2. Особенности толкования норм законодательства о налогах и сборах

1. Если в отношении нормы есть неопределённость, то толковании должно проводится строго на основании и в пределах закона. При установлении налогов должны быть определены все элементы, акты законодательства должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы) когда и в каком порядке он должен платить.

   1. Один из принципов налогообложения – определённость налогообложения во всех существенных элементах налогового обязательства. Законы о налогах должны быть конкретными и понятными всем, поскольку обязанность по уплате налогов всеобщая. Основа толкования закона о налоге – его текст. Иное ведёт к несогласующемуся с принципами правового государства произволу гос. органов и их должностных лиц.

   2. Это поддержано КС. Правовые позиции 90-х годов. Как помним, в это время формировались прогрессивные правовые позиции КС.

2. Толкование нормы закона о налоге не должно противоречить аутентичному, грамматическому смыслу слов и их лексических связей, а также целям положения закона, сути возникающих на его основе правоотношений. Результаты толкования не должны нарушать конструкционные принципы налогообложения, расходиться с конституционно-правовым смыслом норма закона о налоге. Нормы должны толковаться в системной связи и нормативном единстве.

   1. Правовая позиция из Постановления КС 28.03.2000 №5-П: НПА о налогах и сборах признаётся несоответствующим НК, если он противоречит общим началам и/или буквальному смыслу конкретным положениям НК (п.9, ч.1, ст.6 НК)

   2. НК не допускает толкование с выходом за рамка буквального смысла НК. Если результаты толкования противоречат аутентичному смыслу толкуемый нормы или иных норм, находящихся в системной связи и нормативном единстве с той нормой, то нарушаются пределы и условия толкования. Если без таких нарушений истолковать норму невозможно, то это означает, что в норме содержатся неустранимые сомнения. При нарушении пределов и условий толкования и в иных случаях следует также аналогичный вывод.

3. Толкование нормы закона о налоге при ее неопределённости, которая не может быть устранена при использовании приёмов толкования, исключительно в пользу налогоплательщика.

   1. Получается, что все приемы толкования исчерпаны, вывод – из-за неопределенности нормы толкование не дало результатов. Поэтому просто применяем норму наиболее выгодным для налогоплательщиков образом.

   2. Это правовая позиция КС от 04.04.1996 №9-П

   3. НК (ч.7 ст.3): все неустранимые противоречия, сомнения и неясности в актах налогового законодательства трактуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов)

   4. Чем обусловлено такое правило? ПС первично, налогообложение – это его ограничение, поэтому оно должно быть установлено законом и должно применяться в установленных законом пределах (ст. 55 КРФ) => Поэтому, если не установлен и/или не определён хотя бы один из элементов налогового обязательна, то налогоплательщик имеет все основания уплачивать налог наиболее выгодным для себя способ.

Противоречия, сомнения и неясности в актах налогового законодательства:

• Устранимые (устраняются путем толкования нормы; применяется истолкованная норма)

• Неустранимые (через толкование уяснить смысл нельзя; применяем то, что более выгодно налогоплательщику в ситуации правовой неопределённости)

4. Установлен приоритет норм налогового законодательства в статутном толковании исходя из специального значения общих терминов, данных именно в налоговом законодательстве, при применении их для целей налогообложения.

1. ч.1 ст.11 НК: институты, понятия, термины ГП, СП и иных отраслей законодательства применяются в том значении, в котором они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК. Т.е. законодатель предусмотрел возможность корректировки общих понятий, предусмотренных в иных отраслях для целей налогообложения, когда необходимо учесть особенности те или иные особенности.

2. Цели налогообложения определяются его принципами (напр., равенства и всеобщности налогообложения). Поэтому мы не можем определить понятие «дивиденды» как в ГП. У нас понятие шире – доходы от участия в капитале.

3. С учетом принципа всеобщности, нам нужно использовать иное понятие термина «организация». Нужно учесть не только российских ЮЛ, но и те иностранные организации, которые ведут деятельность на территории РФ точно также, как ее ведут российский ЮЛ. Вообще для нас организационно-правовая форма не имеет решающего значения. Поэтому понятие организация, чтобы его не путать с понятием предприятия как единого имущественного комплекса, используется как универсальное.

4. Понятие «ИП». В ГП оно связываться с регистрацией гражданина в качестве субъекта ПД без образования ЮЛ. В НП мы себе такого позволить не можем. Исходя из всеобщности налогообложения, почему граждане, которые ведут фактически ПД на свой страх и риск, но не регистрируются в качестве ИП, должны уплачивать налоги иначе, чем зарегистрированные ИП? Это неверно, поэтому и понятие ИП иное. К ИП приравниваются у нас и вышеуказанные лица.

5. Толкование норм закона о налоге проводится с учетом классификации (основание и вид) и правовой конструкции (по элементам юр состава) налогов и основано на учете фактической способности налогоплательщика к уплате налога и достижение целей бюджетной обеспеченности

   1. Несмотря на легальную классификацию налогов на федеральные, региональные и местные, законодатель вынужден был учесть экономическую классификацию налогов, т.е. разделение на косвенные и прямые налоги. Поскольку в отличие от прямых налогов излишне уплаченные косвенные налоги не могут быть возмещены. Т.к. они включаются в цену товара. Если вернуть излишне уплаченный косвенный налог, то в бюджете не будет создан источника для такого возмещения. Короче, если налог выделен в счёте-фактуре, то он должен быть уплачен в бюджет и не подлежит возврату. Это следует из статьи 78 и статьи 73 НК.

   2. Применение рыночных цен для оценки обоснованности налоговой выгоды. Несмотря на то, что применение рыночных цен предусмотрено в правилах трансфертного ценообразованиях, под которые попадают далеко не все налогоплательщики и администрированием их занимается ФНС, но любой налоговый орган, придя к выводу о необоснованной налоговой выгоде, может применить рыночные цены для оценки обоснованности. Постановление Президиума ВАС по Камскому заводу 2001 г.

   3. Если налогоплательщик не состоит на учёте в российских налоговых органах (напр., иностранное ЮЛ или ФЛ), а налоговый агент не удержал сумму налога, то возможно взыскание суммы налога с налогового агента.

      1. ОАО Ульяновский моторный завод 2012,15483/11. Суд отметил, что налоговый агент обязан вычесть НДС от иностранного поставщика.

      2. Пленум ВАС поддержал 30 июля 2013 г. № 57 "о некоторых вопросах применения части первой НК", в случае недержания налоговым агентом при выплате иностранному лицу, суммы несдержанного и пени могут быть взысканы с налогового агента. Иначе - УК.