Вопрос 6. Реакция аудитора на оцененные риски существенного искажения информации в финансовой отчетности

Реакцией аудитора на оцененные риски существенного искажения информации является определение стратегии своих дальнейших действий, то есть последовательности, объема, характера и масштаба дальнейших аудиторских процедур

Характер дальнейших аудиторских процедур связан с целями аудиторских процедур (тесты контроля или процедуры проверки по существу) и их видами (инспектирование, наблюдение, запросы, подтверждение, пересчет или аналитические процедуры). Выбор аудитором аудиторских процедур основывается на оценке риска. Чем выше аудиторская оценка риска, тем более надежны и уместны аудиторские доказательства, полученные в результате процедур проверки по существу.

При определении дальнейших аудиторских процедур аудитор рассматривает основания для оценки риска существенных искажений на уровне утверждения для каждого сальдо счета, класса операций и раскрываемых сведений. Это включает рассмотрение как характерных особенностей каждого класса операций, сальдо счетов и раскры-|наемых сведений (неотъемлемый риск), так и того, учитывает ли аудиторская оценка риск средств контроля предприятия (риск средств контроля). Кроме того, аудитору требуется получить аудиторские доказательства точности и полноты информации.

Временные рамки

Под временными рамками понимается период времени, с которым связано проведение аудиторских процедур, или период, дата, к которым относятся полученные аудиторские доказательства. Аудитор может проводить тесты контроля или процедуры проверки по существу в более ранний срок (на промежуточную дату) или на конец периода. Чем выше риск существенного искажения, тем выше вероятность того, что аудитор решит, что эффективнее провести процедуры проверки по существу ближе к концу периода, чем в более ранние сроки, либо выполнить аудиторские процедуры на непредвиденную дату.

При определении временных рамок аудиторских процедур аудитор рассматривает следующие вопросы:

• контрольная среда;

• сроки доступности полной информации (например, электронные файлы могут быть последовательно переписаны или процедуры могут происходить только в определенное время);

• характер риска;

• сроки или дата получения аудиторских доказательств. Некоторые аудиторские процедуры могут быть осуществлены

только на конец периода или после его окончания, например, согласование финансовой отчетности: с бухгалтерскими записями и исследование корректировок, сделанных во время подготовки финансовой отчетности.

Объем

Под объемом аудиторских процедур понимается количество необходимых аудиторских процедур, например, объем выборки или количество наблюдений контрольных действий. Объем аудиторских процедур определяется исходя из профессионального суждения аудитора после определения уровня существенности, оценки рисков и степени уверенности, которую аудитор планирует получить. В частности, аудитор может увеличить объем аудита при увеличении риска существенных искажений, но это может быть эффективным, только если аудиторская процедура предназначена для определенного вида риска. Поэтому наиболее важной частью аудиторского рассмотрения является характер аудиторской процедуры.

Правильное заключение может быть сделано с использованием выборочного подхода. Однако если количество выборок, сделанных из генеральной совокупности, слишком мало, то выборочный метод не поможет достижению аудиторской цели.

Можно использовать различные аудиторские процедуры в комбинации.

Аудитору следует определить свои действия в отношении рисков существенного искажения финансовом отчетности. К таким действиям относятся:

• акцентирование внимания аудиторской группы на использова­нии профессионального скептицизма в процессе сбора и оценки ау­диторских доказательств;

• назначение более опытных аудиторов;

• привлечение экспертов или лиц со специальными навыками;

• осуществление дополнительного надзора;

• включение элементов неопределенности в процесс выбора ауди­торских процедур, которые будут выполнены в дальнейшем.

В результате работы по оценке рисков аудитор обычно определяет значимые и критические области аудита, получает перечень возможных рисков хозяйственной деятельности, затем сопоставляет их с применяемыми на предприятии средствами контроля.

Результатом является выявление потенциальных областей с высоким риском искажения финансовой отчетности.

Аудитор обязан провести тестирование применяемых на предприятии средств контроля с целью получения доказательств их операционной эффективности. Если эффективность средств контроля высока и уровень рисков существенного искажения невысок, то аудитор может использовать их результаты в качестве доказательств подтверждающих достоверность рассматриваемых предпосылок. Но во многих случаях будет необходимо провести процедуры проверки по существу.

Тесты контролявыполняются, когда аудиторская оценка риска включает вероятность операционной эффективности средств контроля или когда процедуры проверки по существу не обеспечивают достаточных и уместных аудиторских доказательств.

Если оценка риска существенного искажения на уровне предпосылок включает вероятность того, что средства контроля функционируют эффективно, аудитор должен выполнить тесты контроля для получения достаточных и уместных аудиторских доказательств того, что средства контроля применяются эффективно в соответствующее время в течение периода проведения аудита. Тестирование эффективности средств контроля проводится только для тех средств контроля, которые аудитор определил как соответствующим образом разработанные для предотвращения, обнаружения или исправления существенных искажений на уровне предпосылок.

Если аудитор счел невозможным или непрактичным снижение риска существенного искажения на уровне предпосылок до приемлемо низкого уровня, основываясь на аудиторских доказательствах, полученных в результате процедур проверки по существу, он должен выполнить соответствующие тесты средств контроля для получения аудиторских доказательств их операционной эффективности.

Тестирование эффективности средств контроля отличается от процесса получения аудиторского доказательства того, что средства контроля применяются. При получении аудиторского доказательства путем выполнения процедур оценки риска аудитор определяет, что соответствующие средства контроля существуют и предприятие их применяет.

Некоторые процедуры оценки риска, которые выполняет аудитор для оценки наличия и применения разработанных средств контроля, обеспечивают аудиторские доказательства эффективности средств контроля. В связи с этим они могут использоваться в качестве тестов контроля.

Процедуры проверки по существувыполняются с целью обнаружения существенных искажений на уровне предпосылок и включают детальные тесты в отношении сальдо счетов, классов операций и раскрываемых сведений, а также аналитические процедуры. Аудитор планирует и выполняет процедуры проверки по существу в качестве реакции на оценку риска существенного искажения.

Независимо от оцененного риска существенного искажения аудитор должен планировать и выполнять процедуры проверки по существу в отношении каждого существенного класса операций, сальдо счета и случая раскрытия информации. Это требование отражает факт того, что аудиторская оценка риска является субъективной и не может быть абсолютно точной, с тем чтобы выявить все риски существенных искажений. Кроме того, внутреннему контролю также присущи ограничения.

Процедуры проверки по существу должны включать:

• проверку соответствия финансовой отчетности бухгалтерским записям;

• анализ существенных записей в регистрах и исправлений, сделанных в ходе подготовки финансовой отчетности.

Если аудитор решил, что оцененный риск существенного искажения на уровне предпосылок является «значимым» риском, он должен выполнить процедуры проверки по существу, которые реагируют на этот риск.