Налоговое право / Корякина / общее / Петрыкин

От финансового планирования налоговое планирование отличается более узким предметным и субъектным составом.

29

По сравнению с налоговой минимизацией и налоговой оптимизацией налоговое планирование, напротив, выступает как более общая категория, поскольку заключается не только в поиске способов уменьшения налоговых обязательств, но и в непрерывном мониторинге налогового законодательства, планировании своих налоговых платежей с целью избежания переплаты налогов с одной стороны, и недоплаты, могущей повлечь дополнительные расходы в виде штрафов и пени - с другой.

Исходя из изложенного, налоговое планирование диссертант определяет как деятельность коммерческой организации, направленную на соблюдение налогового законодательства с наименьшими потерями путем использования всех разрешенных законом льгот и преимуществ и контроля за правильностью исчисления и уплаты налогов, с одной стороны, а также путем выбора таких законных схем и способов деятельности, при которых достигается наиболее возможный низкий уровень налоговых обязательств.

Диссертант более подробно рассматривает моральные, политические, экономические и технико-юридические причины легального противодействия налогам.

Однако, по мнению диссертанта, вышеуказанные причины характеризуют именно налоговую оптимизацию. Что касается побудительных мотивов для налогового планирования в том смысле, которые ему придается диссертантом, то необходимо отметить также и причины, связанные с разумным и рациональным ведением бизнеса. Иными словами, поскольку налоговое планирование заключается не только в уменьшении налоговых платежей, но и в контроле за правильностью и своевременностью исполнения налоговых обязательств, то каждая коммерческая организация стремиться избежать начисления штрафов и пени, а также переплат налогов в бюджет.

С другой стороны, государство также стремится защитить свои интересы. В работе диссертант выделяет такие механизмы, используемые государством, как совершенствование налогового законодательства, толкование сделок и применение мер налогового контроля.

Говоря о методах, применяемых государством для противодействия налоговому планированию, представляется необходимым рассмотреть те самые

30

способы и принципы налогового планирования, с которыми государство пытается бороться.

Прежде всего, стоит отметить принцип законности. Иными словами налогоплательщики имеют право только на законные (не связанные с нарушением закона) действия по уменьшению налоговых обязательств.

Если принцип законности носит публичный характер, то принцип соразмерности необходимо учитывать самому налогоплательщику. В частности, необходимо оценивать средства, затраченные на процесс налогового планирования, и экономически эффект от него. И здесь иногда имеет большое значение социальный принцип поддержания существующего уровня налоговых платежей. Особенно актуален данный принцип для тех предприятий, которые являются градообразующими, как правило, крупными производственными комплексами.

Из методов налогового планирования в рамках рассматриваемой темы диссертант обращает внимание на законодательно установленную презумпцию рыночной цены договора как наиболее связанный именно с правовым регулированием. Д.М. Щекин определяет правовую презумпцию как суждение о предполагаемом факте при наличии факта известного (основания презумпции)[33].

Особенно такой способ широко применяется в международных сделках с участием оффшорных фирм. Поскольку основным признаком оффшорной юрисдикции является льготный характер налогообложения: компании, зарегистрированные там, освобождаются от уплаты всех местных налогов, то основная прибыль может быть перенесена в наиболее выгодную, с налоговой точки зрения, зону с минимальными налоговыми затратами. Не последнюю роль в данном процессе играют международные налоговые соглашения, позволяющие выбирать наилучший способ для их налогообложения.

Значение данного способа оценивается в литературе неоднозначно. Так, С.Д. Шаталов считает, что «правила статьи 40 (НК РФ - прим. диссертанта) могут быть применены только к очень узкому кругу налогоплательщиков и совершаемых ими сделок, а в условиях презумпции невиновности налогоплательщиков и, как правило,

31

судебных процедур разбирательств по этим делам использование новых механизмов будет не правилом, а исключением»[34].

В тоже время другие авторы отмечают, что «под указанный перечень сделок подпадает большинство операций, совершаемых налогоплательщиками. Поэтому вопрос о применении цен в целях налогообложения продолжает оставаться открытым»[35].

По мнению диссертанта, существование в рамках Налогового кодекса положений, фактически определяющих правило формирования налогооблагаемой базы на справедливых принципах, является несомненным достижением налоговой реформы. В связи с этим, важно не дать данным положениям быть принесенными в жертву публичным интересам государства, не оставить принципы справедливости и разумности, заложенные в статье 40 НК РФ, лишь декларацией.

Именно в настоящее время, в период проведения налоговой реформы появилась реальная возможность реализации принципа справедливости в налогообложении.

Вместе с тем, залогом успеха налоговой реформы и, как следствие, построения здоровой и функционирующей налоговой системы может стать стремление государства использовать не только очевидные механизмы правового регулирования налоговых отношений, таких как снижение (повышение) ставок налогов, введение (ликвидация) налоговых льгот, усиление налогового контроля, но и упрощение, совершенствование правового регулирования налогового учета и отчетности, взаимодействия налоговых органов с налогоплательщиками по вопросам уплаты налогов, повышения роли судов в разрешении споров.

В третьем параграфе главы 2 «Проблема правового регулирования применения налоговых льгот в условиях налоговой реформы» диссертантом анализируется вопрос правового регулирования установления и использования налоговых льгот, а также контроля за их применением.

Правовое регулирование применения налоговых льгот за последние два года претерпело множество изменений, не последнюю роль в которых сыграло принятие

32

Налогового кодекса, общая финансовая политика государства, направленная на упорядочение налоговых отношений, перераспределение полномочий в налоговой сфере в пользу федеральных властей.

Диссертант в работе выделяет несколько черт, характерных для налоговой льготы: 1) они предоставляются отдельным категориям налогоплательщиков; 2) налоговые льготы должны быть предусмотрены законодательством о налогах и сборах; 3) налоговая льгота - это преимущество перед другими налогоплательщиками.

Выделяются несколько видов льгот: скидки, изъятия и освобождения. Вместе с тем, в работе устанавливается, что изменение сроков уплаты налога, возврат и зачет ранее уплаченного налога к налоговым льготам не относятся.

Далее рассматривается вопрос о месте налоговых льгот в юридическом составе налога. В литературе данному элементу придается неоднозначное значение. Так, в некоторых научных работах отмечается, что «льготы являются язвой всей налоговой системы; ими пользовались и пользуются многие недобросовестные налогоплательщики. Обусловлена эта недобросовестность несовершенством налогового законодательства, позволяющим - при наличии законодательных пробелов - злоупотреблять налоговыми льготами».[36]

И.И. Кучеров, напротив, отмечает, что «льготирование налогоплательщиков и плательщиков сборов является одним из важнейших методов осуществления налоговой политики».[37]

По мнению диссертанта, полностью отказаться от системы налоговых льгот невозможно для любой налоговой системы независимо от степени ее развитости. Представляется, что при рассмотрении вопросов о налоговых льготах законодателю необходимо исходить из следующего: льготы должны быть просты в применении, четко определенными, стабильными.

33

Полную ликвидацию налоговых льгот, как и всякую крайность, вряд ли можно отнести к достижениям налоговой реформы. Представляется, что в деле установления льгот должно преобладать понимание большого значения налоговых льгот в сочетании с научным, экономически и юридически обоснованным подходом к их выбору и способам предоставления.

В заключении автором подводятся итоги проведенного исследования некоторых правовых проблем регулирования налогообложения коммерческих организаций в Российской Федерации, а также формулируются основные выводы из него.

По теме диссертации опубликованы, в частности, следующие работы:

1. Применение отдельных положений международных соглашений в целях избежания двойного налогообложения // Российский налоговый курьер, № 3, 1999 (0,3 п.л.).

2. Деятельность иностранных юридических лиц: правовые и налоговые вопросы // Консультант, № 11, 1999 (0,3 п.л.).

3. Чтобы не платить налог дважды. К Соглашению между Россией и Германией об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество // Иностранный капитал в России: учет, налоги, валютное регулирование, № 10, 2000 (0,5 п.л.).

4. Коммерческая организация как субъект налогового права // Законодательство, № 5, 2002 (0,6 ил.).

5. Налогообложение прибыли и доходов иностранных организаций // Финансовые и бухгалтерские консультации, № 9, 2002 (0,6 п.л.).

34

[1] Винницкий Д.В. Субъекты налогового права. М., 2000.

[2] Юткина Т.Ф. Налоги и налогообложение: Учебник. М., 1998; Налоговедение: от реформы к реформе. М., 1999.

[3] Горош Ю.В. Проблемы правового регулирования налоговых отношений в системе государственного управления: Дисс. ... к. ю. н. М., 1998; Казаков В.В. Правовое регулирование налоговых отношений коммерческих структур непроизводственной сферы (Банки, страховые организации, предприятия): Дисс. ... к. ю. н. М., 1995; Орлов М.Ю. Основные вопросы теории налогового права как подотрасли финансового права: Дисс. ... к. ю. н. М., 1996.

[4] См. Винницкий Д.В. Субъекты налогового права. М., 2000. С. 48.

[5] Цыпкин. С.Д. Правовое регулирование налоговых отношений в СССР. М., 1955. С. 30-31.

[6] Ровинский Е.А. Основные вопросы теории советского финансового права. М., 1960. С. 152.

[7] См., например, Винницкий Д.В. Субъекты налогового права. М., 2000. С. 44 - 45.

[8] Цыпкин С.Д. Налог как институт советского финансового права. Дисс. на соиск. учен, степени к.ю.н. М., 1953. С. 112.

[9] Юткина Т.Ф. Налоговедение: от реформы к реформе. М., 1999. С. 44.

[10] Здесь и далее информация о Положении о промысловом налоге 1898 года взята из: Орлов Д. Финансовая система России в 1860-1890-х годах // Налоги. 1993. № 9-10.

[11] Сперанский М.,. План финансов. По книге «У истоков финансового права. М., 1998. т. 1.

[12] Тургенев Н.И. Опыт теории налогов. Там же.

[13] См.: Никитский А.А. Основы финансовой науки и политики. М, 1909. С. 110-111.

[14] Подробнее об этом см.: Дарков Г.В. Налоги в годы НЭПа.//Финансы СССР, 1989, № 3.

[15] Юткина Т.Ф. Налоговедение: от реформы к реформе. М., 1999. С. 53.

[16] См.: Черник Д.Г. Проблемы налогообложения на современном этапе//Налоги в рыночной экономике. М., 1993. С. 5.

[17] Постановление КС РФ от 20.02.2001 № 3-П «По делу о проверке конституционности абзацев второго и третьего пункта 2 статьи 7 Федерального закона «О налоге на добавленную стоимость» в связи с жалобой ЗАО «Востокнефтересурс» // СЗ РФ, 05.03.2001, № 10, ст. 996.

[18] Топорнин Б.Г. Налоговое право в правовой системе России.// В кн.: Налоговый кодекс. Сегодня и завтра. -М„ 1997. С. 6.

[19] Пепеляев С.Г. Кодификация налогового законодательства. // В кн.: Ваш налоговый адвокат. Консультации, рекомендации: Налоговый кодекс РФ. Профессиональный комментарий / Под ред. С.Г. Пепеляева. - Вып. 4 (6). -М, 1998. С. 6.

[20] Горош Ю.В. Проблемы правового регулирования налоговых отношений в системе государственного управления. Дисс.к.ю.н.., 1998. С. 29.

[21] См. Кашин В.А. Налоги и их роль в регулировании внешнеэкономических связей России. Статья в журнале «Финансы», № 11, 1996. С. 22.

[22] Налоги и налогообложение. Учебн. пособие для вузов/И.Г. Русакова, В.А. Кашин, А.В. Толкушкин и др.; Под ред. И.Г. Русаковой, В.А. Кашина. М„ ЮНИТИ, 1999. С. 55-56.

[23] Право устанавливать и взимать налоги, а также использовать все необходимые для этого меры государственного принуждения.

[24] Типовая Модель Конвенции ОЭСР о налогообложении дохода и капитала. Комментарий к Ст.ст. 23а) и 236).

[25] Толстопятенко Г.П. Европейское налоговое право. М., 2001. С. 146.

[26] В данном случае слово «кредит» не означает отсрочки платежа в обычном смысле, придаваемом ему, в частности, статьями 65-66 НК РФ, а отражает именно уменьшение суммы налогового обязательства, т.е. зачет уплаченных налогов.

[27] Сутырин С.Ф., Погорлецкий А.И. Налоги и налоговое планирование в мировой экономике. СПб., 1998. С. 71.

[28] Adrian Ogley. Principles of Internationa] Tax. A Multinational Perspective. - London, 1996. P. 221.

[29] Брызгалин А.В., Берник В.Р. и др. Методы налоговой оптимизации. Изд. 2-е, перераб. и доп. М., 2000. С. 7.

[30] Там же. С. 18.

[31] Химичева Н.И. Налоговое право: Учебник. М., 1997. С. 49.

[32] См., например, Налоговое право: Учебное пособие/Под ред. С.Г. Пепеляева. М., 2000. С. 449; Raymond R.N., Clifford M. Hicks, Income Tax Influence on Legal Forms of Organizations for Small Business. London, 1990. P. 45; Кашин В.А. Рубль + Доллар (как создать совместное предприятие). М., 1989. С. 89.

[33] Щекин Д.М. Юридические презумпции как прием борьбы с уклонением от уплаты налогов//Ваш налоговый адвокат. Консультации, рекомендации: Защита прав налогоплательщика. - Вып. 2 (16).М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2001.

[34] Комментарий к НК РФ, части первой (постатейный): Учеб. пособие/Сост. и автор комментария С.Д. Шаталов. -М.:МЦФЭР, 1999. С. 187.

[35] Брызгалин А.В., Берник В.Р., Головкин А.Н., Зарипов В.М. Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации, части первой (постатейный) / Под ред. А.В. Брызгалина. Изд. 2-ое, перераб. и доп. - М.: Аналитика-Пресс, 2000. С. 161.

[36] Цинделиани И.А. Правовое регулирование налогообложения сельскохозяйственных товаропроизводителей в Российской Федерации: Диссертация на соискание ученой степени кандидата юридических наук. М., 2001. С. 88.

[37] Кучеров И.И. Налоговое право России: Курс лекций. - М., 2001. С. 120.