проведенного анализа формируется план их использования по выбранным налогам;

• разработка (с учетом уже сформированного налогового поля) системы договорных отношений организации;

• составление журнала типовых хозяйственных операций для ведения финансового и налогового учета; анализ различных налоговых ситуаций;

• планирование надежного налогового учета и контроля за правильностью исчисления и уплаты налогов.

В экономической литературе под принципами налогового менеджмента понимают основные правила, лежащие в его основе. При осуществлении налогового менеджмента в организациях необходимо руководствоваться следующими принципами¹³: законности; комплексности применяемых способов минимизации налогов; альтернативности вариантов налоговой политики; экономичности внедрения схем оптимизации налогообложения - использование способов налоговой политики, которые обеспечивают достижение налоговой экономии в большем размере, чем затраты, связанные с их применением; комплексного расчета экономии и потерь; индивидуального подхода; конфиденциальности использования способов налоговой оптимизации; понятности и обоснованности способов оптимизации; документального оформления операций; оперативности.

Методы налогового менеджмента на уровне предприятий можно разделить на две группы¹⁴:

• общие методы - характеризуются достаточно широкой сферой применения;

• специальные методы - характеризуются узкой сферой применения.

В частности, к общим методам относятся¹⁵.

1) принятие учетной политики организации для целей налогообложения. Применение данного метода позволяет организациям закрепить в учетной политике те способы учета, которые позволят оптимизировать размер уплачиваемых в бюджет налогов;

2) совершение сделок и заключение договоров, имеющих более низкое налоговое бремя по сравнению с традиционным подходом;

3) максимальное использование различных льгот и освобождений.

Рассмотрим более подробно последний метод. Налоговые льготы - совокупность способов и мер поощрения налогоплательщика, предоставляемых в соответствии с законодательством и направленных на решение определенных социально-экономических задач, поощрение некоторых видов деятельности, поддержку низкооплачиваемых слоев населения и иные аналогичные цели¹⁶.

Налоговые льготы имеют очень большое значение как с теоретической, так и с практической точек зрения. С одной стороны, это элемент налогообложения, благодаря которому налогоплательщики получают право уменьшить свое налоговое бремя на законном основании¹⁷. Полное отсутствие льготного налогообложения при достаточно высоких ставках налога, недостаточное количество налоговых льгот провоцируют желание незаконного уменьшения налоговых обязательств либо уклонения от уплаты налогов. С другой стороны, налоговые льготы представляют собой один из основных инструментов налоговой политики¹⁸.

Существуют следующие виды льгот¹⁹: освобождение от уплаты налогов отдельных лиц или категорий плательщиков; изъятие из обложения определенных элементов объекта налогообложения; понижение налоговых ставок; уменьшение налоговой базы; вычет из налогового платежа за расчетный период; прочие налоговые льготы.

Наряду с общими методами налогового менеджмента, как уже было отмечено выше, существуют специальные методы, к которым относятся²⁰:

1. Метод замены отношений - по своей природе он аналогичен общему методу совершения сделок и заключению договоров, имеющих более низкое налоговое бремя по сравнению с традиционным подходом. Он предполагает свободный (в рамках законодательства) выбор форм и условий сделки, а также контрагентов в целях достижения оптимальных экономических результатов. Метод построен на замене операции, предусматривающей обременительное налогообложение на операцию, позволяющую использовать льготный режим налогообложения при достижении одной и той же цели.

2. Метод разделения отношений базируется на предыдущем методе. Применяется в ситуациях, когда полная замена по каким-либо объективным причинам невозможна (например, несет значительный налоговый риск). Метод подразумевает замену не всей хозяйственной операции, а только ее части. Другим вариантом является разделение хозяйственной операции на несколько составляющих частей.

3. Метод отсрочки налогового платежа основан на переносе момента возникновения объекта налогообложения на последующий календарный период. Причина состоит в том, что в соответствии с законодательством срок уплаты многих налогов зависит от двух составляющих: момента возникновения объекта налогообложения; календарного (налогового) периода. Применение данного метода позволяет экономить оборотные средства за счет перенесения срока уплаты как всей суммы налога, так и ее части. Это достигается за счет использования элементов метода замены и метода разделения.

4. Метод прямого сокращения объекта налогообложения, суть которого заключается в избавлении от ряда налогооблагаемых операций (если это не повлияет отрицательно на деятельность организации) или же замену одного объекта другим, облагаемым по менее высоким ставкам налога. Возможно также снижение размера объекта, подлежащего налогообложению.

Следующим элементом налогового менеджмента выступает управление налоговыми рисками. С позиции налогоплательщика, налоговый риск - это не только опасность возникновения непредвиденных потерь ожидаемой прибыли, дохода или имущества, денежных средств в связи с неоднозначной трактовкой законодательства о налогах и сборах, и ее постоянной изменчивостью, и рядом других причин, но это еще и возможность получения положительного результата в условиях риска²¹. Этот риск начинает проявляться при исполнении налогоплательщиком своих обязанностей, усиливаясь по мере применения способов и инструментов управления налоговыми издержками - налогового менеджмента. Поэтому, очевидно, что налоговый риск управляем, поскольку он возникает в связи с исполнением налогоплательщиком своих обязанностей, значит зависит от знаний, навыков и опыта налогоплательщика, правильности исполнения своих обязанностей перед государством. Все это составляет вероятность возникновения налогового риска. То есть, управляя и/или контролируя действия налогоплательщика можно управлять налоговым риском.

Таким образом, налоговый риск - это разновидность экономического, финансового риска, имеет субъективно-объективную природу, характеризуется наличием неопределенных финансовых последствий для налогоплательщика (положительного, отрицательного, нулевого).

Традиционно налоговый контроль рассматривается в качестве государственной функции, основной задачей которой является пополнение бюджета. Однако налоговый контроль может выступать и как определенный механизм управленческого процесса на предприятии, выполняющего одновременно организационную, контрольную и информационную функции. Так, например, налоговый контроль может аккумулировать информацию о состоянии расчетов с бюджетом, на основе чего пользователи могут принимать определенные решения²². Кроме того, данная информация может быть использована для оценки адекватности систем управления и контроля над налоговыми рисками.

Также к функциям налогового контроля можно отнести формирование той части корпоративных учетных принципов, которая определяет порядок исполнения налогового законодательства. Оценка налогового законодательства и выработка наиболее приемлемых решений в части его исполнения в большинстве случаев предопределяет значительную часть налоговых расходов²³.

Также внутренний налоговый контроль должен включать и такие мероприятия как оценка эффективности ведения налогового учета, мониторинг, анализ и аккумулирование информации об исчисленных и уплаченных налоговых платежах в бюджет, контроль взаимодействия представителей предприятия с налоговыми органами, а также прочие вопросы контроля исполнения налогового законодательства.

Таким образом, по результатам первой главы можно сделать следующие выводы:

1. Система корпоративного налогового менеджмента является основным инструментом оптимизации налоговых платежей предприятия в рамках действующего законодательства и, таким образом, способствуют реализации политики ресурсосбережения и максимизации собственных финансовых ресурсов предприятия. Это, в свою очередь, способствует более эффективной организации и управлению предприятием в целом и повышению его инвестиционного потенциала. Данные обстоятельства создают благоприятную среду для обеспечения устойчивого функционирования предприятия и проведения активной инвестиционной политики.

2. Основными элементами налогового менеджмента предприятия выступают: 1) налоговое планирование; 2) принципы и методы налогового менеджмента; 3) налоговые риски; 4) налоговый контроль.

Налоговая политика предприятия, выступает основой налогового менеджмента, соответственно во второй главе будут рассмотрены сущность налоговой политики и ее основные виды, а также налоговая оптимизация как основная цель налоговой политики предприятия.