Модуль 18. Калькулирование себестоимости продукции и маржинальный анализ производственно-сбытовой деятельности предприятия

Для определения критических и оптимальных объемов выпуска продукции необходимо знать, во что обойдется предприятию:

1. каждая единица продукции в среднем из всего выпуска

2. каждая единица продукции, выпускаемая дополнительно к ранее установленной производственной программе.

Расчет затрат на производство и сбыт одной учетно-калькуляционной единицы продукции в экономике называется калькулированием.

Себестоимость продукции в буквальном смысле – то, во что она обходится самому предприятию: «себе» + «стоимость». Проще говоря, себестоимость – это собственные затраты предприятия на производство и сбыт продукции. Главное достоинство этого термина в его краткости и ясности. Это весьма важно, потому что термин себестоимость продукции используется в многочисленных комбинациях с другими терминами.

Во-первых, он используется в сочетании с различными объемными показателями производственно-сбытовой деятельности. Существуют:

• себестоимость реализованной продукции

• себестоимость товарной продукции

• себестоимость валовой продукции

• себестоимость учетно-калькуляционной единицы продукции

Во-вторых, этот термин используется также в сочетании с обозначениями «центров формирования затрат». ЦФЗ – такая структурная единица на предприятии, где осуществляется какая-то часть производственно-сбытового процесса и расходуется определенная часть производственных ресурсов.

Первичным ЦФЗ является отдельное рабочее место или отдельная группа рабочих мест, на которых изготавливается товарная продукция.

Основные рабочие места
Р Технологическая себестоимость продукции М1	РМ2	РМ3	РМ4	…
Σ Аппарат управления цехом Объекты цеховой инфраструктуры Цеховые затраты

Цеховая себестоимость продукции, выпускаемой цехом

Для обозначения затрат, возникающих

непосредственно на рабочих местах,

используется термин «технологическая себестоимость» – это затраты, связанные только с осуществлением технологических процессов основного производства.

Главным центром формирования производственных затрат является отдельно взятый цех основного производства, объединяющий множество рабочих мест, а также аппарат управления производством и эксплуатацией объектов цеховой инфраструктуры. Для обозначения затрат, возникающих непосредственно в цехе, используется термин «цеховая себестоимость». Она равна технологической себестоимости плюс затраты по управлению и эксплуатации объектов цеховой инфраструктуры.

Цех №1 основного производства

Цех №... основного производства

Цеховая себестоимость по всем технологическим стадиям и видам продукции

Цех №2 основного производства

+

Объекты общезаводской производственной инфраструктуры

в т.ч. инструментальные и ремонтные цехи, котельные, подстанции, материальные склады

Общезаводские затраты по всей производственно-сбытовой деятельности

Аппарат управления заводом

Производственная (заводская) себестоимость

Исходя из этого производственная (заводская) себестоимость равна цеховой себестоимости в сумме по всем цехам основного производства плюс затраты, связанные с управлением и эксплуатацией общезаводских объектов производственного назначения: тепловых сетей, транспортных эстакад, складов, офисных зданий и т.п. Эти и другие подразделения вспомогательного производства, складского хозяйства, охраны, заводоуправления также являются ЦФЗ.

Наконец, полная себестоимость равна заводской себестоимости плюс затраты по продвижению продукции на рынок. Иначе говоря, полная себестоимость учитывает еще и внепроизводственные (коммерческие) затраты.

Итак, существует множество видов себестоимости, при этом каждый из них может определяться либо на этапе планирования (плановая себестоимость), либо на этапе учета и анализа (фактическая себестоимость).

Многообразие видов себестоимости предполагает множество методов определения себестоимости. Методы определения себестоимости отличаются приемами группировки и распределения затрат по видам продукции.

Простейший метод определения себестоимости учетно-калькуляционной единицы продукции – метод прямого счета. Он основан на группировке затрат по типам ресурсов. Типы ресурсов иначе называютэкономическими элементами затрат (ЭЭЗ). Отсюда второе название метода: метод группировки затрат по экономическим элементам.

В отечественной классификации существует 4 экономических элемента (по 4 типам ресурсов):

1. Материальные и приравненные к ним затраты (в т.ч. затраты топлива, энергии, услуг, полученных от других предприятий)

2. Амортизационные отчисления (износ внеоборотных активов)

3. Затраты по оплате труда с обязательными начислениями

4. Прочие затраты (это денежные выплаты, которые Налоговый кодекс разрешает включать в состав затрат по производственно-сбытовой деятельности , т.е. текущих затрат) Например, некоторые налоги, проценты по некоторым видам кредитов, некоторые штрафы.

Главная особенность группировки по экономическим элементам затрат: в нее включают только первичные, т.е. покупные ресурсы, полученные предприятием в готовом виде со стороны (например, в 1-й ЭЭЗ входит только покупная тепловая энергия, а энергия собственного производства учитывается через элементы затрат, составляющих себестоимость произведенной тепловой энергии). Такое условие позволяет использовать группировку по ЭЭЗ в бухгалтерском учете.

Плановый или отчетный документ, содержащий расчет текущих затрат по экономическим элементам, называют сметой текущих производственно-сбытовых затрат. Различают общую и частные сметы текущих затрат. Общая смета показывает всю сумму затрат на производство и сбыт. Частные сметы показывают затраты по отдельным видам деятельности или затраты в отдельных ЦФЗ.

Для того, чтобы определить тот или иной вид себестоимости методом прямого счета, надо сумму затрат по соответствующей смете S разделить на количество выпущенной продукции: С_ЕП = S / ПП_ф

Например, составив смету технологических затрат, мы сможем определить технологическую себестоимость единицы продукции. Составив смету цеховых затрат и сложив ее со сметой технологических затрат, мы получим цеховую себестоимость единицы продукции.

Однако, такой расчет окажется правильным только в одном случае - если весь объем продукции цеха можно измерить в одинаковых учетно-калькуляционных единицах. Если же в цехе производится несколько видов продукции, то метод прямого счета становится непригоден для определения цеховой, производственной и полной себестоимости единицы отдельного вида продукции.

В случае производства множества различных видов продукции применяется метод расчета себестоимости по статьям калькуляции. Плановый или отчетный документ, содержащий расчет себестоимости этим методом, называется калькуляцией затрат. В этом методе используется группировка затрат по статьям калькуляции

Статьи калькуляции делятся на два вида: прямые и косвенные. Прямые статьи включают затраты, связанные с расходом ресурсов на производство только одного определенного вида продукции. К прямым калькуляционным статям в машиностроении могут относиться:

1. Основные материалы (т.е входящие в состав продукции)

2. Покупные полуфабрикаты

3. Комплектующие изделия эти прямые статьи

4. Топливо и энергия на технологические цели калькуляции

5. Сдельная часть зарплаты основных рабочих содержат по одному

6. Износ специнструмента и спецоснастки ЭЭЗ

Косвенные статьи включают затраты, связанные с расходом ресурсов на производство сразу, одновременно нескольких видов продукции. Косвенные статьи подразделяются на простые и комплексные.

Простые косвенные статьи содержат по одному элементу затрат:

7. Сдельная часть зарплаты вспомогательных рабочих

8. Повременная часть зарплаты основных и вспомогательных рабочих

9. Доплаты и надбавки по различным системам оплаты труда рабочих

10. Износ универсального инструмента и оснастки

Комплексные косвенные статьи содержат по нескольку элементов затрат:

11. Затраты на содержание и эксплуатацию оборудования

12. Цеховые затраты

13. Общезаводские затраты

14. Внепроизводственные (сбытовые) затраты

Точный состав и количество статей формирует само предприятие с учетом организационных и технологических особенностей производственно-сбытового процесса.

Сгруппировав затраты по статьям калькуляции, необходимо распределить их по видам продукции. Прямые статьи при этом распределять, естественно, не нужно. Они рассчитываются методом прямого счета на основе данных о нормативно-плановом или фактическом расходе ресурса на одну единицу продукции.

Например, нормативно-плановые затраты на основные материалы (ОМ) в расчете на единицу продукции i–го вида:

ОМ_Н-ПЛi = Σ НР_mi Ц_m (1+Н_{ТЗР m} ),

где m - вид сырья, материала

НР_mi - нормы расхода материалов

Н_ТЗРm - норматив транспортно-заготовительных расходов

Ц_m - цены материалов по видам (в долях от цены материалов)

Аналогично, фактические затраты на сырье и основные материалы

ОМ_Фi = ( Σ ФР_mi Ц_m + З_ТРфак) / Ni