Розділ 1. Теоретичні засади функціонування системи пільгового оподаткування

1. Економічний зміст, класифікація та види податкових пільг.

Важливим додатковим елементом податку, який однаково позитивно

чи негативно впливає на ставку та об'єкт оподаткування, є податкові пільги.

У Податковому кодексі України запропоновано таке їх трактування: "подат-

кова пільга – передбачене податковим та митним законодавством звільнення

платника податків від обов'язку щодо нарахування та сплати податку та збо-

ру, сплата ним податку та збору в меншому розмірі за наявності підстав" .

Виділяють такі форми пільг: звільнення окремих платників від сплати подат-

ку; неоподаткований мінімум доходів; зниження податкових ставок; податко-

вий кредит; вилучення із об'єкта оподаткування; прискорена амортизація ос-

новних засобів.

Пільга – це звільнення (повне або часткове) платника податків (що враховує його особливості) від сплати податку. Тут необхідно підкреслити три обставини. По-перше, пільга – це звільнення саме від сплати, а не від податкового обов’язку, тому що при відстрочці обов’язку сплата податку залишається, а звільнення (на певний строк) стосується тільки перерахунку податку. Після закінчення цього терміну обов’язок підлягає реалізації (податковий кредит). Крім цього, податковий обов’язок включає кілька складових: податковий облік, сплату податку, податкову звітність. І якщо платник може бути звільнений від сплати податку, то обов’язок з обліку й звітності в нього залишиться. По-друге, звільнення можливо у двох обсягах: повному – коли платник повністю звільняється від сплати, і частковому – коли скорочується податковий тиск за рахунок зменшення суми або відстрочки сплати податку. Третя обставина – особливості платника. Вони можуть стосуватися як безпосередньо рис, що характеризують його (інвалід 1 або 2 групи, ветеран Великої Вітчизняної війни, підприємство з іноземними інвестиціями), так і конкретний вид діяльності, яким він займається (підприємство, що виготовляє сільгосппродукцію; підприємства, що здійснюють фрахт судів і т. д.).

Багатовекторна спрямованість фіскальної політики держави та прита-

манних їй напрямів реалізації створюють передумови для широкого застосу-

вання різноманітних податкових пільг, класифікацію яких наведено у табл.

Таблиця Класифікація податкових пільг

Класифікаційні ознаки	Різновиди податкових пільг
Напрями державної фіскально-еконо- мічної політики	економічні
	соціальні
Функціональне призначення	стимулювальні
	протекціоністські
Цільове використання звільнених від оподаткування коштів	цільові
	нецільові
Суб'єкт пільгового стимулювання товаропросування	звільнення від оподаткування носія податків
	звільнення від оподаткування платників на різних стадіях
Період дії	безтермінові
	тимчасові
Рівень встановлення	загальнодержавні
	місцевого значення
У розрізі елементів податку	звільнення від оподаткування окремих категорій платників
	зменшення об'єкта оподаткування
	обмеження величини податкової бази
	зниження ставок податку
	застосування спеціальної методології податкового обліку
	продовження термінів податкового періоду
	зменшення обчисленої до сплати суми податкового зобов'язання
	розстрочка та відстрочка сплати податків

Використання податкових пільг у процесі оподаткування повинно від-

повідати низці вимог. По-перше, кожна пільга може використовуватися в ме-

жах сплати того чи іншого податку, як безпосередній його елемент. По-друге,

метою звільнення від оподаткування є створення сприятливих умов для пев-

них платників, галузей і форм господарювання, з діяльністю яких пов'язане

досягнення відповідних суспільних пріоритетів. По-третє, використання по-

даткових пільг повинно виступати у ролі ефективних тактичних інструментів

втручання в розподільчі процеси шляхом маневрування формами організації

фінансових відносин. По-четверте, застосування пільгових режимів треба

здійснювати на всій території країни незалежно від наявності вільних еконо-

мічних зон і територій пріоритетного розвитку.

Найважливішим у сенсі практичного використання є класифікаційний

поділ податкових пільг за елементами податку:

● звільнення від сплати податків окремих категорій платників;

● коригування (зменшення) об'єкта оподаткування;

● коригування (зменшення) податкової бази;

● диференціація податкових ставок;

● зменшення податкового зобов'язання;

● використання спеціальних методів податкового обліку;

● продовження термінів податкового періоду;

● відстрочка та розстрочка сплати податків;

● податковий кредит.

Особливості застосування, механізм надання пільг та їхній вплив на

різні сторони фінансово-господарської діяльності платників податків доціль-

но розглядати в розрізі окремих податків та інших обов'язкових платежів.

Закладаючи основи надання податкових пільг, необхідно чітко визначити саме категорії платників, а не окремих юридичних або фізичних осіб, тобто виділяється певна однорідна група платників податків, що характеризується конкретною ознакою, на підставі якої й формується пільговий податковий режим. Усі інші платники податків визначають об’єкт оподаткування, обчислюють податкову базу й суму податків у повному обсязі згідно зі встановленими законодавством загальними правилами. Таким чином, податковою пільгою визнається звільнення платника податків від нарахування й сплати податку або сплата ним податку в меншому розмірі при наявності підстав, визначених законодавством України. Правове регулювання податкових пільг здійснюється на двох рівнях. Перший – Податковий кодекс України, що закріплює принципові винятки для певних категорій платників або галузей. При цьому йдеться про регулювання податкових звільнень на рівні визначення родової конструкції податкової пільги, підстав надання звільнень, різновидів пільг та закріплення відповідних податкових пільг за окремими податками та зборами, що встановлюються певними розділами особливої частини Податкового кодексу. Другий – підзаконні акти, що здійснюють тактичні цілі стосовно конкретних платників та деталізують процедурну реалізацію приписів щодо податкових звільнень.

Звільнення від сплати податку можливе в повному або частковому обсязі. При звільненні в повному обсязі платник податків цілком звільняється від нарахування й сплати податку. При звільненні в частковому обсязі платник податків звільняється від сплати податку тільки в певній частині його податкового обов’язку. Підставами для надання податкових пільг є особливості, які характеризують певну групу платників податків; вид їхньої діяльності й об’єкт оподаткування. Платник податків має право використати податкову пільгу з моменту виникнення відповідних підстав для її застосування й у період усього строку її дії самостійно, без попереднього повідомлення податкових органів. Характеристика податкових пільг має бути заснована на рівності в оподаткуванні. При наданні пільг критерієм має бути матеріальне становище суб’єкта оподаткування. Навряд чи є правомірними підстави для надання пільг, якщо вони не пов’язані з майновим становищем. Класифікація податкових пільг може здійснюватися за різними принципами.

Пункт 30.9 ст. 30 Податкового Кодексу України закріплює вичерпний перелік видів податкових пільг. Принциповим моментом для їх розмежування є момент надання такого звільнення – до того, як визначена сума для сплати чи після. З цих позицій у Податковому кодексі закріплена не досить зручна конструкція, яка поєднує два різних види пільги: вирахування та знижку. Перше звільнення використовується під час розрахунку суми податку, тоді як знижка передбачає зменшення вже розрахованої суми на певний розмір. Податкова пільга надається шляхом: 1) вирахування (вилучення) – вид пільги, при якій здійснюється виділення окремих складових частин із загального об’єкта оподаткування з метою зменшення на розмір об’єкта при нарахуванні й сплаті податку. Цей вид пільги характеризується тим, що механізм надання пільг проектується на об’єкт оподаткування, який безпосередньо зменшується. Подібні зменшення об’єкта з метою оподаткування можна класифікувати: а) за видами платників: повні – надаються всім платникам; часткові – надаються певним категоріям платників; б) за строками: постійні – діючі постійно протягом тривалого періоду часу; тимчасові – діючі протягом певного, обмеженого періоду (підприємства з іноземними інвестиціями); надзвичайні – надаються у зв’язку з появою певних раптових обставин; в) за елементами об’єкта: майнові – відрахування певної частини оподатковуваного майна; прибуткові відрахування – застосовуються до частини доходу платника; залежно від виду діяльності; 2) знижки – вид пільги в галузі оподаткування, що зменшує суму податку на певні величини. Сукупність цих величин, що становлять основу знижки, визначається сумою видатків платника, які законодавець виводить з-під оподаткування шляхом зменшення на еквівалентну суму податкової бази. У такий спосіб реалізується зацікавленість суспільства в певній діяльності платника, стимулюються його видатки в певному напрямі. Тут можна застосувати класифікацію вирахувань (вилучень) у галузі оподаткування (за видами платників; за строками; за елементами податкової бази): а) лімітовані знижки, розмір яких обмежений прямо або опосередковано; б) нелімітовані – знижки, при яких податкова база може бути зменшена на всю суму витрат платника податків; в) встановлення зниженої ставки оподаткування; г) звільнення від сплати податку та збору.

1.2 Історичні аспекти становлення та розвитку системи пільгового оподаткування

Податки існують у суспільстві майже тисячу років, але й досі питання їхньої сплати лишаються вкрай важливим. Надвисокі податки ведуть до зубожіння населення, згортання господарської діяльності, перешкоджають економічному зростанню і процвітанню країни. Тому головним питанням у процесі розбудови податкової системи є визначення того оптимального рівня оподаткування, який відповідав би соціально-економічним інтересам держави і був прийнятний для суб'єктів господарювання й населення.

Виникнення податків сягає сивої давнини. В Київській Русі податки з'являються вже в перші роки виникнення цієї древньої держави. І що важливо, давньоруські податки не запозичуються з інших країн, а мають своє власне, національне походження. Одним з найдавніших прямих податків Київської Русі, що проіснував на українських землях, було подимне. Назва походить від одиниці оподаткування - "дому". Тобто, "дому", селянського двору. Платили подимне натурою та часткового грішми. Інший древній податок - полюддя. Він збирався під час щорічних об'їздів Київської Русі князем та його дружиною. І ще одним джерелом наповнення казни було поплужне. Це земельний податок, одиницею оподаткування якого був плуг.

Поплужне йшло на військові витрати, утримання велико - князівського двору та на дипломатичні місії. Цікаво, що ці три види податків так узвичаїлись, що й продовжили існувати тоді, коли Київської Русі не стало. Спочатку в землях Галицько-Волинського князівства, а потім за часів литовсько-української та литовсько-польської держави. Княгиня Ольга, розвиваючи і вдосконалюючи традиційну систему податків, збагачує їх оброками, втілює в життя рентні відносини. Останні стали важкою розплатою за смуту і нестабільність життя на Русі в ХІІ-ХІІІ ст. В епоху середньовіччя Русь сплачувала податки Литовській, Польській і Московській державам, час від часу, збільшуючи кількість прямих і непрямих, звичайних і надзвичайних податей, яких нараховувалося більше 30.

З XV століття вводиться такий прямий грошовий податок як половщина. Спочатку його сплачували селяни, виходячи з кількості худоби і землі. Згодом половщину почали сплачувати всі державні категорії залежного селянства. Понад триста років проіснував на українських землях такий натуральний податок як поштучне, запроваджений литовцями. Його сплачували селяни від кількості худоби та птиці, витканого полотна, ряден, рушників. З XVI століття приходить в Україну так зване Магдебурзьке право, яке стає визначальним у податковому та митному регулюванні. Магдебурзьке право — це письмовий королівський дозвіл на місцеве самоврядування, куплене мешканцями окремих міст і містечок, або дароване жителям окремих міст за особливі заслуги перед короною. Міський голова чи бургомістр за Магдебурзьким правом був найвищою виконавчою та судовою особою в місті. Він мав право встановлювати розміри податків та мита, відміняти їх чи звільняти від них окремих громадян, розглядав усі майново-боргові спори і виносив по них рішення. Міське населення було особисто вільним. Ковалі, гончарі, ювеліри, крамарі об'єднувались в окремі цехи і сплачували фіксовані подачки колективно. Завдяки Магдебурзькому праву почали швидко розвиватися міста. Чотириста років тому воно було запроваджено в Києві.

За часів Магдебурзького права було запроваджено помірне торговельне мито. І сплачувалось воно з певної міри привізного товару. Розмір помірного був сталим і декілька століть не мінявся: два гроші за одну одиницю товару. Часто помірне торговельне мито органами міського управління змінялось іншими вимогами.

За часів Гетьманщини частину податків, що стягувалися з населення було скасовано. Шляхта, козацька старшина були звільнені від податків повністю. Лише міщани і селяни платили стацію - податок на утримання війська, а також сплачували податок з промислових прибутків. Повна руйнація українських податкових національних традицій, яка передбачала помірність і доцільність оподаткування, розпочалася з втратою Україною її незалежності і повного поневолення Російською Імперією.

Помірне мито було замінене Московським податком, що становив 5 відсотків від продажної ціни товару. Було введено подвірне оподаткування. Тобто, запроваджено нову систему оподаткування населення прямими податками. Запровадження подвірного оподаткування значно збільшило кількість платників податків за рахунок введення в їх число тих категорій населення, що раніше були звільнені від оподаткування: "задвірних", "ділових людей", половників та інших. Загальну суму подвірного визначав уряд на чолі з урядником, а сільська громада чи міське управління розподіляли суму податку між всіма дворами. Подвірне оподаткування зберігалось до запровадження подушного, тобто до XVIII століття. Основний прямий податок Російської імперії подушне запроваджено в Україні в першій половині XVIII століття. Його сплачувало все чоловіче населення країни, крім дворян, духовенства і осіб, що перебували на державній службі. Розмір податку щороку визначався сумою, необхідною для утримання армії і флоту, і постійно збільшувався. У XVIII столітті подушне становило близько 50 відсотків усіх надходжень до державного бюджету Російської імперії. Подушне сплачували до кінця 19 століття. З появою іноземних капіталістичних інвесторів і розвитком в пореформений час сільськогосподарського і ремісничо-промислового підприємництва, подушна подать відміняється і вводяться майнові, та інші прямі податки .

В роки революції і громадянської війни податкова система змінюється прямим визиском, експропріацією. Елементи цивілізованого регулювання економіки шляхом запровадження прямих і непрямих податків запроваджуються в період коротко часового НЕПу. Сталінізація спростила податкову систему і в умовах тоталітарної системи вона стала по суті номінальною і набрала вироджених форм. Потреби в спеціальному податковому органі в умовах загальнодержавної форми власності на засоби виробництва не було. У складі Міністерства фінансів та його підрозділів в областях, районах, містах виділялись відповідні підрозділи держдоходів. Вони несли відповідальність за дотриманням діючого порядку справляння бюджетних доходів і за виконання плану надходжень платежів до бюджет).

Разом з набуттям Україною незалежності у 1991 році почала створюватися та інтенсивно розвиватися нова податкова система. Вона значною мірою відрізняється від тієї, що існувала в умовах командно адміністративної системи — з особливостями, характерними для всіх республік колишнього СРСР. Податкова система України, що формується нині, з одного боку, сягає своїм корінням у систему доходів державного бюджету колишнього СРСР, з іншого боку, потребує змін і реформ, що відповідали б вимогам становлення в країні ринкової економіки.

Створена у 1991 році податкова система України зазнала численних значних змін, але так і не досягла прийнятного для уряду та суспільства стану.

У 1994 році був прийнятий новий Закон "Про систему оподаткування" з урахуванням змін та доповнень. До нього були включені платежі і податки, які існують на території України із розподілом їх на загальнодержавні та місцеві.

Наступний етап в формуванні податкової системи настав у 1996 році, коли відбувалась важлива зміна в структурі органів податкової системи -утворення Державної податкової адміністрації (ДПА) та місцевих податкових інспекцій. Ці нововведення - не просто заміна назви, утворення ДПА являє собою новий і перший крок українського керівництва по притягненню в сферу оподаткування тіньового капіталу, котрий набув погрожуючих розмірів. До сих пір, в країні не існувало єдиної системи, контролюючої доходи всіх юридичних і фізичних осіб, - почала вона функціонувати з 01.01.97 р. В обов'язки місцевих податкових інспекцій включений аналіз економічної діяльності підлеглих підприємств, для чого створені відповідні відділи.

В 1997 році почався новий етап формування податкової системи України, пов'язаний з утворенням замість колишніх податкових інспекцій нових шдрозділів - податкових адміністрацій в областях та містах Києві та Севастополі на чолі з Державною податковою адміністрацією України. Ця реорганізація спричинила подальше оновлення, яке відобразилося в необхідності створення Податкового Кодексу України. До вже існуючих податків та платежів додалися кілька нових (гербовий збір, відрахування до Пенсійного фонду з купівлі-продажу валюти, золота, дорогоцінних металів та каміння, автомобілів), разом з цим деякі платежі та збори до бюджету скасовано (відрахування в фонд Чорнобиля).

У 1997 році був прийнятий Закон України «Про внесення змін у Закон України «Про систему оподаткування», у якому була викладена нова редакція Закону «Про систему оподаткування». Відповідно до даного Закону в Україні стягуються:

- загальнодержавні податки і збори (обов’язкові платежі);

- місцеві податки і збори (обов’язкові платежі).

З 1 січня 2011 року набрав чинності новий Податковий кодекс України, який значно змінює систему оподаткування в Україні. З прийняттям нового кодексу втратили чинність ряд Законів України, декретів Кабінету Міністрів України, постанов Верховної Ради України та указів президента України. У новому кодексі змінено кількість та склад загальнодержавних і місцевих податків та зборів. Згідно Податкового кодексу в Україні на даний час діють 23 податки та збори, з них 19 загальнодержавних та 5 місцевих.

Сьогодні податкова система України перебуває на етапі кардинальних перетворень. В державі постійно проводилась політика зміни системи оподаткування, але, на жаль, не завжди продумана, економічно обгрунтована, та не завжди це відбувалось у комплексі з іншими фінансовими нововведеннями.

Взагалі, реформування податкової системи України передбачає розв’язання двох

груп проблем: вдосконалення інституціональних умов оподаткування і

вдосконалення власне податкової системи: її складу структури та окремих

елементів.

Розділ 2. Аналіз сучасного стану системи пільгового оподаткування в Україні