Бухгалтерский финансовый учет. Учет материально-производственных запасов

товой продукции выполняются общие требования, предъявляемые к учету запасов. Произведенная готовая продукция должна сдаваться, как правило, на специальные склады готовой продукции. Эта продукция отгружается на сторону, а часть ее постоянно находится на складе. За все ее наличие и движение отвечают материально ответственные лица. Для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета о наличии готовой продукции необходимо проводить инвентаризации, а для текущего контроля за ее сохранностью – проверки.

Целью учета готовой продукции является своевременное и полное отражение на счетах бухгалтерского учета информации о выпуске и отгрузке готовой продукции в организации.

Основными задачами бухгалтерского учета готовой продукции являются: правильное и своевременное документальное оформление операций по выпуску, перемещению и отпуску готовой продукции в местах хранения орга-

низации; контроль за сохранностью готовой продукции в местах хранения и на

всех этапах движения; контроль выполнения планов выпуска и реализации готовой продукции;

своевременное выявление невостребованных позиций готовой продукции с целью возможности ее модернизировать или снять с производства;

выявление рентабельности всего ассортимента готовой продукции. Необходимыми предпосылками действенного контроля за сохранностью

готовой продукции являются:

•наличие должным образом оборудованных складов и кладовых или специально приспособленных площадок (для запасов открытого хранения);

•размещение запасов продукции по секциям складов, а внутри их по отдельным группам и сортам и размерам (в штабелях, стеллажах, на полках и т. п.) таким образом, чтобы была обеспечена возможность их быстрой приемки, отпуска и проверки наличия; в местах хранения каждого вида запасов следует прикреплять ярлык с указанием данных о находящемся запасе;

•оснащение мест хранения запасов продукции весовым хозяйством, измерительными приборами и мерной тарой;

•определение перечня центральных (базовых) складов, складов (кладовых), являющихся самостоятельными учетными единицами;

•определение круга лиц, ответственных за приемку и отпуск запасов продукции (заведующих складами, кладовщиков, экспедиторов и др.), за правильное и своевременное оформление этих операций, а также за сохранность вверенных им запасов; заключение с этими лицами в установленном порядке письменных договоров о материальной ответственности; увольнение и перемещение материально ответственных лиц по согласованию с главным бухгалтером организации;

•определение перечня должностных лиц, которым предоставлено право подписывать документы на получение и отпуск со складов продукции, а также

31

выдавать разрешения (пропуска) на вывоз продукции со складов и иных мест хранения.

3.2. Документальное оформление операций движения готовой продукции

Выпущенная готовая продукция, должна передаваться на склад материально ответственному лицу. Крупногабаритная продукция, которая не может быть сдана на склад по техническим причинам, принимается представителем заказчика на месте изготовления (выпуска).

Выпуск продукции из производства оформляется приемо-сдаточными накладными, спецификациями, приемными актами и т. п.

Для учета готовой продукции применяются следующие первичные документы:

•сдаточные накладные,

•акты приемки-сдачи работ (услуг),

•железнодорожные квитанции,

•товарно-транспортные накладные,

На поступившую на склад продукцию заводится карточка складского учета, аналогично учету материалов.

Выпуск готовой продукции должен осуществляться под постоянным контролем со стороны учетного аппарата организации, так как бесперебойное ее поступление из процесса производства предполагает своевременность выполняемых договорных отношений с покупателями, организации расчетов с бюджетом, внебюджетными фондами, работниками организации.

После того как продукция прошла последний этап производственного цикла, она считается готовой и если не поступает сразу в реализацию, то сдается на хранение материально ответственному лицу (кладовщику).

Материально ответственное лицо при поступлении готовой продукции, расписываясь в документе о передаче материальных ценностей (акты, накладные и т. п.), оставляет второй его экземпляр у себя. При выбытии продукции со склада бухгалтерией оформляются два экземпляра накладных, один из которых находится у лица, получившего продукцию, а второй остается на складе. Все движение готовой продукции должно отражаться в карточках складского учета (ф. № М-17), которые можно вести на бумажных носителях и в электронном виде.

Вданных документах отражаются приход, расход и остаток каждой номенклатуры готовой продукции.

Вконце месяца материально ответственное лицо составляет и представляет в бухгалтерию отчет о движении материальных ценностей, к которому прилагаются все первичные документы, нашедшие в нем отражение. Учет готовой продукции материально ответственным лицом ведется, как правило, в

32

количественном измерении. Стоимость и итоговые суммы указываются уже в бухгалтерии при обработке материальных отчетов.

Фактическое движение готовой продукции в бухгалтерии учитывается в производственных отчетах и отчетах о движении материальных ценностей, на основании которых в организациях составляется ведомость учета материальных ценностей, товаров и тары.

3.3. Оценка готовой продукции

Планирование и учет готовой продукции ведут в натуральных и стоимостных показателях. Если с натуральными показателями вопросов не возникает, то для определения стоимостных показателей (оценки готовой продукции) применяют несколько методик. Рассмотрим основные методики оценки выпущенной готовой продукции. ПБУ 5/01 устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации о готовой продукции организации. ПБУ 5/01 предусматривает следующие направления оценки готовой продукции:

1)оценка готовой продукции при поступлении;

2)оценка готовой продукции при ее отпуске в производство, выбытии. Основная сложность, связанная с учетом готовой продукции, обусловле-

на тем, что когда из цеха ее привозят на склад, как правило, никто не знает и не может знать, во что обошлось производство этой продукции и, как следствие, никто не может сказать, какова ее фактическая себестоимость. Поэтому в течение отчетного периода эту продукцию приходуют и отражают ее движение по учетным (плановым или другим) ценам, и только после того, как фактическая себестоимость продукции будет исчислена, ранее отраженная в учете оценка оприходованной и, соответственно, уже отгруженной продукции уточняется – доводится до фактической. Готовая продукция в течение отчетного периода может оцениваться одним из следующих методов:

•по фактической производственной полной или неполной себестоимости;

•по плановой (нормативной) производственной себестоимости;

•по оптовым ценам реализации;

•по свободным отпускным ценам и тарифам с учетом НДС;

•по свободным рыночным ценам.

Оценка по фактической производственной полной себестоимости пред-

полагает учет по сумме всех затрат на продукцию. Учет по неполной себестоимости исключает общехозяйственные расходы.

Такой метод удобно использовать в организациях с ограниченной номенклатурой серийной продукции, когда выпуск и реализация происходят ежедневно. Недостатком метода является неточность в определении производственной себестоимости до окончания отчетного месяца.

Неполная (сокращенная) производственная себестоимость исчисляется по прямым (фактическим) затратам без общехозяйственных и общепроизвод-

33

ственных расходов. Методика может применяться в аналогичных первому способу производствах.

При использовании плановой (нормативной) производственной себесто-

имости для оценки готовой продукции определяют и отдельно учитывают отклонения фактической производственной себестоимости за отчетный период от учетной цены, т. е. плановой (нормативной) себестоимости.

Для организации наиболее информативного учета готовой продукции рекомендуется определять плановую себестоимость для каждой номенклатурной позиции. Отличительная особенность данной методики заключается в необходимости обеспечить отдельный учет отклонений фактической производственной себестоимости продукции от плановой или нормативной. Отклонения также должны учитываться в разрезе номенклатуры, однако допускается учет отклонений для групп готовой продукции или по организации в целом. Таким образом, учет отклонений в совокупности с плановой себестоимостью позволяет определить фактическую производственную себестоимость готовой продукции.

Достоинством этого метода является единство оценки в текущем учете, при планировании и составлении отчетности. Однако если плановая себестоимость изменяется несколько раз в течение года, то приходится переоценивать готовую продукцию, что весьма трудоемко. Если же учитывать товарный выпуск по среднегодовой плановой себестоимости, то учетные цены в течение года не меняются, но стоимость готовой и реализованной продукции в плане не будет соответствовать ее стоимости, указанной в месячных и квартальных отчетах.

При оценке по оптовым ценам реализации обособленно учитывается разница между фактической себестоимостью и оптовой ценой продаж. Преимущества этого метода проявляются при сравнительно устойчивых оптовых ценах. Он дает возможность сопоставления оценки продукции в текущем учете и отчетности, что важно для контроля за правильным определением объема товарного выпуска.

Оценка по свободным отпускным ценам и тарифам с учетом НДС используется при выполнении единичных заказов и работ. При данном варианте оценки необходимо отдельно учитывать сумму налога на добавленную стоимость.

По свободным рыночным ценам оценивается готовая продукция, реализуемая через розничную сеть.

При использовании всех перечисленных методов оценки готовой продукции, за исключением оценки по фактической производственной или сокращенной себестоимости, возникает необходимость исчисления отклонений товарного выпуска в учетных ценах от его фактической себестоимости. Это позволяет независимо от метода оценки в текущем учете определить фактическую себестоимость реализованной продукции, выпущенной в данном месяце, а также ее остатков на складах к концу месяца.

34

Также допускается ведение учета по договорным ценам, ценам реализации и другим видам цен. Договорные цены используются в качестве твердых учетных цен выпускаемой продукции. Отклонения фактической производственной себестоимости продукции учитывают аналогично предыдущему варианту оценки. Области применения данного способа оценки готовой продукции также совпадает с предыдущим вариантом.

При формировании учетных цен для каждой номенклатурной позиции желательно принимать во внимание правило корректного соотношения себестоимости продукции, т. е. две номенклатурные позиции с одинаковой фактической себестоимостью должны иметь одинаковую учетную стоимость. Это необходимо для корректного распределения отклонений (отклонения распределяются пропорционально учетной стоимости) по каждой номенклатурной позиции выпускаемой продукции.

Таким образом, если учетные цены и отклонения от фактической себестоимости отражаются для каждой номенклатурной позиции, использование цен реализации в качестве учетных не совсем корректно, так как соотношение цен реализации не всегда соответствует соотношению себестоимости продукции (продукция может иметь одинаковую цену реализации и разную себестоимость).

Фактическая себестоимость готовой продукции зависит от методов учета затрат и калькуляции себестоимости, применяемых в организации.

3.4. Синтетический учет готовой продукции.

Оприходование готовой продукции, в зависимости от ее дальнейшего использования, может производиться на счете 10 «Материалы» или на счете 43 «Готовая продукция». На счет 10 «Материалы» приходуют в том случае, если точно известно о ее дальнейшем использовании на нужды хозяйства.

Для учета наличия и движения готовой продукции материального характера на производственных предприятиях используется активный счет бухгалтерского учета 43 «Готовая продукция». Независимо от методик оценки выпуск (поступление на склад) готовой продукции, изготовленной для реализации, отражается по дебету счета 43 «Готовая продукция».

На счете 43 «Готовая продукция» готовая продукция может учитываться как по фактической производственной себестоимости, так и по нормативной (плановой) себестоимости, включающей затраты, связанные с использованием в процессе производства основных средств, сырья, материалов, топлива, энергии, трудовых ресурсов и другие затраты на производство продукции, либо по прямым затратам.

На счете 43 «Готовая продукция» не учитываются:

• стоимость выполненных работ и оказанных услуг на сторону (фактически затраты по ним списывают со счетов учета затрат на производство непосредственно на счет 90 «Продажи»);

35

•продукция, подлежащая сдаче заказчикам на месте и не оформленная актом приемки (остается в составе незавершенного производства);

•готовые изделия, приобретенные для комплектации (стоимость которых не включается в себестоимость продукции организации) или в качестве товаров для продажи (учет товаров ведется в организации на счете 41 «Товары»).

По дебету счета отражается оприходование готовой продукции (из производства, возврат от покупателей, по результатам инвентаризации), по кредиту – ее списание в результате отгрузки, недостач, возврата в производство.

При учете готовой продукции на счете 43 по фактической производственной себестоимости в аналитическом учете движение ее отдельных наименований возможно отражать по учетным ценам (плановой себестоимости, отпускным ценам и т. п.) с выделением отклонений фактической производственной себестоимости изделий от их стоимости по учетным ценам. Такие отклонения учитываются по однородным группам готовой продукции, которые формируются организацией исходя из уровня отклонений фактической производственной себестоимости от стоимости по учетным ценам отдельных изделий.

В настоящем разделе рассмотрен учет готовой продукции материального характера. Выпуск такой продукции можно разделить по целям ее использования следующим образом:

реализация готовой продукции; общехозяйственное использование (хозяйственный инвентарь);

общепроизводственное использование (инструменты); использование в дальнейшем производственном цикле (полуфабрикаты).

Схемы бухгалтерского учета зависят от целей использования готовой продукции и от применяемой на предприятии методики оценки.

Если предприятие изготавливает небольшой ассортимент продукции для собственных нужд, целесообразно вести бухгалтерский учет по неполной (сокращенной) производственной себестоимости и отражать выпуск (изготовление) продукции в дебет счета 10 «Материалы» с кредита счетов учета затрат 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства».

Если предприятие осуществляет промышленный выпуск большого ассортимента продукции в целях ее дальнейшей реализации для учета наличия и движения готовой продукции, используется активный счет бухгалтерского учета 43 «Готовая продукция». Бухгалтерский учет в данном случае целесообразно вести по учетным ценам (плановой себестоимости, договорным ценам). Это связано с тем, что в момент выпуска и реализации готовой продукции фактическая производственная себестоимость еще неизвестна и ее расчет, как правило, происходит в следующем после выпуска (реализации) месяце.

Типовые операции движения готовой продукции по фактической себестоимости представлены в табл. 9.

36

Т а б л и ц а 9. Учет готовой продукции по фактической себестоимости

Остаток готовой продукции на конец отчетного периода будет показан по фактической себестоимости.

Для отражения выпуска готовой продукции по учетным ценам используется активно-пассивный счет 40 «Выпуск продукции, работ, услуг». Выпуск продукции отражается в дебет счета с кредита счета счет 40 «Выпуск продукции, работ, услуг» по учетным ценам (плановой себестоимости). К моменту формирования фактической производственной себестоимости кредитовое сальдо счета 40 определяет нормативную себестоимость выпущенной готовой продукции. Фактическая себестоимость отражается в дебет счета счет 40 «Выпуск продукции, работ, услуг» с кредита счетов учета затрат 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства». Таким образом, сформировавшееся сальдо счета счет 40 «Выпуск продукции, работ, услуг» определяет отклонение фактической производственной себестоимости выпущенной продукции от плановой себестоимости.

Дебетовое сальдо счета счет 40 «Выпуск продукции, работ, услуг» говорит о превышении фактической себестоимости над плановой, кредитовое – об обратном. Величина отклонения определяет правильность методики расчета плановой себестоимости на предприятии, и ее большое значение означает ошибки в плановых расчетах.

Далее сальдо счета 40 «Выпуск продукции, работ, услуг» списывается на счет 43 «Готовая продукция» (кредитовое сальдо – сторнируется, дебетовое отражается в обычном порядке).

37

Счет 43 «Готовая продукция» целесообразно разделить на два субсчета: 43.1 – готовая продукция по плановой (нормативной) себестоимости; 43.2 – отклонения фактической себестоимости от плановой (нормативной).

Аналитический учет на счете 43 «Готовая продукция» необходимо организовать по номенклатуре и партиям выпускаемой продукции. Тогда списываемое сальдо счета 40 «Выпуск продукции, работ, услуг» распределяется по выпущенным в отчетном периоде партиям и номенклатурным позициям готовой продукции пропорционально учетным ценам. Счет 40 «Выпуск продукции, работ, услуг» сальдо на конец месяца не имеет.

Если продукция, выпущенная в отчетном периоде (за расчетный месяц), была реализована, частично или полностью, отклонения должны быть перераспределены пропорционально остаткам и движениям готовой продукции. Таким образом, отклонения в части реализованной продукции отражаются в дебет счета 90.2 «Себестоимость продаж» с кредита счета 43 «Готовая продукция». Сальдо счета 43 «Готовая продукция» после перераспределения отклонений отражает фактическую производственную себестоимость готовой продукции на складе предприятия.

Если предприятие производит полуфабрикаты, для дальнейшего использования в производственных процессах, учет этих полуфабрикатов ведется на активном счете 21 «Полуфабрикаты собственного производства».

Пример учетным готовой продукции по учетным ценам Остаток готовой продукции на складе на начало отчетного периода состав-

ляет 2 400 000 рублей в плановых ценах. В течение отчетного периода на склад поступила готовая продукция по плановым ценам на сумму 7 500 000 рублей. Сумма затрат на производство готовой продукции, учтенных на счете 20 «Основное производство», составила 9 000 000 рублей, остаток незавершенного производства – 1 200 000 рублей. Плановая себестоимость реализованной продукции – 5 000 000 рублей.

Типовые проводки по учету готовой продукции по учетным ценам пре6дставлены в табл. 10.

Продукция, не оформленная актом приемки, остается в составе незавершенного производства.

Важным требованием ПБУ 1/98 является требование осмотрительности (в теории его называют принципом консерватизма); согласно ему бухгалтер должен проявлять «большую готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов». Это значит, что в случае если предполагаемая цена продажи готовой продукции опустится ниже фактической себестоимости, то оценка готовой продукции должна быть выполнена по продажным (текущим рыночным) ценам. При составлении баланса снижение стоимости готовой продукции отражается в бухгалтерском учете путем начисления резерва по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту счета 14 «Резерв под снижение стоимости материальных ценностей».

38

Т а б л и ц а 1 0 . Учет готовой продукции по учетным ценам

В дальнейшем при выбытии готовой продукции или при повышении ее текущей рыночной стоимости соответствующая сумма резерва относится на увеличение финансового результата по дебету счета 14 «Резерв под снижение стоимости материальных ценностей» и кредиту счета 91.

39

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Бухгалтерский учет материалов, товаров и готовой продукции в рамках хозяйственной деятельности промышленных предприятии и предприятий торговли является чрезвычайно важным процессом в современной экономике.

Номенклатура материальных ценностей на предприятиях исчисляется десятками наименований, поэтому организация материального учёта - один из наиболее трудоемких участков учётной работы. Отсутствие достоверных данных о наличии и движении материальных ценностей может привести к неверному неоправданному росту запасов и, как следствие, к убыткам. Зачастую финансовый результат деятельности всего предприятия напрямую зависит от решения вопросов по закупке и доставке материалов и товаров. Кроме того, ошибки, допускаемые в учете, ведут к неправильному формированию себестоимости готовой продукции, искажению финансового результата, налогооблагаемой прибыли. Поэтому важно выявить все особенности синтетического и аналитического учета материалов на проверяемом предприятии. Необходимо отметить, что аналитическая информация о составе, стоимости, движении материалов, используемых в производстве, важна для обеспечения контроля за их сохранностью, а также для принятия оптимальных управленческих решений.

Таким образом, полное, точное, своевременное и достоверное отражение в бухгалтерском учете операций по поступлению и использованию материалов для производства продукции, выполнения работ, оказания услуг является необходимым условием для формирования достоверной информации для руководства предприятия, необходимой для планирования, калькулирования и анализа производственной себестоимости, выявления резервов для ее снижения. Достоверный и своевременный учет движения товаров в торговле способствует сохранности товаров и повышению рентабельности продаж.

Значимость данного участка бухгалтерского учета обусловлена фундаментальным значением хозяйственных операций, связанных с обеспечением материально-производственными запасами производства и торговли, с которыми сопряжены все внутрихозяйственные процессы. Цели и задачи бухгалтерского учета материально-производственных ценностей связаны с контролем, достоверностью и формализацией хозяйственных операций по их поступлению и расходованию.

40