12. Контролируемая иностранная компания;

Этот институт впервые появился в США в 1962 году. Причем, для правил КИК 60-90-х годов характерно, во-первых, распространение правил на КИК в низконалоговых или в безналоговых юрисдикциях, для обеспечения как принципа нейтральности экспорта (направленного на нивелирование налоговых преимуществ национальных инвесторов, выводящих капиталы в офшоры без ведения там реальной экономической деятельности), так и принципа нейтральности импорта (направленного на то, чтобы не ограничивать конкурентоспособность национальных инвесторов, инвестирующих за рубеж для ведения реальной экономической деятельности).

Суть: если в другом государстве ведется реальная экономическая деятельность, «ради бога». Но если это «бумажная компания», и деятельность ведется у себя в стране, то это будет КИК («извините»).

Во-вторых, было деление прибыли КИК на прибыль от активных и пассивных видов деятельности.

В-третьих, обложение дополнительными налогами только доходов от пассивных видов деятельности.

Это были основные принципы данного института.

В эпоху деофшоризации принцип нейтральности экспорта стал превалировать перед принципом нейтральности импорта. Считается, что бизнес сам о себе позаботится, а с бюджетным дефицитом надо бороться.

Изначально КИК появился для противодействия уклонению от уплаты налогов и налоговым злоупотреблениям и для отсроченного налогообложения, а затем стал использоваться для деофшоризации (в связи с тем, что теперь принцип нейтральности экспорта превалирует над принципом нейтральности импорта).

Эта тенденция была подхвачена и ОЭСР, и Россией. Это отразилось на содержании российских правил КИК.

Везде содержатся правила, регламентирующие:

• понятие контролируемой иностранной компании (статья 25.13 НК РФ)

• понятие контролирующего лица, в том числе, понятие уровня контроля, необходимого для признания лица контролирующим

• порядок определения и вменения прибыли КИК контролирующему лицу

Понятие контролируемой иностранной компании.

В РФ КИК признается:

• во-первых, иностранная организация, которая не признается налоговым резидентом РФ, и контролирующим лицом либо лицами (ФЛ или ЮЛ), которой являются налоговые резиденты РФ

• во-вторых, иностранная структура без образования юридического лица, контролирующим лицом либо лицами (ФЛ или ЮЛ) которой являются налоговые резиденты РФ

Определение иностранной организации и иностранной структуры без образования ЮЛ – п. 2 ст. 11 НК РФ.

Эти определения ориентируют нас на то, что их правовой статус как КИК для целей российского налогообложения определяется по иностранному налоговому праву.

Для целей налогового законодательства, иностранной признается компания, являющаяся иностранным налоговым резидентом, так как российское налоговое резидентство исключает признание организации в качестве КИК.

Понятие контролирующего лица, в том числе, понятие уровня контроля, необходимого для признания лица контролирующим.

Понятие контроля – ключевое, т.к. именно лицо, которое контролирует КИК, имеет возможность, в силу этого, использовать КИК для перераспределения и сокрытия прибыли с целью уклонения от налогообложения.

То есть, считается справедливым подвергать налогообложению КИК именно в руках контролирующего лица.

Контроль может быть, как юридическим (формальным) - прямым или косвенным (через участие в уставном капитале), так и экономическим, фактическим (через контроль над имуществом КИК).

В правилах КИК учитывается и тот, и другой контроль.

Контроль:

• юридический - имеет место, когда ФЛ или ЮЛ прямо или косвенно участвует в уставном капитале КИК, и доля такого участия - более 50%. Либо же все то же самое, но только более 10% при условии, что доля всех лиц, признаваемых налоговыми резидентами РФ, в этой организации составляет более 50%, причем для ФЛ все это определяется совместно с супругами и несовершеннолетними детьми. Отсутствует условие о связанности этих лиц или условие о доказанности их согласованных действий.

• экономический - контроль над КИК в своих интересах либо в интересах своего супруга и/или несовершеннолетних детей. Для этой структуры установлено общее правило о том, что контролирующим лицом является учредитель или основатель такой структуры. Причем контроль заключается в оказании или возможности оказывать определяющее влияние на принимаемые решения в отношении распределения прибыли после налогообложения в силу прямого или косвенного участия в организации, участия в управлении по договору и иных особенностей отношений между лицом и этой организацией и/или иными лицами для иностранной организации в соответствии с личным законом и/или учредительными документами для структуры без образования юридического лица.

Возможно одновременное применение формальных юридических и фактических экономических критериев контроля. Это может повлечь двойное налогообложение, если одно лицо признается имеющим юридический (формальный) контроль, а другое лицо признается имеющим экономический (фактический) контроль.

Порядок определения и вменения прибыли КИК контролирующему лицу.

С одной стороны, российские правила КИК при определении налогооблагаемого дохода КИК предполагают категориальный анализ (выделение доходов от активной и пассивной деятельности), и если доля доходов от пассивной деятельности в общей сумме доходов КИК по данным финансовой отчетности составляет не более 20%, то такая КИК признается активной иностранной компанией и ее принято освобождать от налогообложения в России.

Освобождение также предусмотрено для иностранных холдинговых и субхолдинговых компаний. Там достаточно, чтобы доходы от пассивной деятельности составляли не более 5% от общей суммы доходов.

Причем также освобождаются дивиденды таких компаний, полученные от активных иностранных компаний.

В пассивные доходы входят и услуги (перечень - п. 4 ст. 309.1 НК РФ).

Но если иностранная компания, которая признается КИК, преодолевает 20% или 5% рубеж, и ее пассивные доходы превышают 20 и 5% соответственно, то при расчете налогооблагаемой базы КИК в налогооблагаемую базу включаются все доходы (и пассивные, и активные доходы).

Определенная таким образом прибыль (доходы минус расходы) облагается в РФ. Она определяется либо по данным финансовой отчетности, составленной в соответствии с личным законом КИК за финансовый год, причем при наличии международного договора со страной, где находится КИК, и при невключении этой страны в перечень необменивающихся или плохо обменивающихся информацией стран (а этот перечень обновляется каждый год), либо при наличии положительного аудиторского заключения.

Второй вариант применяется, в случае несоблюдения условий первого варианта либо по выбору контролирующего КИК лица, это определение налогооблагаемой прибыли КИК по правилам, установленным главой 25 НК РФ для российских организаций.

Порядок вменения дохода КИК контролирующему лицу или акционеру.

Прибыль контролируемой иностранной компании учитывается при определении налоговой базы у налогоплательщика - контролирующего лица в доле, соответствующей доле участия этого лица в контролируемой иностранной компании на дату принятия решения о распределении прибыли, принятого в календарном году, следующем за налоговым периодом по соответствующему налогу для налогоплательщика - контролирующего лица, на который приходится дата окончания финансового года в соответствии с личным законом этой контролируемой иностранной компании, а в случае, если такое решение не принято, то на 31 декабря календарного года, следующего за налоговым периодом по соответствующему налогу для налогоплательщика - контролирующего лица, на который приходится дата окончания финансового года контролируемой иностранной компании (часть 3 статьи 25.15 НК РФ).

Прибыль КИК может не учитываться в целях налогообложения, если она составляет не более 10 миллионов рублей.

Если же прибыль и учитывается, то она облагается, будучи приравненной к прибыли ЮЛ, по общей ставке 20% и, к доходу ФЛ, по общей ставке 13 %.

Некоторые специалисты считают, что ставка должна применяться как для дивидендов.

КИК также не учитывается при налогообложении, если эффективная налоговая ставка в стране, в которой создается КИК – не менее 75% от средневзвешенной налоговой ставки по налогу на прибыль в РФ в том финансовом году, за который составляется финансовая отчетность (при наличии МД и реального обмена информацией). Это пп.3 п.1 статьи 25.13-1. НК РФ.

КИК – анг. CFC

Представим себя на месте бизнеса, у нас компания в стране резидентства – Франция. Трудности для ведения бизнеса с точки зрения налогов – высокие ставки, широкая налоговая база, расчет налоговой базы и налоговый учет + широкие требования к бухучету; все владельцы и реестры открыты = нет анонимности. Помимо налогов есть еще валютный контроль, требования в отношении антиотмывочного законодательства и т.д. В результате сопутствующих расходов огромное количество.

В 20 веке начали об этом задумываться – по факту впервые появился в США - конец 70ых.

Что начинают делать такие компании

Создается дочерняя компания в офшоре. Нет налога на доход, регистрация по email. Что это означает для бизнеса? В дочернюю компанию приходит доход – налога нет, нет требований по соблюдению бухучета, есть анонимность.

Выплата из дочерней компании в материнскую – если очень постараться и все деньги потихоньку выводить, не платим либо платим маленькое количество налогов.

Общий смысл: законодательством определяется – если резидент страны обладает дочерней компанией, у него есть прибыль (в разных странах по-разному):

• эта прибыль приравнивается к прибыли материнской компании,

• эта прибыль сразу в момент получения может считаться дивидендами

• смешанный принцип

О правилах в РФ:

Особенность российской концепции КИК – не антиуклонительный, а антиофшоризационный уклон

То есть явно преобладает фискальная, антиофшорная и контрольно-информационные цели. Признается: в качестве КИК не только иностранная компания, но и любая структура без образования ЮЛ: трасты, фонды, партнерства, товарищества.

Контроль устанавливается как юридический контроль (на уровне более 10%-ого участия в уставном капитале, если совместно в уставном капитале участвуют боле 10% налоговых резидентов РФ; барьер очень низкий) либо фактический контроль – любая возможность влияния на принятие бизнес решений. Подход такой же, как и в ТЦО - учитывается любая возможность влиять на решения в отношении распределения прибыли после налогообложения по любым обстоятельствам, которые предполагают такое влияние.

КИКи – компании, зарегистрированные в иностранной юрисдикции, круг которых определен достаточно широко. Речь идет о включении в налоговую базу всех доходов КИК, если речь идет о корректировке налоговой базы контролирующего лица с учетом налоговой базы КИКа применительно как по налогу на прибыль, так и НДФЛ.

Контрольно-информационная составляющая - одновременно были внесены соответствующие поправки в ст. 23 НК РФ – она была дополнена п. 3.1 – налогоплательщики стали обязанными уведомлять налоговые органы о своем участим в иностранных организациях, в случаях, если доля такого участия превышает 10% от учреждения иностранных структур без образования ЮЛ, и о КИКах, в отношении которых они является контролирующими лицами.

Стимулирующая мера, которая позволяет не подпадать под эти правила – возможность самостоятельного признания лицом своего налогового резидентства в РФ. Когда КИК признается налоговым резидентом в РФ –перестает быть КИК в РФ.

Важно понимать, где ведется реальная предпринимательская деятельность – по идее, доходы от ведения реальной предпринимательской деятельности не могут быть включены в налоговую базу контролирующего лица.

Российская концепция КИК: включение в налоговую базу всех доходов: как активных, так и пассивных. Точно также и подход, связанный с бенефициарным собственником (БС)

Концепция КИК + Концепция БС – создавались для отслеживания пассивных доходов и привязывания их к резидентству контролирующего лица, НО эти концепции были до неузнаваемости извращены в условиях деофшоризации – когда отслеживаются не пассивные доходы, а все доходы от реальной предпринимательской деятельности.

Все правила КИК разграничиваются на два вида:

• когда правило КИК применяется юрисдикционально – на фоне юрисдикций, которые нам не нравятся, неважно, чем занимается компания: презюмируем, что она КИК (если она контролируемая) – метод более простой с точки зрения администрирования, но не совсем справедлив.

• Подоходый метод- не важно, какая юрисдикция: определяем доход: активный/ пассивный; если пассив – применяем правила КИК.

Резюмируем институт КИК: мы устанавливаем контролируемых резидентов потому, что они являются контролирующими в отношении каких-то зарубежных дочерних компаний. Прибыль дочерних компаний рассматривается как прибыль КИКа.