3. Правовые приемы защиты прав налогоплательщиков в налоговых конфликтах

Руководствуемся тем порядком и теми процедурами, которые установлены налоговым и процессуальным законодательством.

Также идем по стадиям:

Первая стадия – стадия налогового учета и отчетности

1

Важно получать ПИСЬМЕННЫЕ РАЗЪЯСНЕНИЯ КОМПЕТЕНТНЫХ ОРГАНОВ, прежде всего Минфина и иных. Минфин в свою очередь может обратиться к иным компетентным органам, если их участие в формировании позиции, изложенной в письменных разъяснениях, необходимо.

Почему их важно получать – при выполнении письменных разъяснений презюмируется отсутствие вины налогоплательщика, и если при этом совершаются нарушения налогового законодательства – это освобождает налогоплательщика от уплаты пени и штрафа.

НО не всегда это применяется так, как предусмотрено НЗ, налоговые органы злоупотребляют своими полномочиями и заявляют о том, что ни Минфин, ни налоговые органы не имели возможности оценить фактические обстоятельства деятельности налогоплательщика. Сейчас практика ВС складывается таким образом, что он пресекает случаи такого злоупотребления со стороны налоговых органов.

2

Налоговый мониторинг

Речь идет о системе внутреннего контроля налогоплательщиков, находящихся на налоговом мониторинге, и управлении рисками.

3

Проведение НАЛОГОВОГО АУДИТА для выявления как налоговых рисков (то есть недоимки), так и потенциала (то есть переплат) с целью устранения либо минимизации налоговых рисков и использования налогового потенциала.

4

Что еще важно использовать на этой стадии – ОТРАЖАТЬ В УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКЕ ОСОБЕННОСТИ ВЕДЕНИЯ НАЛОГОВОГО УЧЕТА ПО РИСКОВЫМ ОПЕРАЦИЯМ.

Например, хеджирование – для того, чтобы представлять справку по возможным операциям по хеджированию. Потому что если для этого используются Нью-Йоркская и Лондонская биржи – составить такую справку не представляется возможным, так как наш законодатель не учел особенностей проведения деловых операций по хеджированию на этих биржах. Но он использовал иное понятие, в которые укладывается содержание операций, которые считаются хеджированием на Нью-Йоркской и Лондонской биржах – соответственно, можно в учетной политике записать, что те операции, которые вы проводите на Нью-Йоркской и Лондонской фондовых биржах как хеджирование, для целей налогового учета являются указанной в законодательстве операцией. Тогда оформлять отчетность станет проще.

5

Важно использовать дополнительные документальные подтверждения рисковых операций с их обоснованием, составлять мотивированные бухгалтерские справки о таких операциях или письменное распоряжение руководителя при разногласиях с главным бухгалтером.

Мы вынуждены выделить стадию аналитических мероприятий

Важно реагировать на внепроверочные запросы – иначе получите ряд таких мероприятий в ходе камерального налогового контроля либо назначенную ВНП, причем еще с привлечением сотрудников правоохранительных органов.

Нужно являться на заседания комиссий по легализации налоговой базы. Механизм административного принуждения в области налогообложения и сборов сейчас налажен таким образом, что иначе реализуются все риски негативных правовых последствий.

Надеемся на правосознание и на то, что все-таки, несмотря на правовую позицию КС по делу Газпронефти, когда-нибудь налоговый орган решит выступить с законодательной инициативой, связанной с внесением в НК поправок, соответствующих требованиям к налоговому контролю в условиях цифровизации. Пока что все регулирование на уровне приказов и писем ФНС – то есть они используют в данном случае исключительно собственные формы, даже в Минфин не обращаются. Хорошо еще, если приказ регистрируют в Минюсте, а так могут ограничиться письмами, которые даже регистрировать не надо.

На стадии налоговой проверки

Важно участвовать во всех мероприятиях налогового контроля и представлять необходимые пояснения в ходе их проведения с передачей налоговым органам через канцелярию с получением отметки.

Предоставление документов по требованию налоговых органов с сопроводительными письмами, содержащими опись документов с указанием их реквизитов и с письменными мотивированными пояснениями через канцелярию налогового органа с получением отметки.

Если понимаете, что сформулированы весьма общие требования – их надо уточнить,

Если требование явно незаконно или подлежит уточнению – правильно направить письменный мотивированный отказ в налоговый орган, которым оно будет приведено в соответствие с законодательством либо уточнено.

В случае большого объема документов, подлежащих подготовке и представлению – уведомление об увеличении сроков для предоставления документов. Оформляется в течение дня, следующего за днем предъявления требования, с указанием причин, по которым данные документы не могут быть представлены в установленные сроки – по результатам рассмотрения такого уведомления в течение 2 дней после его получения руководитель налогового органа либо его заместитель принимают решение о продлении сроков либо об отказе в продлении сроков представления документов.

КГН, как правило, сроки всегда продлевают, причем устанавливают те, которые они просят.

В случае злоупотреблений налогового органа – нужно объяснить эти злоупотребления и направлять соответствующие обращения за разъяснениями законности соответствующих действий налоговых органов.

Как правило приходит ответ, что ваше обращение рассмотрено, меры приняты – но ситуация не меняется.

Речь идет о проявлении «не риск-ориентированности», о том, что вся бухгалтерия начинает работать исключительно на обслуживание совершенно необоснованных требований проверяющих, требований к формам предоставления документов и т.д.

На стадии рассмотрения материалов налоговой проверки

Важно ознакомиться с актом проверки и представить в налоговый орган:

1. письмо о дате его получения и сроке предоставления возражений с обоснованием порядка его исчисления

2. возражения с документальным подтверждением как правовой позиции, так и фактических обстоятельств с приложением по описи всех необходимых документов, актов правоприменительной, административной и судебной практики, подтверждающих позицию налогоплательщика.

Зачем это нужно – можно представить не все документы, а часть, но имейте в виду, что если вы так делаете (предоставляете часть документов и говорите, что по остальным периодам оформляли все точно так же), то никто от вас ничего требовать не станет. НО когда уголовное дело в отношении вас уже будет заведено – именно из-за того, что вы подтверждающие документы представили только относящиеся только к одному месяцу или к одному кварталу – то пеняйте только на себя. Арбитражный суд вас поправлять не станет, активность при защите ваших прав и законных интересов должны проявлять именно вы, и не надо думать, что кто-то вам в этом поможет.

Пример фрагментарного представления документов – уголовное дело на руководителя компании-туроператора «Санрайз Тур». Ничего никому не надо было, ни налоговикам, ни арбитражному суду, а когда возбудили уголовное дело – было уже поздно.

Важно:

• участвовать в рассмотрении материалов налогового контроля, возражений и представлять устные пояснения по вопросам, возникающим в ходе их рассмотрения

• представлять дополнительные письменные пояснения и документы по результатам рассмотрения возражений

• знакомиться с решением о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля и представлять документы и пояснения по требованию налоговых органов в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля,

• участвовать в допросе свидетелей, проведении экспертизы в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля, представлять необходимые пояснения (причем необходимо все их представлять через канцелярию с получением отметки),

• важно знакомиться с дополнениями к акту по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля, представлять возражения на них,

• участвовать в рассмотрении материалов дополнительных мероприятий налогового контроля.

Причем чем раньше подготовили документы, связанные с системой налогового учета – тем лучше. Желательно их надлежащим образом оформлять до проведения соответствующих операций в налоговом учете.

Если уже в ходе проверки понимаете, какие именно риски проверяются – важно представлять необходимые документы и пояснения и даже, может быть, где-то брать на себя излишнюю инициативу – в данном случае инициативность только поощряется. Можно либо приурочить к выполнению требования, либо по собственной инициативе представить документы и пояснения.

Если ситуация неясна до получения акта – у вас есть шанс представить все необходимые документы до вынесения решения:

1. оформить в качестве приложения к возражению

2. либо принести вместе с письменными пояснениями, сопроводительным письмом и документами в канцелярию налогового органа и передать руководителю налогового органа на рассмотрении материалов налогового контроля.

Важно передать именно во время рассмотрения материалов, потому что после него руководитель либо заместитель уже может сразу вынести решение (дается 5-дневный срок) – если представите документы после вынесения решения, вас будут упрекать в злоупотреблении процессуальными правами.

Поэтому если вы их представляете после вынесения решения, то должны обосновать, почему до вынесения решения вы их представить не могли.

На стадии досудебного урегулирования спора с налоговым органом,

Необходимо ознакомиться с решением по результатам рассмотрения материалов налогового контроля и представить в налоговый орган по месту постановки на учет (либо который проводил налоговую проверку, если они не совпадают):

1. письмо о дате его получения и сроке предоставления апелляционной жалобы либо жалобы, если оно уже вступило в законную силу, с обоснованием порядка его исчисления,

2. апелляционную жалобу или жалобу с определением правовой позиции и фактических обстоятельств и с приложение всех необходимых документов и актов правоприменительной судебной практики (желательно, с описью).

Вышестоящий орган может отменить любой акт нижестоящего органа по мотивам как незаконности, так и нецелесообразности, и нижестоящий орган не может оспорить. При этом лицо, обратившееся с административной жалобой, не должно доказывать, что обжалуемым актом в широком смысле слова (действием/бездействием/решением) затрагиваются права и законные интересы. Единственное исключение – если документы, которые вы представляете, не были представлены до вынесения решения – тогда надо в апелляционной жалобе обосновать причину их непредставления – и она должна быть веской.

Такой причиной может быть:

• необходимость получения документов в других юрисдикциях (были позже получены либо позже выпущены)

• указание в решении обстоятельств, которые не были изложены в акте, и в связи с этим возникла необходимость в представлении дополнительных документов с обоснованием позиции.

На стадии судебного спора в споре с налоговым органом.

Акты публичной налоговой администрации обжалуются в суд только когда:

• ими нарушаются или создаются препятствия для реализации прав

• ими незаконно возлагаются обязанности,

• на основании них лицо незаконно привлекаются к ответственности

Этим обосновывается их незаконность, НО наряду с этим для обращения в суд важно еще обосновать, что эти акты затрагивают права и законные интересы налогоплательщика.

Например, решение о приостановлении проверки легко оспорить в административном порядке, потому что для административного обжалования не надо обосновывать, что оно затрагивает ваши права и законные интересы. А в судебном порядке – нет, вам откажут по мотивам того, что это решение не затрагивает ваши права и законные интересы, вас вообще не трогают.

Как уже говорилось, есть возможность предъявлять имущественные и неимущественные требования.

Превалируют неимущественные, т.е. требования о признании недействительными официальных писем и документов, незаконных действий/бездействий налоговых органов.

Пункт ППВС от 30 июля 2013г №57: налогоплательщик не должен заявлять в качестве самостоятельного имущественное требование, вытекающее из неимущественного, и оплачивать его отдельно госпошлиной.

Достаточно заявить неимущественное требование, если оно удовлетворяется, то для того, чтобы обеспечить исполнение данного судебного акта, необходимо вернуть излишне уплаченные/взысканные налоги/пени и штрафы.

Неимущественные - рассматриваются в порядке об оспаривании неНПА органов публичной власти и их ДЛ, а имущественные – по правилам искового производства.

Преимущества и недостатки обращения с теми и другими требованиями:

НЕИМУЩЕСТВЕННЫЕ	ИМУЩЕСТВЕННЫЕ
1. Небольшой размер госпошлины (как правило, в твердой сумме в рублях – несколько тыс. рублей) – стимулирует к выбору именно этих требований 2. Короткий срок на защиту нарушенных прав (п. 4 ст. 98 АПК – 3 месяца с момента, когда узнал или должен был узнать о нарушении своих прав) – на налогоплательщика налагаются более жесткие ограничения в части потенциальной возможности защиты прав 3. Связанные с налоговым органом доводами и доказательствами оспариваемого решения (АС на практике не всегда соблюдают указанные ограничения) + Связанность налогоплательщика доказательствами, представленными на досудебной стадии разрешения спора. Аналогичное ограничение должно быть установлено и для налогового органа. Если есть аналогичные ограничения в отношении налогового органа и свободный выбор налогоплательщиком способа защиты права – то с учетом баланса публичных и частных интересов такая связанность допустима. Если нет либо одного, либо другого, либо и того и другого обстоятельства – приводит к дисбалансу публичных и частных интересов, к нарушению принципов состязательности и равноправия сторон. Суд в резолютивной части решения указывает на обязанность налогового органа возвратить сумму, взысканную на основании признанного недействительным решения налогового органа – то есть не надо дополнительно обращаться с имущественным требованием для возврата сумм (вытекает из указанной выше позиции ППВАС от 30 июля 2013г. № 57)	1. Большой размер госпошлины, исходя из размера имущественного требования – демотивирует к использованию искового производства 2. Долгий срок защиты прав (п. 3 ст. 79 НК – право обратиться в суд в течение 3 лет с момента, как узнал о факте лишнего взыскания налога) – предоставлено достаточно времени для предъявления позиции и подготовки доказательственной базы 3. Стороны в рамках искового производства не связаны доводами и доказательствами, представленными на досудебной стадии (в широком смысле слова). То есть они свободны в представлении доводов и доказательств в ходе судебного разбирательства.
ВЫВОД:
В случае несложного спора налогоплательщику будет выгодно использовать обращение в суд с требованием неимущественного характера	В случае, когда количество и существо спора объемны и требуют существенных временных и иных затрат на формирование доказательственной базы – лучше выбрать требование имущественного характера, т.е. рассмотрение спора в порядке искового производства.

Существующая концепция судебной защиты прав налогоплательщиков, с учетом её возможной корректировки на основе принципа баланса публичных и частных интересов, стимулирует налоговые органы на более качественную работу при налоговой проверке и досудебной стадии разрешения спора. В частности, по 54.1 даже акты проверки направляются на согласование в вышестоящий налоговый орган. Налоговые органы любят подчеркивать, что 85% дел они выигрывают. Такая ситуация демотивирует налогоплательщиков к обращению в суд. Раньше (до объявления о деофшоризации страны в послании Президента) налогоплательщики добивались удовлетворения своих требований в суде в 80% случаев.