8.4. Аудит промислових виробництв сільськогосподарських підприємств
У складі сільськогосподарських підприємств функціонують різноманітні підсобні (промислові) виробництва з переробки сільськогосподарської продукції та виготовлення виробів із місцевої сировини. Сільськогосподарські підприємства організовують промислові виробництва для переробки продукції рослинництва та тваринництва (переробка молока, виготовлення соків і сокомате- ріалів, консервування овочів і фруктів, забій худоби та птиці та ін.), а також для виробництва будівельних матеріалів, дрібного інвентарю, заготівлі лісу та виробництва іншої продукції.
Під час перевірки основних галузей рослинництва і тварин- ництва контролюють також підсобні (промислові) виробництва.
Підвищенню ефективності їх діяльності сприяє аудит.
Мета аудиту — підтвердити достовірність відображених в обліку господарських операцій підсобних промислових виробництв та відповідність організації обліку чинному законодавству.
Завдання аудиту — встановити:
правильність документального оформлення витрат виробництв та виходу продукції підсобних (промислових) виробництв;
дотримання методики калькулювання та правильності визначення собівартості різних видів продукції;
повноту оприбуткування виробленої продукції.
Джерела перевірки:
первинні документи та бухгалтерські записи на рахунках обліку виробничих витрат (23 «Виробництво», 91 «Загальновиробничі витрати», 92 «Адміністративні витрати», 93 «Витрати на збут», 94 «Інші витрати операційної діяльності);
регістри бухгалтерського обліку — Журнали-ордери № 10.2 та № 10.3;
відомості-машинограми (в умовах автоматизованої обробки облікової інформації);
звітність про витрати на виробництво та реалізацію продукції;
дані попередньої аудиторської перевірки.
На початку перевірки аудитор має з’ясувати метод обліку витрат, що використовує підсобне промислове виробництво. Залежно від виду виробництва та особливостей технології у підсобних промислових виробництвах застосовують такі методи обліку витрат і визначення собівартості продукції: простий, попередільний, позамовний, нормативний.
У подальшому аудитор з’ясовує відображення підсобними промисловими виробництвами витрат в обліку, який ведуть на рахунку 23 «Виробництво» (субрахунок 233 «Промислове виробництво»). За дебетом цього рахунку перевіряють правильність відображення витрат на виробництво, а за кредитом — повноту виходу продукції, що обліковується за плановою собівартістю з доведенням її в кінці року до рівня фактичної.
Правильність постановки аналітичного обліку, та відповідність його синтетичному перевіряють за Журналом-ордером (форма № 10.2 с.-г.) та Головною книгою.
Відповідно до Методичних рекомендацій здійснюють перевірку формування статей витрат. Аудитор має зафіксувати їх дотримання.
Витрати підсобних (промислових) виробництв обліковують за такими статтями: 1) витрати на оплату праці; 2) відрахування на соціальні заходи; 3) сировина та матеріали (без зворотніх відходів); 4) роботи та послуги; 5) витрати на утримання основних засобів, в тому числі: пальне та мастильні матеріали, амортизація основних засобів; 6) інші витрати; 7) непродуктивні витрати; 8) загальновиробничі витрати.
Велику увагу аудитор приділяє контролю сировини й матеріалів, оскільки в собівартості продукції підсобних промислових виробництв вони становлять найбільшу частку. Аудитор з’ясовує склад сировини й матеріалів за видами підсобних виробництв, правильність їх оцінки, за якою вони списані на витрати.
До статті «Сировина та матеріали» відносять: у цехах з виробництва комбікормів — вартість зерна, зерносумішей, трав’яного борошна, жому, кормових дріжджів, сухого перегону, м’ясо-кісткового та рибного борошна, мінеральної сировини, мікродобавок та інших компонентів; у млині, крупорушці — вартість зерна; в пункті первинної обробки льону та продукції інших луб’яних культур — вартість соломки, трести; в цехах з переробки овочів, фруктів та картоплі — вартість овочів, фруктів і картоплі, бобових спецій, консервантів та інших продуктів; у виноробних цехах — вартість винограду, плодів та ягід, виноматері- алів, сокоматеріалів, спирту-ректифікату, цукру, вакуум-сусла, коньячного спирту, лимонної кислоти тощо; у цехах забою — вартість худоби, птиці, звірів, кролів, каракульських ягнят; у підрозділах з переробки молока — вартість молока, молочних продуктів, цукру, ваніліну та інших продуктів.
Аудитор має встановити віднесення до витрат за договірними цінами сільськогосподарської продукції власного виробництва, яку використовують як сировину у підсобних промислових ви- робництвах.
Важливим є також з’ясування аудитором правильності проведеного зменшення вартості використаних сировини і матеріалів на вартість зворотних відходів, що виникли в процесі виготовлення готової продукції, якщо вихідні матеріали повністю чи частково втратили початкові споживчі якості і внаслідок цього не можуть бути використані за прямим призначенням. Відходи, які не використовують, не оцінюються.
Щодо статті «Непродуктивні витрати» підсобних промислових виробництв, то аудитор уточнює правильність відображеної вартості остаточно забракованої продукції (сировини та матеріалів, а також витрат на виправлення браку, крім сум, які утримують з винних осіб, і вартості бракованої продукції, оціненої за цінами можливого використання (реалізації)), та відповідність бухгалтерських записів на дебеті рахунку 233 і кредиті рахунку 24 «Брак у виробництві».
За статтею «Загальновиробничі витрати» аудитор з’ясовує правильність формування цих витрат та дотримання встановленого порядку їх розподілу.
До загальновиробничих витрат відносять витрати на оплату праці працівників апарату управління, орендну плату, амортизацію, відрахування і витрати на утримання та поточний ремонт необо- ротних активів загального призначення, витрати на заходи з охорони праці та техніки безпеки, витрати на перевезення працівників до місця безпосередньої роботи, інші витрати, пов’язані з управлінням та обслуговуванням виробництва окремих підрозділів.
Загальновиробничі витрати промислових виробництв розподіляються між об’єктами планування та обліку пропорційно до загальної суми витрат, за винятком вартості сировини, матеріалів та напівфабрикатів, які відносяться на собівартість тільки тієї продукції, яка виробляється у цьому цеху.
По всіх інших статтях витрат облік здійснюється аналогічно обліку витрат у рослинництві та тваринництві.
Правильне визначення собівартості продукції передбачає дотримання П(С)БО 16 «Витрати», а також Методичних рекомендацій щодо формування витрат та їх розподілом відповідно до чинного законодавства.
При перевірці правильності включення витрат до складу виробничих і обчислення собівартості продукції (робіт, послуг) потрібно встановити достовірність звітних показників собівартості продукції, дотримання встановленого порядку розподілу витрат між незавершеним виробництвом і готовою продукцією. Записи в регістрах з обліку виробництва звіряють за наведеною схемою (рис. 8.3).
Рис. 8.3. Схема запису в регістрах з обліку виробничих запасів, малоцінних і швидкозношуваних предметів, готової продукції та товарів
Відповідно до Методичних рекомендацій у підсобних (промислових) виробництвах собівартість виробленої продукції визначається на умовах франко-склад. Аудитор має зафіксувати дотримання цього порядку.
Аудитор повинен встановити повноту нарахування витрат на отриману продукцію (виконані роботи), а також повноту оприбуткування продукції та обліку робіт, з виконанням яких пов’язані зазначені витрати. Аудитор має врахувати специфічні особливості кожного із промислових виробництв сільськогосподарських підприємств, які найповніше проявляються в калькулюванні собівартості їх продукції. Завдання аудитора є встановлення дотримання промисловими виробництвами за видами продукції складових собівартості та методики її калькулювання. Застосування методики калькулювання собівартості залежить від спеціалізації підприємств, обсягу виробництва та виду продукції. Аудитор має встановити дотримання вимог щодо формування собівартості продукції. За видами промислових виробництв алгоритм розрахунку собівартості такий.
Собівартість переробки насіння соняшнику підсобними виробництвами розраховують діленням витрат на переробку та вартості переробленої продукції за договірною ціною (без побічної продукції) на кількість одержаної основної продукції.
У разі переробки власної та давальницької сировини калькуляція собівартості продукції здійснюється в два етапи: спочатку обчислюється собівартість переробки одиниці сировини, для чого всі витрати на переробку (без вартості побічної продукції) ділять на кількість переробленої (власної та давальницької) сировини (переробка давальницької сировини розглядається як виконання робіт на сторону), а потім визначається собівартість власної готової продукції, для чого вартість сировини та витрати, пов’язані з її переробкою (без вартості використаних відходів та побічної продукції за реалізаційними цінами), ділять на кількість власної готової продукції.
У плодоовочеконсервному виробництві собівартість продукції розраховують за кожним її видом. Вартість перероблених овочів і фруктів (без вартості відходів за цінами можливого їх використання) та інших компонентів (оцту, спецій, солі), оплата праці, відрахування на соціальні заходи працівників прямо відносяться на відповідні види консервів. Витрати, які не можуть бути прямо віднесені на певний вид продукції (непрямі витрати), розподіляються між окремими її видами пропорційно до кількості вироблених умовних банок.
Аналогічно розраховують собівартість продукції пункту соління, однак між видами продукції вартість компонентів (солі, спецій тощо) розподіляється за технологічними нормами, передбаченими рецептурою, а непрямі витрати — пропорційно до кількості виробленої продукції.
Непрямі витрати в сушильному виробництві розподіляються між видами продукції пропорційно до центнеро-днів.
При перевірці правильності розрахунку собівартості продукції виноробного виробництва аудитор виходить з того, що вона визначається діленням суми витрат на виготовлення продукції, включаючи сировину та допоміжні матеріали, використані у виробництві (без вартості відходів за реалізаційними цінами), на кількість готової продукції. Непрямі витрати на виготовлення вина та виноматеріалів розподіляються між видами продукції пропорційно до кількості, а при потребі враховується також тривалість її зберігання.
У ході перевірки переробки зерна у млинах аудитор має встановити:
собівартість виробленої продукції;
достовірність облікових даних про надходження зерна на переробку;
повноту оприбуткування продукції;
правильність документального оформлення операцій з переробки зерна;
правильність розподілу витрат млина на переробку власної та давальницької продукції.
Джерелом перевірки достовірності даних про переробку зерна та повноту виходу продукції є накладні (ф. № 87) та квитанції (ф. № 122). В процесі перевірки складають реєстр усіх накладних з надходження зерна на переробку, визначають загальну масу списаного зерна та вихід продукції (борошна, крупи, супутніх продуктів) з урахуванням норми виходу продукції та некормових відходів, усушки, механічних втрат. Розраховані дані контрольно-аналітичної таблиці виходу продукції від переробки зерна (табл. 8.10) порівнюють з даними про фактично оприбутковану продукцію за квитанціями (ф. № 122).
Таблиця 8.10